Tribunal Administratif de Marseille — Décision N° TA13-2006354

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 24 août 2020, et un mémoire en réplique enregistré le 19 avril 2022, M. B C, représenté par Me Banchetri, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, et des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la procédure de taxation d'office lui a été irrégulièrement appliquée dès lors qu'il n'a pas reçu de mise en demeure de compléter les réponses qu'il a apportées à la demande d'éclaircissements ou de justifications concernant ses revenus de l'année 2013 ;

- l'administration a qualifié à tort de revenus d'origine indéterminée la somme de 998 euros, qui correspondait à un remboursement de prêt ;

- les crédits bancaires des 20 août et 4 décembre 2012 figurant sur son compte courant pour un montant de 35 000 euros chacun constituent des remboursements de prêts et ont été à tort qualifiés et imposés comme des revenus d'origine indéterminée ;

- le crédit bancaire de 2 500 euros du 4 mars 2013 a été à tort qualifié par l'administration de revenu d'origine indéterminée dès lors qu'il s'agit d'une avance réalisée à l'attention de sa concubine pour l'achat d'un bijou ;

- la balance d'espèces est irrégulière dès lors qu'elle ne tient pas compte, au titre des années 2012 et 2013, des dépenses par chèques et carte bancaire figurant sur ses relevés de compte ;

- l'administration n'apporte pas la preuve que le bateau semi-rigide a été acquis par M. C au moyen d'un paiement par chèque bancaire ;

- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas fondées dès lors que la juridiction pénale n'a mis en évidence aucun profit réalisé de manière illicite et que l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle n'a abouti à la notification d'aucun revenu occulte.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 22 février 2021 et 2 mai 2022, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens invoqués dans la requête ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 2 mai 2022, la clôture de l'instruction a été reportée au 12 mai 2022.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme D,

- et les conclusions de M. Claudé-Mougel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B C a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2012 et 2013. Eu égard aux discordances entre les revenus bruts déclarés par l'intéressé et certains crédits bancaires inexpliqués sur les comptes ouverts à son nom, le vérificateur lui a adressé deux demandes de justifications sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, avant de taxer d'office, en application de l'article L. 69 du même livre, diverses sommes portées au crédit de ses comptes bancaires ainsi que le solde demeuré inexpliqué d'une balance espèces. A l'issue du contrôle l'administration fiscale lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2012 et 2013, en raison de la réintégration dans son revenu imposable de revenus d'origine indéterminée. Il demande la décharge des impositions ainsi mises à sa charge, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur la régularité de la la taxation d'office au titre de l'année 2013 :

2. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. () Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d'au moins 150 000 € () ". Aux termes de l'article L. 16 A du même livre : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. ". Aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. ".

3. Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration a demandé des justifications à un contribuable sur le fondement de l'article L. 16, elle est fondée à l'imposer d'office, sans mise en demeure préalable, à raison des sommes au sujet desquelles il s'est abstenu de répondre dans le délai requis ou n'a apporté que des réponses imprécises ou invérifiables, sans les assortir d'éléments de justification. Pour les sommes au sujet desquelles il a apporté des éléments de réponse jugés insuffisants, l'administration est en revanche tenue de lui adresser, préalablement, la mise en demeure prévue par l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales, dont l'objet principal est d'informer le contribuable sur la nature exacte des précisions qui sont exigées de lui, sur le délai complémentaire de trente jours qui lui est imparti pour apporter ces précisions et sur les conséquences qui s'attacheraient à un défaut de réponse de sa part. Lorsque l'administration a demandé à un contribuable des justifications, c'est-à-dire des documents, elle est fondée à l'imposer d'office, sans mise en demeure préalable, à raison des sommes au sujet desquelles il s'est abstenu de répondre ou n'a apporté que des réponses imprécises ou invérifiables, sans les assortir d'éléments de justification.

4. Le service vérificateur a adressé à M. C, incarcéré à la maison d'arrêt des Baumettes, une demande d'éclaircissements et de justifications au titre de l'année 2013, réceptionnée par la maison d'arrêt le 13 octobre 2015 et remise au requérant le 14 octobre 2015. Les réponses apportées à cette demande ayant été jugées insuffisantes, l'administration lui a adressé une mise en demeure de compléter ses réponses le 22 février 2016. Si l'administration indique, sans d'ailleurs le démontrer, que le courrier contenant cette mise en demeure a été distribué à la maison d'arrêt du Pontet, où était incarcéré M. C, le 26 février 2016, compte tenu de la situation particulière dans laquelle se trouve une personne incarcérée, la notification d'une telle mise en demeure ne peut être regardée comme ayant été régulièrement accomplie que lorsque l'administration pénitentiaire a remis effectivement ce pli à son destinataire. Au cas d'espèce, et alors que M. C indique ne pas avoir reçu cette mise en demeure, l'administration n'est pas en mesure de démontrer qu'elle lui est parvenue, de sorte qu'elle ne peut être regardée comme l'ayant effectivement mis en demeure de compléter ses réponses.

5. Il résulte de l'instruction qu'à la suite de la demande de justifications du 7 octobre 2015 relative à l'année 2013, M. C a répondu les 20 octobre 2015, 4 novembre 2015 et 12 novembre 2015. Il a indiqué, s'agissant du crédit bancaire non justifié figurant sur le compte BPPC n°0621901923891 d'un montant de 2 500 euros, qu'il s'agissait " d'un chèque de 2 500 € de Jessica Mercurio, suite à une mise à jour de loyer pour équilibrer les investissements du couple. Je suis actuellement séparé et en très mauvais terme ". S'agissant du crédit bancaire non justifié figurant sur le compte BPPC n°0621901923891 d'un montant de 9 400 euros, il a indiqué qu'il s'agissait " d'un chèque de 9 400 € de Robert A suite toujours au remboursement de l'investissement que j'ai effectué ". S'agissant du déséquilibre de la balance des espèces, initialement arrêté à 757 511,5 euros, M. C a fourni un certain nombre d'explications, en renvoyant notamment aux pièces de la procédure pénale en cours pour justifier, en particulier, de ce qu'il n'avait pas acquis les 24,663 kilos de cocaïne retenus par l'administration pour établir cette balance espèces, ou en précisant que la délivrance, par son employeur, de tickets restaurants devait conduire à en revoir les termes. Les explications ainsi apportées, qui étaient assorties d'un début de justification, tenant notamment en une attestation émanant de M. A ou des bulletins de salaire faisant apparaître des tickets restaurants, ne pouvaient, dans le contexte d'incarcération qui était alors celui de l'espèce, être regardées comme des réponses imprécises ou invérifiables, non assorties d'éléments de justification, ainsi qu'en témoigne, d'une part, le fait que les explications concernant les produits illicites ou portant sur les tickets restaurant ont été retenues, le solde inexpliqué de la balance des espèces ayant été finalement ramené à 14 460,75 euros et, d'autre part, le fait que l'administration a rédigé, le 22 février 2016, une mise en demeure de compléter ces réponses, qui n'a pas été reçue par le requérant. Il suit de là que, dès lors que M. C n'a pas reçu cette mise en demeure, à laquelle il était en droit de prétendre, les impositions correspondantes, soit un montant de 26 360,75 euros en base, ont été établies à l'issue d'une procédure irrégulière.

6. En revanche, pour justifier du crédit bancaire non justifié figurant sur le compte SMC n°1496620030039, d'un montant de 10 600 euros, le requérant s'est borné à indiquer que " s'ajoute également un chèque de 10 600 € encaissé cette fois-ci à la SMC ". Une telle réponse, à l'appui de laquelle aucun justificatif n'était produit, était imprécise et invérifiable. M. C n'a, par ailleurs, fourni aucune explication s'agissant du crédit de 200 euros figurant sur le compte SMC 1496620030039, et du crédit de 1 000,58 euros figurant sur le compte courant " SARL BHAR'RODS ". Il n'est, par suite, pas fondé à soutenir que, s'agissant de ces sommes, d'un montant total de 11 800,58 euros, il était en droit de prétendre à l'envoi de la mise en demeure prévue par l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales. L'administration a donc pu légalement les imposer d'office sans mise en demeure.

Sur le bien-fondé des impositions :

7. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes du troisième alinéa de l'article L. 192 du même livre : " Elle incombe également au contribuable () en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". M. C, régulièrement taxé d'office sur le fondement des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, supporte la charge de la preuve de l'exagération de l'imposition mise à sa charge à raison des revenus d'origine indéterminée.

En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée correspondant aux crédits bancaires :

8. En premier lieu, si M. C est en mesure de justifier de la provenance du crédit d'un montant de 998 euros figurant sur son compte bancaire à la date du 24 août 2012, rien ne vient corroborer l'affirmation selon laquelle cette somme correspondrait au remboursement d'un prêt consenti à un tiers. La modicité de la somme en cause ne saurait dispenser le contribuable de la nécessité de justifier de sa nature.

9. En second lieu, il résulte de l'instruction que le service vérificateur a notifié à M. C des rehaussements correspondant à des crédits d'un montant similaire de 35 000 euros figurant sur son compte bancaire aux dates du 20 août et du 4 décembre 2012, soit un total de 70 000 euros. M. C soutient qu'il s'agit de l'encaissement de deux chèques provenant de la société Rovenbat pour le premier et de la société R. A pour le second, lesquels seraient des remboursements de prêts qu'il aurait octroyé à M. A, son parrain et seul gérant et animateur des sociétés ayant encaissé les prêts. Il démontre l'encaissement, par la société Rosenblat, le 29 juin 2012, d'un chèque de 50 000 euros qu'il avait établi à l'ordre de cette société et l'enregistrement, le même jour, de cette somme dans la comptabilité de la société au compte courant d'associé de M. A. Il démontre également l'encaissement, le 26 septembre 2012, d'un chèque de 15 000 euros qu'il avait établi à l'ordre de la société R. A et l'enregistrement, le même jour, de cette somme dans la comptabilité de la société au compte courant d'associé de M. A. Si M. C peut être regardé comme apportant, ce faisant, suffisamment d'éléments pour permettre de considérer qu'il a prêté la somme totale de 65 000 euros à M. A, il résulte de l'instruction que les encaissements en litige ne proviennent pas de M. A mais des sociétés Rovenbat et R.A et que les montants en cause ne correspondent pas aux sommes prêtées. En se bornant à indiquer que la différence, de 5 000 euros, " correspond très probablement à la gratification que M. A a entendu accorder à M. C en remerciement des fonds avancés. ", le requérant n'explique pas de façon satisfaisante une telle discordance. Dès lors, et eu égard aux discordances de montants, de dates, de provenance, M. C, qui n'est pas non plus en mesure de produire un contrat de prêt susceptible de corroborer ses affirmations, ne peut être regardé comme apportant la preuve de ce que les sommes en cause ont été intégrées à tort dans ses bases imposables.

En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée procédant d'une balance d'espèces :

10. Il résulte de l'instruction que la balance des espèces entre les ressources disponibles et les liquidités employées a fait apparaître, sur l'année 2012 un solde inexpliqué s'élevant à 3 124 euros, après le recours hiérarchique. Le vérificateur n'a constaté aucune rentrée d'espèces, et a utilisé une méthode forfaitaire, pour l'estimation des liquidités employées aboutissant à des dépenses de repas de 4,45 euros par jour, soit 1 624,25 euros pour l'année et 200 euros de dépenses courantes mensuelles, représentant 2 400 euros pour l'année. Il a été constaté un retrait d'espèces de 900 euros sur ses comptes bancaires par M. C, aboutissant à un total de liquidités employées en 2012 d'un montant de 3 124 euros.

11. Si M. C conteste cette évaluation forfaitaire en soutenant qu'il déjeunait au snack, n'achetait pas de vêtements et que sa compagne participait avec lui aux dépenses courantes, il n'apporte à l'instance aucun élément justifiant ces allégations. La balance des espèces consistant à rapprocher les espèces disponibles, soit toutes les sommes en numéraire dont le contribuable justifie avoir eu la disposition au cours de la période vérifiée, des espèces utilisées, ces dernières comprenant toutes les sommes en espèces que le contribuable a pu utiliser pendant la période vérifiée, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la méthode utilisée par le service vérificateur serait irrégulière pour n'avoir pas retenu le montant de 12 011,30 euros correspondant aux chèques émis en 2012 inférieurs à 1 000 euros et aux débits par carte bancaire du compte courant d'associé dans la SARL Bhar'Rods, au demeurant non justifiés. Par suite, il n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le service vérificateur a intégré la somme de 3 124 euros aux revenus d'origine indéterminée de l'année 2012.

Sur les pénalités :

12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ; ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ".

13. Pour justifier l'application de la pénalité pour manquement délibéré, l'administration fait valoir que M. C, dont l'implication dans une activité de trafic de drogue et d'armes et de blanchiment d'argent a été reconnue par le tribunal de grande instance de Marseille, a déposé des déclarations de revenus au titre des années vérifiées ne faisant apparaître que ses seuls traitements reçus de la ville de Marseille. En faisant état de ces éléments, l'administration doit être regardée comme justifiant suffisamment du caractère délibéré des manquements déclaratifs du contribuable. Il s'ensuit que ce dernier n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que les suppléments d'imposition en litige ont été assortis de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées.

14. Il résulte de tout ce qui précède que M. C est seulement fondé à demander la décharge des impositions mises à sa charge au titre de l'année 2013, dans les limites exposées au point 5, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur les frais liés au litige :

15. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions présentées par le requérant sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : La base de l'imposition à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales fixée à M. C au titre de l'année 2013 est réduite d'une somme de 26 360,75 euros euros.

Article 2 : M. C est déchargé de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de contributions sociales à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2013 et des pénalités correspondantes correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er.

Article 3 : Les conclusions de la requête de M. C sont rejetées pour le surplus.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. B C et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône.

Délibéré après l'audience du 28 juin 2022, à laquelle siégeaient :

Mme Menasseyre, présidente,

Mme Caselles, première conseillère,

M. Danveau, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 juillet 2022.

La présidente-rapporteure,

signé

A. D L'assesseure la plus ancienne,

signé

S. Caselles

Le greffier,

signé

A. Brémond

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Le greffier.