Cour administrative d'appel de Toulouse — Décision N° CAA31-23TL00890

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C A B a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge de l'amende infligée à la société à responsabilité limitée L'Inimitable au titre de l'année 2015 sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts et mise à sa charge en sa qualité de gérant, débiteur solidaire de cette société en application du 3 du V de l'article 1754 du même code.

Par un jugement n° 2026390 du 13 février 2023, le tribunal administratif de Montpellier, à qui le dossier avait été transféré par une ordonnance du président de la section du contentieux du Conseil d'État, a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, trois mémoires complémentaires et un mémoire récapitulatif, enregistrés les 17 avril et 30 novembre 2023 et les 16 janvier, le 19 février et 10 mai 2024, M. A B, représenté par Me Mot, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du 13 février 2023 du tribunal administratif de Montpellier ;

2°) de prononcer la décharge de l'amende infligée à la société à responsabilité limitée L'Inimitable au titre de l'année 2015 sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts et mise à sa charge en sa qualité de gérant, débiteur solidaire de cette société en application du 3 du V de l'article 1754 du même code ;

3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 4 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- il n'est pas démontré que la signataire de l'avis de mise en recouvrement adressé à la société L'Inimitable le 15 novembre 2018 disposait d'une délégation de signature régulièrement publiée ;

- l'avis de mise en recouvrement du 15 novembre 2028 est irrégulier, dès lors qu'il comporte des mentions contradictoires et erronées s'agissant de la nature et de l'origine des créances n° 1829040 et n° 1829050 ;

- la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la société est radicalement viciée, dès lors qu'elle repose sur un sondage non représentatif et sur une extrapolation à partir de données issues d'exercices postérieurs ;

- à titre subsidiaire, un nouveau coefficient multiplicateur doit être déterminé à partir de 32 325 kilogrammes de viande servie en 2015, de la prise en compte de 1 873 repas offerts par an au personnel et de l'application d'un tarif de 5 euros pour le " nan kebab " ;

- l'amende contestée est entachée d'un défaut de motivation.

Par cinq mémoires en défense, enregistrés les 29 septembre et 21 décembre 2023 et les 19 février, 29 avril et 22 mai 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés dans la requête n'est fondé.

Par une ordonnance du 13 mai 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 14 juin 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code des relations entre le public et l'administration ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Rey-Bèthbéder,

- les conclusions de Mme Restino, rapporteure publique,

Considérant ce qui suit :

1. La société L'Inimitable a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a reconstitué le chiffre d'affaires de son activité de restauration rapide de type " kebab ", exercée à Toulouse sous l'enseigne commerciale " O Chicken Cheese ". Elle a été, en conséquence, assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2014 et 2015 et à un complément de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er mars 2014 au 31 décembre 2015, ainsi qu'à des amendes qui lui ont été infligées au titre des exercices clos les 31 décembre 2014 et 2015 sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts, en l'absence de désignation des bénéficiaires des revenus distribués dans le délai imparti. En application des dispositions du 3 du V de l'article 1754 du même code, un avis de mise en recouvrement a été émis le 25 mai 2020 à l'encontre de M. A B, en sa qualité de gérant de la société depuis le 1er janvier 2015, afin de lui réclamer le paiement de l'amende infligée à cette société au titre de l'année 2015. Ce dernier fait appel du jugement du 13 février 2023 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge de cette amende.

Sur les conclusions en décharge :

2. Aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ". Ce dernier article dispose que : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées () ". Aux termes enfin du 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts : " Les dirigeants sociaux mentionnés à l'article 62 et aux 1°, 2° et 3° du b de l'article 80 ter ainsi que les dirigeants de fait gestionnaires de la société à la date du versement ou, à défaut de connaissance de cette date, à la date de déclaration des résultats de l'exercice au cours duquel les versements ont eu lieu, sont solidairement responsables du paiement de l'amende prévue à l'article 1759 ".

3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable () ". Il résulte de l'instruction que le vérificateur a avisé la société L'Inimitable, dans sa réponse aux observations du contribuable, adressée le 19 décembre 2017, que faute d'avoir répondu à la demande de désignation des bénéficiaires des revenus distribués, effectuée dans le cadre de la proposition de rectification du 19 septembre 2017, sur le fondement de l'article 117 du code général des impôts, elle était passible de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts dont le montant était indiqué. Elle n'avait pas à indiquer les raisons pour lesquelles l'administration n'aurait pas été en mesure d'identifier ces bénéficiaires. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la pénalité infligée à la société L'Inimitable doit être écarté.

4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. / () / L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est émis et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret, selon les modalités prévues aux articles L. 212-1 et L. 212-2 du code des relations entre le public et l'administration. Les pouvoirs de l'autorité administrative susmentionnée sont également exercés par le comptable public compétent () ". L'article L. 257 A du même livre, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que : " Les avis de mises en recouvrement peuvent être émis et rendus exécutoires (), sous l'autorité et la responsabilité du comptable public compétent, par les agents du service ayant reçu délégation ".

5. Il résulte de l'instruction que Mme D E, contrôleuse des finances publiques, a signé l'avis de mise en recouvrement adressé le 15 novembre 2018 à la société L'Inimitable, en vertu d'une délégation de signature qui lui a été donnée par un arrêté n° 31-2018-08-03-003 du chef du service comptable du service des impôts des entreprises de Toulouse-Centre du 3 août 2018, dont l'article 6 précisait qu'il ferait l'objet d'une publication au recueil des actes administratifs du département de la Haute-Garonne. Cette disposition permet de présumer de ce que la publication que l'arrêté prescrivait avait été effectivement mise en œuvre. Cet arrêté a d'ailleurs été publié le 9 août 2018 dans le recueil des actes administratifs spécial n° 31-2018-170 de la Haute-Garonne mis en ligne sur le site internet de la préfecture dans des conditions garantissant la fiabilité et la date de la mise en ligne de tout nouvel acte. Par suite, alors d'ailleurs que M. A B se borne à se prévaloir de l'absence de justification de cette publication à la date de l'avis de mise en recouvrement du 15 novembre 2018, sans assortir ses allégations d'aucun élément permettant de douter de sa réalité, le moyen tiré de l'incompétence de la signataire de cet avis doit être écarté.

6. En troisième lieu, aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / () / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications () ".

7. Il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement du 15 novembre 2018 mentionne, notamment, une amende correspondant, pour l'année 2015, à la créance n° 1829050. Il fait référence, à ce titre, à la proposition de rectification du 19 septembre 2017, qui comporte la demande de désignation des bénéficiaires des distributions, à la réponse aux observations du contribuable du 19 décembre 2017, qui précise les motifs de droit et de fait pour lesquels cette amende a été mise à la charge de la société L'Inimitable, ainsi qu'au courrier de l'interlocuteur départemental du 8 octobre 2018, précisant les dernières conséquences financières du contrôle. Il retient un montant de 190 170 euros, qui est identique à celui qui figure dans ces mêmes conséquences financières s'agissant de l'amende de l'article 1759 du code général des impôts. L'ensemble de ces éléments sont, ainsi, dépourvus d'ambiguïté s'agissant de l'identification de la somme qui lui était réclamée. Dans ces conditions, l'ajout de la mention " pénalités : cf lettre de motivation du 19-09-2017 " et l'absence de référence à sa base légale n'ont pu induire en erreur la contribuable sur la nature de cette somme. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement, en raison de l'existence de mentions contradictoires et erronées s'agissant de la nature et de l'origine de la créance n° 1829050, manque en fait et doit être écarté.

8. En quatrième lieu, pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité exercée par la société L'Inimitable au cours de l'exercice clos le 31 décembre 2015, après avoir rejeté sa comptabilité, le service vérificateur a, dans un premier temps, pris en compte, à partir des informations obtenues pour la période du 13 au 22 juin 2017, la proportion de chiffre d'affaires réalisée à partir de la viande " kebab " et la répartition de l'utilisation de cette viande en fonction des produits préparés, " nan kebab ", " assiettes kebab " et " tacos ". Il a, dans un deuxième temps, reconstitué le chiffre d'affaires réalisé en 2015 sur les ventes de ces produits, après avoir déterminé la masse totale de viande " kebab " crue servie à partir de l'examen des factures d'achats, appliqué la répartition de son utilisation en fonction des produits préparés et la masse de viande servie dans chaque préparation et s'être fondé sur un relevé de prix réalisé le 12 juin 2017. Il a, dans un troisième temps, reconstitué le chiffre d'affaires total de ce même exercice en appliquant la proportion représentée par la vente de viande " kebab ". Enfin, il en a déduit un coefficient net global à partir des achats revendus, à hauteur de 2,51, qu'il a appliqué aux achats constatés en 2015 pour déterminer les chiffres d'affaires reconstitués au titre de l'exercice correspondant.

9. Cette méthode a été retenue par le service en l'absence, notamment, de présentation de pièces justificatives de recettes se rapportant à l'exercice 2015. En se bornant à se prévaloir de la durée limitée de la période de référence, de ce qu'elle correspondait à une période de ramadan et de ce que la clientèle de l'entreprise s'est constituée progressivement depuis le début de son activité en 2014, M. A B n'apporte pas d'éléments suffisants pour justifier, alors que la société a elle-même choisi cette période, à l'invitation du vérificateur qui lui demandait de produire des données " sur une période la plus large possible ", et alors que la méthode retenue se fonde sur les achats revendus de chacun des exercices reconstitués, que les ventilations constatées ne seraient pas représentatives de ces exercices. Par ailleurs, la seule production de la photographie d'un panneau des menus proposés, qui comporte la mention " frites à volonté " et un tarif de 4,50 euros pour le " nan kebab ", et non de 5 euros comme pris en compte dans la reconstitution, mais dont rien n'indique qu'il correspondrait aux pratiques réalisées au cours des exercices en cause, en particulier l'exercice 2015, ne suffit pas à remettre en cause les données retenues par le service. Dans ces conditions, la méthode de reconstitution des recettes, qui repose sur les seuls éléments mis à la disposition du service, n'est pas radicalement viciée dans son principe.

10. M. A B propose, à titre subsidiaire, une reconstitution reprenant la méthode retenue par l'administration, à partir d'un coefficient net global ramené de 2,51 à 2,19, compte tenu de la prise en compte de 32 325 kilogrammes de viande " kebab " crue servie en 2015, de 1 873 repas offerts au personnel au cours de cette même année et d'un tarif de 4,50 euros pour le " nan kebab ". Toutefois, d'une part, la masse de 3 615 kilogrammes de viande perdue à la cuisson, revendiquée par l'appelant, ne peut être retenue dès lors qu'elle résulte de l'application, à la masse admise à ce titre par le service, d'un taux de perte à la cuisson de 35 %, déjà retenu dans la détermination de la masse de viande servie dans chaque préparation. Par ailleurs, M. A B ne justifie pas la nécessité d'appliquer un taux de réfaction supplémentaire de 2,5 %, correspondant à la perte d'une partie des lamelles de viande tranchée, alors que le taux global de 35 % a été établi à partir des constatations du service et des informations transmises par la société. D'autre part, la production du livre de paie pour la période de janvier à décembre 2015, qui a été produit pour la première fois le 30 novembre 2023, ne suffit pas à considérer que la société aurait offert 1 873 repas à l'ensemble de ses salariés, ainsi que cette pièce le mentionne, alors que cette pratique n'était pas mentionnée dans le compte-rendu du 7 juillet 2017 relatif aux conditions d'exploitation du restaurant. Enfin, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que l'application, en 2015, d'un tarif de 4,50 euros pour le " nan kebab " n'est pas établie. La " méthode " proposée par M. A B, qui repose ainsi sur des données non justifiées, ne peut donc être retenue pour être substituée à celle qui a été appliquée.

11. Il résulte de ce qui a été dit aux points 8 à 10 ci-dessus que l'administration, qui a suffisamment pris en considération les conditions réelles d'exploitation de l'activité de la société L'Inimitable, doit être regardée comme apportant la preuve du bien-fondé de la reconstitution du chiffre d'affaires de cette dernière au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015, qui n'est pas exagérée.

12. Il résulte de tout ce qui précède que M. A B n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.

Sur les frais liés au litige :

13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. A B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Occitanie.

Délibéré après l'audience du 22 mai 2025, où siégeaient :

M. Rey-Bèthbéder, président,

Mme Fougères, première conseillère,

Mme Chalbos, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 juin 2025.

Le président-rapporteur,

É. Rey-BèthbéderL'assesseure la plus ancienne

dans l'ordre du tableau,

A. Fougères

Le greffier,

F. Kinach

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.