Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la réduction, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2015, à hauteur de 25 590 euros, et du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er novembre 2014 au 31 octobre 2015, à hauteur de 5 015 euros.
Par un jugement n° 2104253 du 11 avril 2024, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 23 avril 2024, M. B..., représenté par Me Parravicini, demande à la cour :
1°) d’annuler le jugement du 11 avril 2024 ;
2°) de prononcer la réduction de ces impositions à hauteur des montants précités ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- c’est à tort que l’administration a appliqué le taux de taxe sur la valeur ajoutée de 10 % à l’ensemble de son chiffre d’affaires, dès lors que ce taux n’est applicable qu’à la vente des produits destinés à une consommation immédiate, c’est-à-dire les sandwiches et formules qui représentent 32,97 % de son chiffre d’affaires, tandis que le taux de 5,5 % est applicable à l’ensemble de ses autres ventes, destinées à une consommation différée et représentant 67,03 % de son chiffre d’affaires, conformément à la doctrine administrative référencée BOI-TVA-LIQ-30-10-10 ;
- le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée reconstituée par l’administration méconnaît les principes énoncés au paragraphe 50 de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-BASE-10-20-20 dès lors que le chiffre d’affaires reconstitué par l’administration à hauteur de 142 932 euros correspond à un montant toutes taxes comprises qui devrait être rétabli à un montant hors taxe ;
- le montant du chiffre d’affaires reconstitué par l’administration est erroné dès lors qu’il a été établi toutes taxes comprises et non hors taxe ;
- les frais généraux, frais variables et dotations aux amortissements constituent des charges déductibles du résultat imposable au titre de l’exercice 2015 à hauteur de 34 % du chiffre d’affaires soit un montant déductible de 45 441 euros, par analogie avec les résultats des exercices 2016 et 2017 non rectifiés par le service vérificateur.
Par un mémoire en défense enregistré le 12 juillet 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Flavien Cros ;
- et les conclusions de M. Olivier Guillaumont, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
M. B..., qui exploite à titre individuel une activité de charcuterie, rôtisserie et restauration rapide, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre des exercices clos les 31 octobre 2015, 31 octobre 2016 et 31 octobre 2017. Après avoir constaté, d’une part, que les recettes encaissées par l’intéressé, exclusivement en espèces sans caisse enregistreuse ni journal des ventes, étaient globalisées mensuellement et dépourvues de pièces justificatives et, d’autre part, que des achats effectués en espèces auprès de son principal fournisseur, la société Métro, n’avaient pas été comptabilisés, en nature et pour des quantités similaires aux achats comptabilisés, le service vérificateur a rejeté sa comptabilité comme dépourvue de caractère probant au titre de l’ensemble de la période vérifiée puis procédé, mais seulement au titre de l’exercice clos le 31 octobre 2015, à la reconstitution de son chiffre d’affaires, laquelle a conduit à déterminer que 68,69 % des recettes réalisées au cours de cet exercice, représentant un montant de 142 932 euros, n’avaient pas été comptabilisées ni déclarées. En conséquence, le service vérificateur lui a notifié, par une proposition de rectification du 23 juillet 2018, une cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de l’année 2015 ainsi qu’un rappel de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er novembre 2014 au 31 octobre 2015, établis selon la procédure de rectification contradictoire. M. B... relève appel du jugement du 11 avril2024 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de décharge partielle de ces impositions, en droits et pénalités.
Sur la charge de la preuve :
Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 (…) est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (…) ».
Il résulte de l'instruction, d’une part, que l’administration a rejeté la comptabilité présentée par M. B... en raison de ses irrégularités et de son caractère non probant au titre de l’ensemble de la période vérifiée et notamment de l’exercice clos le 31 octobre 2015. L’intéressé ne conteste pas ce rejet. D’autre part, les impositions en litige ont été établies conformément à l’avis rendu le 8 mars 2019 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires. Dans ces conditions, le contribuable supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions mises à sa charge.
Sur le montant du chiffre d’affaires reconstitué :
En premier lieu, il ressort de la proposition de rectification du 23 juillet 2018 et notamment de son annexe n° 6 que le service vérificateur a reconstitué le chiffre d’affaires de M. B... au titre de l’exercice clos le 31 octobre 2015, aussi bien en matière de taxe sur la valeur ajoutée que d’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, en appliquant un coefficient multiplicateur (2,286552) au montant hors taxe des achats non comptabilisés (62 510 euros) et non, contrairement à ce que soutient le requérant, au montant toutes taxes comprises de ces achats. Le service a ainsi abouti à un montant de chiffre d’affaires reconstitué de 142 932 euros hors taxe. Il ne s’est pas fondé sur les règlements de clients toutes taxes comprises. Dès lors, le requérant n’est pas fondé à soutenir que cette reconstitution aurait été effectuée à tort sur une base toutes taxes comprises, ni que le montant reconstitué devrait être limité à 133 652 euros au lieu de 142 932 euros.
En second lieu et pour la même raison, le montant du chiffre d’affaires reconstitué par l’administration à hauteur de 142 932 euros étant un montant hors taxe, M. B... n’est pas fondé à soutenir que ce montant aurait été déterminé « TTC » et devrait être rétabli « HT » ni, par suite, que la méthode de calcul de la taxe sur la valeur ajoutée collectée, fondée sur ce chiffre d’affaires, méconnaîtrait les principes énoncés au paragraphe 50 de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-BASE-10-20-20.
Sur les charges déductibles :
Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (…) ».
Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées de l’article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l’administration fiscale, si elle s’y croit fondée, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.
Il résulte de l’instruction qu’au titre de l’exercice clos le 31 octobre 2015, le service vérificateur a admis en déduction du résultat imposable de l’exploitation de M. B... dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, les achats non comptabilisés effectués par ce dernier auprès de son fournisseur la société Métro, correspondant aux factures obtenues dans le cadre du droit de communication, pour un montant de 62 510 euros hors taxe. Si le requérant sollicite, en outre, la déduction de « frais généraux » ou « frais variables » et de dotations aux amortissements pour un montant qu’il évalue à 34 % de son chiffre d’affaires soit 45 441 euros, il ne produit aucune pièce justificative de la réalité, du montant et du caractère déductible de ces prétendus frais et dotations. Il ne peut utilement se borner à faire valoir « par analogie » que de tels frais et dotations ressortent des soldes intermédiaires de gestion de sa comptabilité au titre des exercices 2016 et 2017 qui n’ont pas fait l’objet d’un redressement. Dès lors, l’intéressé n’est pas fondé à solliciter la déduction de ces frais et dotations au titre de l’exercice 2015.
Sur le taux de taxe sur la valeur ajoutée :
D’une part, aux termes de l’article 278 du code général des impôts : « Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 20 % ». Selon l'article 278-0 bis du même code, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : / A. - Les opérations (…) de vente (…) portant sur : / 1° L'eau et les boissons non alcooliques ainsi que les produits destinés à l’alimentation humaine (…) ». Aux termes de l'article 279 de ce code : « La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 10 % en ce qui concerne : / (…) n. Les ventes à emporter (…) de produits alimentaires préparés en vue d'une consommation immédiate, à l'exclusion de celles relatives aux boissons alcooliques qui relèvent du taux prévu à l'article 278 ».
Pour l’application de ces dispositions, les produits alimentaires préparés en vue d’une consommation immédiate s’entendent des produits dont la nature, le conditionnement ou la présentation induisent leur consommation dès l’achat. Les sandwichs, quel que soit leur conditionnement, doivent être regardés comme des produits préparés en vue d’une consommation immédiate.
D’autre part, aux termes de l'article 268 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « Lorsqu'une personne effectue concurremment des opérations se rapportant à plusieurs des catégories prévues aux articles du présent chapitre [consacré à la taxe sur la valeur ajoutée], son chiffre d'affaires est déterminé en appliquant à chacun des groupes d'opérations les règles fixées par ces articles ».
Lorsque le contribuable n’est pas à même d’établir la part de son chiffre d’affaires se rattachant à chaque taux d’imposition à la taxe sur la valeur ajoutée, il est passible du taux le plus élevé.
Il ressort de la proposition de rectification du 23 juillet 2018 que le service vérificateur a reconstitué le chiffre d’affaires de M. B... au titre de la période correspondant à l’exercice clos le 31 octobre 2015 en déterminant un coefficient multiplicateur fondé sur le rapport entre les achats comptabilisés diminués du stock et le chiffre d’affaires déclaré, obtenant un coefficient de 2,28 qui est cohérent avec les déclarations faites par l’intéressé concernant son coefficient de marge, et en appliquant ce coefficient au montant des achats non comptabilisés. Afin de déterminer le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée, le service vérificateur a appliqué un taux de taxe de 10 % à l’ensemble du chiffre d’affaires ainsi reconstitué, faute pour le contribuable d’établir la part de ce chiffre d’affaires qui se rattacherait au taux de 5,5 %. La seule circonstance que, sur une période de deux fois trois semaines entre avril et juin 2018, pendant laquelle le service vérificateur a demandé à M. B... de tenir le détail de ses ventes journalières, les sandwiches et formules, préparés en vue d’une consommation immédiate, ont représenté 32,97 % du chiffre d’affaires, ne permet pas de tenir ce pourcentage pour acquis sur l’ensemble de la période en litige. Par suite, le contribuable n’apporte pas la preuve de la part de son chiffre d’affaires se rattachant respectivement aux taux de taxe de 5,5 et de 10 %. Dans ces conditions, M. B... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration a appliqué le taux le plus élevé sur la totalité de ce chiffre d’affaires.
Par ailleurs, M. B... n’est pas fondé à se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-LIQ-30-10-10, dont il ne précise d’ailleurs pas le numéro du paragraphe du passage cité dans ses écritures, lequel ne comporte pas d’interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application au point précédent.
Il résulte de ce qui précède que M. B... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, verse au requérant la somme qu’il demande sur ce fondement.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.
Délibéré après l’audience du 3 octobre 2025, à laquelle siégeaient :
- Mme Menasseyre, présidente de chambre,
- Mme Vincent, présidente assesseure,
- M. Cros, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 octobre 2025.
La greffière,