Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. C... A... a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge ou, à défaut, la réduction, des droits de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 et des intérêts de retard correspondants.
Par jugement n° 2205810 du 12 mars 2024, ce tribunal a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour
Par une requête et des mémoires, enregistrés le 6 mai 2024, le 14 février 2025 et les 30 juin (non communiqué) et 7 juillet 2025, M. A..., représenté par Me Pomeon, demande à la cour :
1°) d’annuler ce jugement et de faire droit à sa demande, subsidiairement de le décharger en droits et pénalités des cotisations de TVA correspondant aux recettes de son activité personnelle d’enseignement ;
2°) de mettre à la charge de l’État la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
– la procédure de redressement est entachée d’un défaut de contradictoire ;
– la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;
– il peut prétendre à l’exonération de la TVA en application du b du 4° du 4 de l’article 261 du code général des impôts ;
– il devait bénéficier du dispositif des paragraphes 61 et 62 de la documentation administrative référencée 3 A-3125 publiée le 20 octobre 1999 ;
– à titre subsidiaire, seules les recettes résultant des cours qu’il n’a pas lui-même dispensés peuvent être soumises à la TVA, en application du 1 de l’article 256 du code général des impôts.
Par mémoire enregistré le 21 novembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par M. A... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
– le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;
Après avoir entendu au cours de l’audience publique :
– le rapport de Mme Soubié,
– et les conclusions de Mme B....
Une note en délibéré présentée par M. A... a été enregistrée le 18 novembre 2025.
Considérant ce qui suit :
L’entreprise individuelle exploitée par M. A..., professeur de danse, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle l’administration a remis en cause l’exonération de la TVA des prestations d’enseignement de la danse et lui a réclamé des droits afférents à la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019, assortis d’intérêts de retard. Par un jugement dont M. A... relève appel, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge en tout ou partie de cette imposition.
Sur la régularité de la procédure d’imposition :
Aux termes de l’article L. 55 du livre des procédures fiscales : « Sous réserve des dispositions de l’article L. 56, lorsque l’administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission (…) dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes (…) dues en vertu du code général des impôts (…), les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A (…) ». Aux termes de l’article L. 57 du même livre : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaitre son acceptation (…) », et aux termes de l’article de l’article R. 57-1 de ce livre : « La proposition de rectification prévue à l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (…) ».
D’une part, il résulte de l’instruction que M. A... a pu échanger, au cours de la vérification de comptabilité, avec la vérificatrice et qu’il lui était loisible de communiquer à celle-ci, s’il l’estimait utile, tous justificatifs complémentaires des honoraires perçus des cours qu’il avait personnellement dispensés pendant la période en litige. D’autre part, la circonstance que la vérificatrice a motivé sa proposition de rectification en s’appuyant sur une interprétation sujette à contestation de la loi fiscale quant aux modalités d’exercice d’activités d’enseignement ouvrant droit à exemption de TVA, si elle est susceptible d’affecter le bien-fondé de l’impôt, est en revanche sans incidence sur la motivation de la proposition qui énonçait les motifs du redressement que M. A... a pu utilement contester. Par suite, les moyens tirés du défaut de contradictoire de la procédure de redressement et du défaut de motivation de la proposition de redressement doivent être écartés.
Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (…) ».
La proposition de rectification adressée le 29 mars 2021 à M. A... indique le fondement légal, les motifs et le montant des rectifications envisagées en matière de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que la période d’imposition concernée. Dès lors, elle est suffisamment motivée.
Sur le bien-fondé de l’imposition :
Aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de service effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (…) ». Aux termes de l’article 261 du même code : « Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (…) 4. (Professions libérales et activités diverses) : (…) 4° (…) b. les cours ou leçons relevant de l’enseignement (…) artistique ou sportif, dispensés par des personnes physiques qui sont rémunérées directement par leurs élèves (…) ». Il résulte des dispositions du b du 4° du 4 de l’article 261 du code général des impôts que peuvent seuls être exonérés de TVA les cours ou leçons qui, eu égard aux conditions d’organisation de l’activité dans le cadre de laquelle ils sont délivrés, peuvent être regardés comme dispensés à titre personnel. Les leçons qu’un enseignant donne en bénéficiant du concours d’autres personnes ne peuvent, par suite, quelles que soient les fonctions exercées par ces personnes, bénéficier d’une telle exonération.
Il résulte de l’instruction que M. A... dispensait lui-même la majorité des cours de danse, les autres étant assurés par des professeurs ayant le statut de micro-entrepreneur. Le règlement de l’ensemble des cours par les élèves était effectué à l’école de danse et non aux professeurs eux-mêmes, ceux-ci bénéficiant ensuite d’une rétrocession d’honoraires. Dans ces conditions, les leçons dispensées dans le cadre de cette activité ne pouvaient, compte tenu du mode d’organisation de l’école de danse, être regardées, pour ce qui concerne les années en litige, comme dispensées à titre personnel par le contribuable et ouvrir droit à exonération, y compris pour ce qui concerne les leçons dispensées par l’intéressé lui-même au sein de l’école et alors même que les recettes afférentes à ces leçons auraient été distinguées, dans la comptabilité de l’assujetti, des recettes rétrocédées aux professeurs indépendants.
Toutefois, aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l’administration (…). ».
Aux termes des paragraphes 61 et 62 de la documentation administrative référencée 3 A-3125 publiée le 20 octobre 1999, repris au paragraphe 370 de la documentation administrative référencée BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-50, dans ses versions publiées depuis le 12 septembre 2012 : « (…) l’initiation à certaines disciplines sportives ou artistiques comme (…) la danse implique, en principe, que l’enseignant dispose d’un local muni de diverses installations. Mais les situations de fait sont très diverses à cet égard. / En tout état de cause, il convient d’admettre que les cours ou leçons dispensés à un ou plusieurs élèves sont exonérés même si l’enseignant dispose, en qualité de propriétaire ou de locataire, d’un local aménagé à cet effet, dans la mesure où il exerce son activité, sans l’aide d’aucun salarié (…) ».
Il résulte de l’instruction que M. A... dispense des cours dans un local aménagé pour l’enseignement de la danse, sans l’aide d’aucun salarié. Par suite, il remplit les conditions définies par l’interprétation du texte fiscal formellement admise par l’instruction citée au point 9. M. A... est, dès lors, fondé à s’en prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, pour contester les droits de TVA auxquels il a été assujetti au titre des enseignements qu’il a dispensés sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019.
Il résulte de ce qui précède, d’une part, que M. A... doit être déchargé des droits de TVA sur les recettes résultant des cours qu’il a lui-même dispensés sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 ainsi que des intérêts de retard y afférents, d’autre part, que le jugement attaqué doit être annulé en tant qu’il a maintenu l’ensemble des droits et pénalités mis à la charge de M. A....
Sur les conclusions présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :
Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’État le versement à M. A... d’une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
DÉCIDE :
Article 1er : M. A... est déchargé des droits de taxe sur la valeur ajoutée sur les recettes résultant des cours qu’il a lui-même dispensés sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019, ainsi que des intérêts de retard y afférents.
Article 2 : Le jugement n° 2205810 du tribunal administratif de Lyon du 12 mars 2024 est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L’État versera à M. A... la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... A... et à la ministre de l’action et des comptes publics.
Délibéré après l’audience du 30 octobre 2025, à laquelle siégeaient :
M. Arbarétaz, président de chambre,
Mme Vinet, présidente-assesseure,
Mme Soubié, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 novembre 2025.
La rapporteure,
A.-S. Soubié
Le président,
Ph. Arbarétaz
La greffière,
F. Bossoutrot
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,