Cour administrative d'appel de Marseille — Décision N° CAA13-21MA02104

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Mme C A épouse B et M. D B ont demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2001, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1804261 du 30 mars 2021, le tribunal administratif de Nice a rejeté cette demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 3 juin 2021 et le 25 janvier 2022, Mme A épouse B et M. B demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement du 30 mars 2021 du tribunal administratif de Nice ;

2°) de prononcer la décharge des impositions en litige et des pénalités correspondantes ;

3°) de prononcer la décharge de l'obligation de payer procédant d'avis à tiers détenteur émis le 14 mai 2018 pour avoir paiement des impositions en litige et des pénalités correspondantes ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- les conséquences financières du contrôle auraient dû leur être présentées avant la notification de la proposition de rectification ;

- ils n'ont pu bénéficier d'un débat oral et contradictoire ;

- l'administration a irrégulièrement mis en œuvre la procédure de taxation d'office ;

- l'administration s'est abstenue de leur communiquer les renseignements obtenus dans le cadre du droit de communication qu'elle a exercé auprès de l'autorité judiciaire ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- la procédure d'instruction ouverte à l'encontre de la société à responsabilité (SARL) CEL, au cours de laquelle l'investisseur et l'autre co-gérante n'ont pas été entendus, est irrégulière ;

- c'est à tort que l'administration a imposé entre leurs mains des sommes regardées comme des revenus distribués par la SARL CEL, dès lors que la responsabilité pénale de Mme B n'a pas été retenue à l'issue de l'instruction pénale visant la société, et que l'administration n'a pas recherché le véritable destinataire des fonds ;

- les sommes provenant de la SARL CEL correspondent au produit de la vente de biens personnels à hauteur de 85 749,83 euros ;

- l'administration n'a pas procédé à une reconstitution régulière et justifiée des résultats de l'activité ;

- la prescription de recouvrement est acquise en ce qui concerne les impositions en litige et les pénalités correspondantes ;

- le délai d'instruction de leur réclamation préalable a été excessivement long.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 13 décembre 2021 et le 6 avril 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme E,

- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme B ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2001, à l'issue duquel ils ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux à raison de revenus distribués par la SARL CEL. Ils relèvent appel du jugement du 30 mars 2021 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt auxquels ils ont ainsi été assujettis, et des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions à fin de décharge des impositions et des pénalités :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances () ". Aux termes de l'article L. 55 du même livre : " () lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts () les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire () ".

3. D'une part, il ne résulte d'aucun texte ni d'aucun principe que l'administration serait tenue de présenter au contribuable les conséquences financières du contrôle avant la notification de la proposition de rectification faisant suite à un contrôle sur pièces.

4. D'autre part, il ne résulte pas de l'instruction que M. et Mme B, auxquels les garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire ont été accordées, et dont la situation ne relevait d'ailleurs d'aucun des cas dans lesquels l'administration peut mettre en œuvre la procédure de taxation d'office, auraient fait l'objet d'une telle procédure.

5. Enfin dans le cadre d'un contrôle sur pièces, la procédure de rectification contradictoire prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales n'impose aucun débat oral et contradictoire préalablement à la notification de la proposition de rectification. Par suite, le moyen tiré de ce que M. et Mme B auraient été privés d'un débat oral et contradictoire ne peut qu'être écarté.

6. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ".

7. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 17 décembre 2004 adressée à M. et Mme B mentionne le montant de la rectification proposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, ainsi que l'année d'imposition. Elle indique également qu'il ressort des renseignements recueillis auprès de l'autorité judiciaire, relatifs à une affaire en cours d'instruction au tribunal de grande instance de Grasse dont le numéro d'enregistrement est mentionné, que Mme B, qui était co-gérante de la SARL CEL, a reconnu au cours de son audition par les services de police avoir émis à son profit des chèques émanant du compte bancaire de la société, et précise les numéros, dates et montants des chèques ainsi encaissés sur les comptes bancaires de M. et Mme B. Puis le document indique que ces sommes constituent des avantages occultes imposables sur le fondement de l'article 111-c du code général des impôts. La proposition de rectification est par conséquent suffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales.

8. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du code général des impôts : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".

9. Il n'est pas démontré que M. et Mme B auraient sollicité la communication des éléments obtenus dans le cadre de l'exercice du droit de communication auprès de l'autorité judiciaire. Par suite, M. et Mme B, ne sont pas fondés à soutenir que l'administration aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

10. En premier lieu, si M. et Mme B soutiennent que la procédure d'instruction pénale ouverte à l'encontre de la SARL CEL serait irrégulière, cette circonstance, à la supposer même établie, serait sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige.

11. En deuxième lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () c. Les rémunérations et avantages occultes () ".

12. La circonstance qu'à l'issue de l'instruction pénale évoquée précédemment, Mme A épouse B aurait bénéficié d'un non-lieu n'est pas suffisante, à elle seule, pour remettre en cause la réalité des informations sur lesquelles l'administration s'est fondée, relatées dans la proposition de rectification, selon lesquelles l'intéressée, qui a été entendue à plusieurs reprises par les services de police judiciaire, a reconnu avoir émis à son profit les chèques tirés sur le compte bancaire de la SARL CEL. Par ailleurs, il n'est pas contesté que ces chèques ont été encaissés par M. et Mme B. Dans ces conditions, l'administration établit l'existence des revenus distribués par la SARL CEL et leur appréhension par M. et Mme B.

13. En troisième lieu, si M. et Mme B font désormais valoir que les sommes provenant de la SARL CEL correspondent au produit de la vente de biens personnels à hauteur de 85 749,83 euros, les éléments qu'ils produisent à cet égard, constitués de documents intitulés " facture ", à l'en tête " Européenne d'expertises ", ne permettent pas à eux seuls de démontrer que des meubles appartenant à Mme A épouse B auraient été vendus par la SARL CEL, laquelle aurait retenu une commission de 20 %. Par conséquent, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la somme de 85 749,83 euros ne serait pas imposable.

14. En quatrième lieu, il résulte de ce qui a été dit précédemment que l'administration s'est bornée à imposer dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers des sommes provenant de la SARL CEL et encaissées par M. et Mme B. Ce faisant, elle n'a aucunement procédé à une quelconque reconstitution de recettes. Par conséquent, M. et Mme B ne sauraient utilement soutenir que l'administration n'aurait pas procédé à une reconstitution régulière et justifiée des résultats de l'activité.

15. En cinquième lieu, le moyen tiré de la prescription de l'action en recouvrement est inopérant à l'appui des conclusions à fin de décharge des impositions, qui a trait exclusivement à l'établissement de l'assiette de l'impôt au paiement duquel les requérants sont tenus.

16. En sixième lieu, la circonstance que la réclamation présentée en 2006 n'a été expressément rejetée par l'administration qu'en 2018 est sans incidence sur le bien-fondé des impositions mises à la charge de M. et Mme B, auxquels, d'ailleurs, il était loisible de saisir le tribunal administratif à l'expiration du délai de six mois suivant la date de présentation de la réclamation préalable prévu par l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales.

Sur les conclusions à fin de décharge de l'obligation de payer procédant des avis à tiers détenteur émis le 14 mai 2018 :

17. D'une part, aux termes de l'article L. 274 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Les comptables publics des administrations fiscales qui n'ont fait aucune poursuite contre un redevable pendant quatre années consécutives à compter du jour de la mise en recouvrement du rôle ou de l'envoi de l'avis de mise en recouvrement sont déchus de tous droits et de toute action contre ce redevable () ".

18. D'autre part, aux termes de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Les contestations relatives au recouvrement des impôts, taxes, redevances et sommes quelconques dont la perception incombe aux comptables publics compétents mentionnés à l'article L. 252 doivent être adressées à l'administration dont dépend le comptable qui exerce les poursuites. / Les contestations ne peuvent porter que : / 1° Soit sur la régularité en la forme de l'acte ; / 2° Soit sur l'existence de l'obligation de payer, sur le montant de la dette compte tenu des paiements effectués, sur l'exigibilité de la somme réclamée, ou sur tout autre motif ne remettant pas en cause l'assiette et le calcul de l'impôt. / Les recours contre les décisions prises par l'administration sur ces contestations sont portés, dans le premier cas, devant le juge de l'exécution, dans le second cas, devant le juge de l'impôt tel qu'il est prévu à l'article L. 199 ". Aux termes de l'article R. 281-1 du même livre, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Les contestations relatives au recouvrement prévues par l'article L. 281 peuvent être formulées par le redevable lui-même ou la personne solidaire. / Elles font l'objet d'une demande qui doit être adressée, appuyée de toutes les justifications utiles, en premier lieu, au chef du service du département ou de la région dans lesquels est effectuée la poursuite () ". Aux termes de l'article R. 281-3-1 de ce livre : " La demande prévue à l'article R. 281-1 doit, sous peine d'irrecevabilité, être présentée, selon le cas, au directeur départemental des finances publiques, au responsable du service à compétence nationale ou au directeur régional des douanes et droits indirects dans un délai de deux mois à partir de la notification : / a) De l'acte de poursuite dont la régularité en la forme est contestée ; / b) De tout acte de poursuite si le motif invoqué porte sur l'obligation de payer ou le montant de la dette ; / c) Du premier acte de poursuite permettant d'invoquer tout autre motif ".

19. Lorsque le redevable d'une imposition se prévaut de la prescription de l'action en recouvrement, il soulève une contestation qui ne porte pas sur l'obligation de payer mais qui a trait à l'exigibilité de l'impôt. La prescription de l'action en recouvrement doit, en application du c de l'article R. 281-3-1 du livre des procédures fiscales, être invoquée à l'appui de la réclamation préalable adressée à l'administration compétente dans un délai de deux mois à partir de la notification du premier acte de poursuite permettant de s'en prévaloir.

20. Si M. et Mme B soutiennent que la prescription de recouvrement était acquise en ce qui concerne les impositions en litige et les pénalités correspondantes, en l'absence de mise en œuvre de poursuites entre l'avis à tiers détenteur émis le 19 janvier 2007 et les mises en demeure valant commandement de payer émises le 17 juin 2014, ils ne contestent pas l'irrecevabilité opposée par les premiers juges, tirée de ce que ce moyen ne pouvait être soulevé qu'à l'encontre des commandements de payer émis le 17 juin 2014, qui comportent la mention des voies et délais de recours et qu'ils ont eux-mêmes versés aux débats, justifiant ainsi qu'ils en ont été destinataires. Par suite et en tout état de cause, le moyen tiré de la prescription de l'action en recouvrement doit être écarté.

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

21. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, une somme au titre des frais exposés par M. et Mme B et non compris dans les dépens.

D É C I D E

Article 1er : La requête de Mme A épouse B et de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme C A épouse B et M. D B, et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l'audience du 30 mars 2023, où siégeaient :

- Mme Paix, présidente,

- M. Platillero, président assesseur,

- Mme Mastrantuono, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 13 avril 2023.