Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-1900096

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 8 janvier 2019, la société civile immobilière (SCI) Emeraude, représentée par Me Perie, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution annuelle sur les revenus locatifs mises à sa charge au titre des exercices 2015 et 2016, en droits et pénalités ;

2°) de mettre une somme de 1 500 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure de vérification sur place s'est étendue sur une durée supérieure à trois mois en méconnaissance des dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ;

- elle n'était pas soumise à l'obligation de présenter le fichier de ses écritures comptables, n'étant jusque-là pas soumise à l'impôt sur les sociétés et donc pas tenue de tenir une comptabilité commerciale ;

- les mises en demeure de déposer des déclarations de résultats à l'impôt sur les sociétés sont irrégulières, dès lors qu'elles n'ont pas été précédées d'un débat contradictoire sur la catégorie de revenus et procèdent d'une requalification a priori non motivée de cette catégorie par l'administration fiscale ;

- elle a été privée d'une garantie essentielle dès lors que l'administration fiscale ne lui a pas offert la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

- l'existence d'un acte anormal de gestion n'est pas établie par l'administration fiscale, à qui incombe la charge de la preuve ;

- en tout état de cause, aucun acte anormal de gestion n'est caractérisé, dès lors que l'analyse des fluides ne permet pas d'établir l'occupation du bien en dehors des périodes de location ; ses statuts n'excluent en rien l'occupation à titre gratuit du bien par son associé et cette occupation est dans l'intérêt de la société ; en outre, son associé et sa fille ne sauraient être considérés comme des tiers ;

- elle est une " sci unipersonnelle " ;

- les pénalités devront, par voie de conséquence, également être déchargées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 3 juillet 2019, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la charge de la preuve de l'exagération des impositions en litige incombe à la société requérante, en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle a tacitement accepté les redressements en litige ;

- la SCI Emeraude, qui s'est livrée à une exploitation commerciale du bien dont elle est propriétaire au titre des exercices 2015 et 2016, était passible, en application des dispositions du 2° de l'article 206 du code général des impôts, de l'impôt sur les sociétés ; elle était donc soumise à l'obligation de présenter des documents comptables prévue à l'article L. 47 A I du livre des procédures fiscales ;

- le délai de trois mois prévu à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales a été suspendu conformément au III de cet article, dans l'attente de la remise de la copie des fichiers des écritures comptables ; ce n'est que le 24 octobre 2017 qu'une copie des fichiers des écritures comptables conformes aux exigences de l'article L. 47 A I du livre des procédures fiscales a été remise au service vérificateur ; dès lors, le délai de trois mois expirait le 23 janvier 2018 ; or la dernière intervention a eu lieu le 18 janvier 2018 ;

- au titre de l'exercice 2014, les résultats de la SCI Emeraude ont été déterminés selon les règles applicables aux revenus fonciers ;

- au titre des exercices 2015 et 2016, la SCI Emeraude a donné son bien immobilier en location garnie ; les revenus provenant de ces locations ont été considérés comme des profits commerciaux relevant de l'impôt sur les sociétés ;

- les mises en demeure de déposer des déclarations à l'impôt sur les sociétés sont régulières ;

- la société requérante n'établit pas qu'elle aurait demandé à l'administration fiscale de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; elle n'a pas davantage répondu à la proposition de rectification du 16 mars 2018 ;

- la mise à disposition d'un associé du bien immobilier dont elle est propriétaire, sans contrepartie alléguée, est constitutive d'un acte anormal de gestion ;

- la société requérante est imposable à l'impôt sur les sociétés au taux normal et ne peut bénéficier de la mesure de tempérament prévue dans l'hypothèse où le montant hors taxes des recettes de nature commerciale n'excède pas 10 % du montant des recettes totales hors taxes ;

- la circonstance que la SCI n'ait qu'un seul associé est sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige.

Par une ordonnance du 2 novembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 17 novembre 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Kolf, rapporteure,

- et les conclusions de M. Herold, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SCI Emeraude est propriétaire d'un bien immobilier situé à Vallauris. A l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, l'administration fiscale a, d'une part, remis en cause l'application du régime d'imposition des sociétés de personnes pour soumettre cette société, au titre des exercices clos en 2015 et 2016, à l'impôt sur les sociétés en raison de son objet commercial, et, d'autre part, constaté une mise à disposition gratuite de ce bien au profit de son unique associé, qu'elle a qualifiée d'acte anormal de gestion. Elle a par conséquent mis à sa charge, dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire, des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution annuelle sur les revenus locatifs au titre des années 2015 et 2016, assorties de majorations. La société demande la décharge de ces impositions, en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne l'imposition de la SCI Emeraude à l'impôt sur les sociétés :

2. Aux termes de l'article 206 du code général des impôts : " 2. Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt, même lorsqu'elles ne revêtent pas l'une des formes visées au 1, si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 () ". Aux termes de l'article 34 du même code : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux () les bénéfices () provenant de l'exercice d'une profession commerciale () ".

3. Une société civile donnant habituellement en location des locaux garnis de meubles doit être regardée comme exerçant une activité commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts et, par suite, est passible de l'impôt sur les sociétés par application du 2 de l'article 206 du même code. La durée de la location des locaux est sans incidence sur le caractère habituel et non occasionnel de l'activité de location, lequel résulte de ce que les locaux meublés ont été loués à plusieurs reprises.

4. Il résulte de l'instruction que la SCI Emeraude a loué en meublé les locaux à usage d'habitation dont elle est propriétaire, durant 50 jours répartis en cinq périodes de location au cours de l'année 2015 et durant 18 jours répartis en quatre périodes de location au cours de l'année 2016. Il en résulte que c'est par une exacte application des dispositions précitées que l'administration a considéré que la SCI Emeraude, en louant habituellement les locaux meublés dont elle était propriétaire, s'est livrée à une exploitation commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts, la rendant passible de l'impôt sur les sociétés en application du 2 de l'article 206 du code général des impôts et qu'elle a remis en cause l'application du régime d'imposition des sociétés de personnes pour la soumettre à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015 et 2016.

En ce qui concerne la régularité de la procédure de vérification de comptabilité :

5. En premier lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable au litige : " I.- Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts. () / III.- En cas de mise en œuvre du I de l'article L. 47 A, le délai de trois mois prévu au I du présent article est suspendu jusqu'à la remise de la copie des fichiers des écritures comptables à l'administration ". Aux termes de l'article L. 47 A du même livre : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables () en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables () ".

6. D'une part, il résulte de ce qui a été dit au point 4 ci-dessus que la SCI Emeraude exerçait une activité de nature commerciale, au titre de laquelle elle était astreinte à la tenue d'une comptabilité. D'autre part, il résulte de l'instruction, et, notamment, des mentions de la proposition de rectification du 16 mars 2018 que la vérification de comptabilité dont la SCI Emeraude a fait l'objet, engagée par une première intervention dans les locaux de l'administration fiscale le 10 octobre 2017, s'est achevée le 18 janvier 2018 lors d'une réunion de synthèse. Si la SCI Emeraude soutient que les opérations de vérification de comptabilité sur place ont ainsi excédé la durée de trois mois prévue par le I de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, il résulte de l'instruction que ce délai, qui courait à compter du 10 octobre 2017, a été suspendu, le jour même, par la demande du vérificateur tendant à obtenir la copie des fichiers des écritures comptables informatisées, et que cette suspension s'est poursuivie jusqu'au 24 octobre 2017, date à laquelle ont été remis à l'administration les fichiers informatisés pour l'ensemble de la période vérifiée, cette remise étant seule, en l'espèce, de nature à mettre fin à la suspension du délai prévue par les dispositions précitées. Ainsi, à la date de la réunion de synthèse du 18 janvier 2018, le délai de trois mois n'était pas expiré. Par conséquent, le moyen tiré de ce que la durée des opérations de vérification sur place a excédé le délai de trois mois prescrit par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

7. En second lieu, la SCI Emeraude ne saurait utilement soutenir que les mises en demeure de produire des déclarations de résultats à l'impôt sur les sociétés que lui a adressées l'administration fiscale procèdent d'une requalification a priori et non motivée de sa catégorie de revenus, qui n'a pas été précédée d'un débat oral et contradictoire, dès lors que l'envoi régulier d'une mise en demeure, s'il conditionne l'application des procédures de taxation ou d'évaluation d'office, est sans incidence sur la régularité de la mise en œuvre d'une procédure de vérification de comptabilité ou de contrôle sur place.

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

8. Aux termes de l'article L. 59 du livre de procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts () ".

9. Il résulte de l'instruction que la SCI Emeraude n'a présenté aucune observation consécutivement à la réception de la proposition de rectification du 16 mars 2018. Il suit de là qu'en l'absence de désaccord persistant sur les rectifications notifiées, il n'y avait pas lieu pour l'administration d'adresser à la contribuable une lettre l'invitant à saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Par suite, le moyen selon lequel elle a été privée d'une garantie doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :

10. En premier lieu, aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ". Ainsi qu'il a été dit au point 9 ci-dessus, la société requérante n'a pas répondu à la proposition de rectification du 16 mars 2018, qui a été remise en main propre, dans le délai qui lui était imparti. Par suite, la société requérante qui a tacitement accepté les rectifications, supporte, en application des dispositions de l'article R. 194-1 précité, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions supplémentaires en litige.

11. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Les renonciations à recettes et abandons de créances consentis par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt.

12. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale, au regard notamment des consommations d'eau, d'électricité et de services de télécommunication facturés, a estimé qu'en dehors des périodes de location, la société Emeraude avait mis le bien immobilier dont elle est propriétaire à la disposition gratuite d'un tiers, sans que l'absence de perception de loyers par l'intéressée soit justifiée par l'intérêt de sa propre exploitation. Elle en a déduit que cette renonciation à recettes était constitutive d'un acte anormal de gestion, et a réintégré dans le résultat pour les exercices 2015 et 2016 les recettes auxquelles elle a ainsi renoncé.

13. La société requérante, qui se borne à contester le principe même de la rectification en soutenant que l'administration ne démontre pas l'existence d'un acte anormal de gestion, fait valoir qu'il n'est pas établi que le bien aurait été mis à disposition de son associé, et se prévaut de la circonstance que le bien était proposé à la location toute l'année mais n'était pas louée en permanence faute de demandes. Ces éléments ne sont toutefois pas suffisants pour démontrer que le bien n'aurait pas été occupé en dehors des périodes de location, alors que la société requérante admet dans ses écritures que le bien était occasionnellement occupé, pendant les périodes de vacances, par son associé et la famille de celui-ci. La société Emeraude n'établit pas, ni même n'allègue, que l'avantage ainsi consenti à un tiers l'a été dans son intérêt propre, la circonstance qu'une telle mise à disposition gratuite serait conforme à ses statuts étant à cet égard sans incidence. La société requérante n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que la mise à disposition gratuite et sans contrepartie du bien en cause à son associé ne constitue pas un acte anormal de gestion. Par suite, elle n'établit pas le caractère exagéré des impositions en litige.

14. En second lieu, si la société soutient qu'elle est devenue une société civile immobilière unipersonnelle, un tel moyen n'est pas assorti des précisions suffisantes permettant au tribunal d'en apprécier le bien-fondé.

15. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la société Emeraude doivent être rejetées, y compris en ce qu'elles tendent à la décharge des majorations mises à sa charge.

Sur les frais liés au litige :

16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme dont la société requérante sollicite le versement au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SCI Emeraude est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société civile immobilière Emeraude et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l'audience du 1er décembre 2022, à laquelle siégeaient :

Mme Mear, présidente,

Mme Kolf, conseillère,

M. Cherief, conseiller,

Assistés de Mme Albu, greffière.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 décembre 2022.

La rapporteure,

signé

S. KOLF

La présidente,

signé

J. MEARLa greffière,

signé

C. ALBU

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

Ou par délégation la greffière,