Tribunal Administratif de MELUN — Décision N° TA77-2002651

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 23 mars 2020 et 26 août 2022, la SAS Orkos, représentée par Me Loup, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée émis à son encontre au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2017 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 6 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

La requérante soutient que :

- elle exerce son activité notamment en France, y collecte de la taxe sur la valeur ajoutée et déclare des livraisons intracommunautaires et des exportations au départ de la France ;

- à supposer que son activité soit réalisée en Allemagne, elle ouvre, malgré tout, droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée supportée en France en vertu des dispositions du V d) de l'article 271 du code général des impôts ;

- le profit sur le Trésor n'est pas justifié ;

- la production des factures des sociétés Mme A B et Sormely apporte par elle-même la preuve du caractère déductible des dépenses en cause et l'administration n'apporte pas la preuve que ces dépenses n'auraient pas été exposées dans l'intérêt de l'entreprise ;

- le service a commis une importante erreur dans le calcul de la rectification ;

- la pénalité de 100 % de l'article 1759 du code général des impôts n'est pas justifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 3 avril 2020, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête, en faisant valoir que les moyens développés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique du 20 avril 2023 :

- le rapport de M. Meyrignac ;

- et les conclusions de M. Philipbert, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée (SAS) Orkos qui exerce une activité de vente de fruits et légumes non transformés et autres fruits secs par correspondance, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2017, à l'issue de laquelle elle a été rendue destinataire d'une proposition de rectification le 27 janvier 2019. Un rappel de taxe sur la valeur ajoutée et une amende au titre de l'article 1759 du code général des impôts ont été mis en recouvrement à son encontre le 15 mai 2019. La réclamation d'assiette présentée le 2 septembre 2019 a été rejetée par décision du directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne en date du 30 janvier 2020. Par la requête précitée, la société demande la décharge de ces impositions.

Sur les conclusions en décharge des impositions contestées :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

2. En premier lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. - 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération () ".

3. Dans le cadre de la proposition de rectification précitée, l'administration a constaté que la société ne possède en France aucun établissement stable, que les produits qu'elle commercialise sont stockés, emballés et expédiés d'Allemagne par l'intermédiaire de prestataires et qu'aucun produit ne transite par la France, pour en conclure que n'ayant aucune activité économique imposable en France, la taxe sur la valeur ajoutée déduite par la requérante devait être rejetée.

4. La société soutient qu'elle a déposé des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée en France au titre de l'année 2017, qu'elle a déclaré des livraisons intracommunautaires et des exportations au départ de la France et qu'elle auto-liquidait la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'administration a constaté que la société ne disposait en 2017 que de bureaux en France et que l'ensemble de son activité économique de vente de fruits et légumes non transformés et autres fruits secs par correspondance était effectuée par l'intermédiaire des prestataires de services situés en Allemagne, à savoir les sociétés Pro Logistics puis Vermartec, qui réalisaient outre les prestations de stockage, d'emballage et d'expédition des marchandises, la facturation client, la gestion des stocks, la gestion de la plateforme d'appel des commandes, le suivi du service après-vente, la gestion de la publicité et la représentation de la société sur les foires locales. La requérante qui ne conteste pas ces constatations qui justifient que l'ensemble de son activité économique se situe en Allemagne par le biais des établissements stables constitués par ces sociétés allemandes, ne peut donc valablement soutenir qu'elle réalise des opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée en France.

5. En deuxième lieu, aux termes du V. de l'article 271 du code général des impôts : " Ouvrent droit à déduction dans les mêmes conditions que s'ils étaient soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : () d) Les opérations non imposables en France réalisées par des assujettis dans la mesure où elles ouvriraient droit à déduction si leur lieu d'imposition se situait en France. Un décret en Conseil d'Etat fixe les modalités et les limites du remboursement de la taxe déductible au titre de ces opérations ; ce décret peut instituer des règles différentes suivant que les assujettis sont domiciliés ou établis dans les Etats membres de l'Union européenne ou dans d'autres pays ".

6. La requérante soutient qu'à supposer même qu'elle ne réalise aucune opération imposable en France, elle peut tout de même bénéficier de la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu de ces dispositions. Toutefois, les dispositions précitées de l'article 271, V, d) du code général des impôts ont pour objet de déterminer les droits à déduction auxquels ouvrent droit, dans certaines conditions, les opérations réalisées en France, non soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, par un assujetti à la taxe établi dans un autre Etat. Si ces dispositions confèrent à l'intéressé, assujetti hors de France, un droit à déduction comme s'il était établi en France et y exerçait une activité imposable, elles ne sauraient avoir pour effet de lui conférer qualité d'assujetti en France. En tout état de cause, la SAS Orkos, qui, à l'inverse, exerce son activité hors de France par le biais des sociétés allemandes précitées, ne saurait en conséquence utilement revendiquer le bénéfice de ces dispositions.

7. En troisième lieu, la société requérante soutient que l'administration a commis une erreur de calcul dans le montant de la taxe sur la valeur ajoutée rappelée. Il résulte de l'instruction que dans l'annexe 2 de la proposition de rectification du 27 janvier 2019 qui correspond au tableau récapitulatif des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée sur l'année 2017, la vérificatrice a mentionné au titre du mois de décembre dans la colonne " autre TVA à déduire " un montant de 111 925 euros, alors que le montant porté sur la déclaration CA3 du mois de décembre 2017 est de 3 491 euros. L'administration qui a repris le montant total porté sur cette annexe 2 pour déterminer le rappel de taxe sur la valeur ajoutée a donc majoré indument cette taxe d'un montant de 108 434 euros. La SAS Orkos est donc fondée à obtenir la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de ce montant.

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

S'agissant du profit sur le Trésor :

8. En premier lieu, lorsqu'un contribuable a fait l'objet de rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les bénéfices, ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés peuvent être rehaussées d'un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe sur la valeur ajoutée rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l'impôt sur les sociétés sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait été imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée.

9. Il résulte de ce qui précède que si la société Orkos conteste le profit sur le Trésor en se référant à ce qu'elle a développé précédemment, elle n'est pas fondée à soutenir que les rappels précités de taxe sur la valeur ajoutée opérés par le service vérificateur ne sont pas justifiés, en dehors de la décharge déterminée au point 7, et qu'en conséquence, le profit sur le Trésor correspondant aurait été réintégré à tort à son bénéfice imposable.

10. En second lieu, la requérante soutient que compte tenu de la comptabilisation hors taxes des dépenses en cause d'achat de biens et services, dont la déduction n'est pas contestée en matière d'impôt sur les sociétés, elle devrait être en droit de déduire de ses bases imposables le montant TTC desdites dépenses et non leur montant hors taxes si la récupération de la taxe sur la valeur ajoutée d'amont lui est refusée, qu'en notifiant un profit sur le Trésor en ce qui les concerne, le service a annihilé la déduction dont elle devait bénéficier par le jeu de la cascade et que le raisonnement est identique pour la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur les immobilisations. Toutefois, elle n'assortit pas ce moyen des précisions nécessaires permettant d'en apprécier le bien-fondé.

S'agissant des charges insuffisamment justifiées :

11. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ". Pour être admises en déduction du résultat imposable, les charges doivent notamment être exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise et être appuyées de justifications suffisantes. A ce titre, si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. En particulier, et sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte-tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ou d'une réduction tenant, notamment, à l'octroi d'un avantage fiscal. Il résulte de la combinaison de ces éléments qu'il appartient, dès lors, à la société requérante, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'elle entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. La société doit apporter cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'elle en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

12. La société soutient que la production des factures des sociétés entreprise A B et Sormely suffit par elle-même à justifier du caractère déductible des dépenses en cause et qu'il appartient alors à l'administration d'apporter la preuve que ces dépenses n'auraient pas été exposées dans l'intérêt de l'entreprise, ce qu'elle ne fait pas. Dans le cadre de la proposition de rectification, l'administration a notamment constaté que des contrats avaient été conclus au profit de ces deux sociétés uruguayennes qui étaient détenues par des associés de la SAS Orkos, que les factures mentionnent seulement des prestations d'infogérance sans justification de la réalité de ces prestations et que le paiement de ces prestations avait été effectué sur des comptes bancaires français, avant de considérer que les prestations en cause étaient redondantes avec celles réalisées par les sociétés allemandes précitées et étaient donc insuffisamment justifiées.

13. Si la requérante produit à l'appui de ses écritures, le contrat signé avec l'entreprise A B le 15 janvier 2016 faisant état de ce que ce prestataire est tenu d'exploiter le système informatique de la société, les factures correspondantes mentionnant des prestations d'infogérance et des factures de la société Sormely Corporation faisant état de prestations de service client, de design et de prestations informatiques, il résulte de l'instruction que l'ensemble de l'activité économique de la SAS Orkos au titre de l'année 2017 est effectuée par les prestataires allemands que sont les sociétés Pro Logistics et Vermartec dont il n'est pas contesté qu'elles effectuent la facturation client à l'aide de leur propre logiciel de gestion commerciale et gèrent la plate-forme d'appel des commandes clients en plusieurs langues. Dans ces conditions, l'administration établit que les prestations facturées par les deux sociétés uruguayennes font double emploi avec celles déjà réalisées par les deux sociétés allemandes, sont insuffisamment justifiées et ne peuvent donc être déduites du résultat.

Sur les pénalités :

14. Aux termes de l'article 1759 du code général des impôts : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées () ".

15. La requérante n'ayant pas révélé l'identité des bénéficiaires des distributions dans les trente jours de la demande de désignation présentée dans le cadre de la proposition de rectification, l'administration était en droit de lui appliquer l'amende de l'article 1759 du code général des impôts. De plus, le montant des distributions est justifié au regard de ce qui a été indiqué au point 13.

16. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Orkos est seulement fondée à obtenir la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de la somme de 108 434 euros.

Sur les frais de justice :

17. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La SAS Orkos est déchargée du rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2017 à hauteur de la somme de 108 434 euros.

Article 2 : L'Etat versera à la SAS Orkos une somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS Orkos est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Orkos et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne.

Délibéré après l'audience du 20 avril 2023, à laquelle siégeaient :

Mme Billandon, présidente,

M. Meyrignac, premier conseiller,

Mme Van Daële, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 mai 2023.

Le rapporteur,

Signé : P. MEYRIGNAC La présidente,

Signé : I. BILLANDON

Le greffier,

Signé : G. NGASSAKI

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution du présent jugement.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

N°°2002651