Cour administrative d'appel de Bordeaux — Décision N° CAA33-21BX00513

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société anonyme Société de Diffusion et de Conditionnement (Sodico), en sa qualité de société tête d'un groupe fiscalement intégré, a demandé au tribunal administratif de La Réunion la restitution d'un crédit d'impôt recherche de 297 474 euros et 245 350 euros au titre de dépenses de recherche exposées par elle-même ainsi que par deux de ses filiales, les sociétés Jipe et Bourbon Plastiques Bâtiment, se rattachant respectivement aux exercices 2013 et 2014, assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales à compter du droit à remboursement prévu au I de l'article 199 ter B du code général des impôts.

Par un jugement n° 1900578 du 11 décembre 2020, le tribunal administratif de La Réunion a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 11 février 2021 et 19 septembre 2021, la société Sodico, représentée par Me Mangin, demande à la cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1900578 du tribunal administratif de La Réunion du 11 décembre 2020 ;

2°) de prononcer la restitution d'un crédit impôt recherche d'un montant de 297 474 euros et de 245 350 euros à raison des dépenses de recherche exposées par elle-même ainsi que par deux de ses filiales, les sociétés Jipe et Bourbon Plastiques Bâtiment, se rattachant respectivement aux exercices 2013 et 2014, assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales à compter du droit à remboursement prévu au I de l'article 199 ter B du code général des impôts ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 8 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la demande de remboursement de la créance de crédit d'impôt recherche ne constitue pas une réclamation contentieuse au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales mais une simple demande de restitution d'une créance due d'impôt sur les sociétés ;

- l'administration fiscale a ainsi procédé à un contrôle fiscal fondé sur les articles L. 10 et L. 45 B du livre des procédures fiscales, de sorte que la décision du 7 décembre 2018 en litige a le caractère d'une proposition de rectification contradictoire ;

- sur le fondement de l'article L. 80 A du même livre, la doctrine administrative mentionnée au n° 10 du BOI-CF-DG-40-10 et au n° 160 du BOI-BIC-RICI-10-10-60 ainsi que la réponse ministérielle du 19 septembre 1996 à la question écrite n° 13819 du sénateur Gruillot sont opposables à l'administration ;

- la décision du 7 décembre 2018 devant s'analyser comme une proposition de rectification, elle méconnaît les règles de prescription prévues à l'article L. 172 G du livre des procédures fiscales ainsi que les règles prévues aux articles L. 54 B, L. 57 et L. 59 D de ce même livre ;

- le droit d'intervention des agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie prévu à l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales n'est pas reconnu dans le cadre de l'instruction d'une réclamation mais dans le cadre d'un contrôle fiscal ;

- à supposer que la demande de remboursement de la créance de crédit d'impôt recherche constitue une réclamation, l'administration aurait dû patienter jusqu'à l'expiration du délai qui lui avait été accordé pour fournir des documents à l'appui de ses prétentions ; ce délai ne pouvait, en outre, être inférieur à trente jours, conformément aux dispositions de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales ;

- les intérêts moratoires prévus par l'article L. 208 du livre des procédures fiscales sont dus à compter de la demande initiale.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 août 2021 et 7 octobre 2022, ce dernier n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés et que les conclusions tendant au versement par l'Etat d'intérêts moratoires sont irrecevables, faute de litige né et actuel entre le comptable et la société concernant ces intérêts.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Michaël Kauffmann,

- et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société Sodico, société mère d'un groupe fiscalement intégré auquel appartiennent les sociétés Jipe et Bourbon Plastiques Bâtiment, qui exerce une activité de fabrication d'emballages en matière plastique, a déclaré, au titre des exercices clos en 2013 et 2014, des dépenses de recherche exposées par elle-même ainsi que par les sociétés Jipe et Bourbon Plastiques Bâtiment donnant lieu au bénéfice du crédit d'impôt prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts. Par des demandes du 16 mai 2017 et 9 mai 2018, la société Sodico a sollicité le remboursement de la créance fiscale correspondant à l'excédent de ces crédits d'impôt après imputation sur l'impôt sur les sociétés des trois dernières années, à hauteur de 307 634 euros pour l'exercice clos en 2013 et 267 148 euros pour l'exercice clos en 2014. Ces demandes ont partiellement été accueillies le 31 janvier 2019 par l'administration qui, au titre des exercices en cause, a restitué à la société les sommes respectives de 10 160 euros et 21 798 euros de crédit d'impôt. La société Sodico relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de La Réunion a rejeté sa demande de restitution de la quote-part de crédit impôt recherche dont le remboursement a été refusé par l'administration, à hauteur de 297 474 euros au titre de l'exercice clos en 2013 et 245 350 euros au titre de l'exercice clos en 2014.

Sur l'application de la loi fiscale :

2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 quindecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année ; () II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique () b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. () b bis) Les rémunérations supplémentaires et justes prix mentionnés aux 1 et 2 de l'article L. 611-7 du code de la propriété intellectuelle, au profit des salariés auteurs d'une invention résultant d'opérations de recherche ; c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; () ". Aux termes de l'article 220 B du même code : " Le crédit d'impôt pour dépenses de recherche défini à l'article 244 quater B est imputé sur l'impôt sur les sociétés dû par l'entreprise dans les conditions prévues à l'article 199 ter B ". Aux termes du I de l'article 199 ter B de ce code : " Le crédit d'impôt () défini à l'article 244 quater B est imputé sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre de l'année au cours de laquelle les dépenses de recherche prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt ont été exposées. L'excédent de crédit d'impôt constitue au profit de l'entreprise une créance sur l'Etat d'égal montant. Cette créance est utilisée pour le paiement de l'impôt sur le revenu dû au titre des trois années suivant celle au titre de laquelle elle est constatée puis, s'il y a lieu, la fraction non utilisée est remboursée à l'expiration de cette période. () ". Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ". Aux termes de l'article L. 190 du même livre : " Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire () ". Aux termes de l'article L. 172 G du même livre : " Pour le crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle du dépôt de la déclaration spéciale prévue pour le calcul de ce crédit d'impôt. () ".

3. Il résulte des dispositions précitées que la demande de remboursement d'une créance de crédit d'impôt recherche présentée sur le fondement des dispositions de l'article 199 ter B du code général des impôts constitue une réclamation au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales et que la décision par laquelle l'administration fiscale rejette tout ou partie d'une telle réclamation n'a pas le caractère d'une procédure de reprise ou de redressement. Par suite, ni les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales relatives au délai général de reprise s'imposant à l'administration pour procéder à des rectifications, ni celles de l'article L. 172 G du même livre fixant un délai spécial de reprise pour les créances de crédit d'impôt recherche, ne sont applicables lorsque l'administration statue sur une demande de remboursement d'une créance de crédit d'impôt recherche. Il en résulte que l'administration fiscale ne peut remettre en cause le montant du crédit d'impôt recherche imputé sur l'impôt dû par un contribuable que dans les limites temporelles fixées par l'article L. 172 G du livre des procédures fiscales. En revanche, lorsque le contribuable qui dispose d'une créance qu'il n'a pu imputer, partiellement ou en totalité, sur l'impôt dû, en demande la restitution à l'administration fiscale au terme de la période prévue par l'article 199 ter B du code général des impôts, l'administration peut remettre en cause le montant de cette créance dès lors que ni l'article L. 169 ni l'article L. 172 G du livre des procédures fiscales ne sont alors applicables.

4. En premier lieu, les demandes de remboursement du crédit d'impôt recherche présentées par la société Sodico les 16 mai 2017 et 9 mai 2018 constituent des réclamations au sens de l'article L. 190 B du livre des procédures fiscales et non, ainsi que le fait valoir l'intéressée, des simples demandes de restitution d'une créance d'ores et déjà acquise. Dès lors que la décision par laquelle l'administration fiscale rejette tout ou partie d'une telle réclamation n'a pas le caractère d'une procédure de reprise ou de redressement, l'administration pouvait, contrairement à ce qui est soutenu par la société, remettre en cause, par sa décision du 31 janvier 2019, le montant du crédit d'impôt résultant des dépenses de recherche déclarées par la société au cours des années 2013 et 2014, sans que la prescription du délai de reprise de l'administration prévue à l'article L. 172 G du même livre trouve à s'appliquer. En outre, dès lors que cette décision n'a pas le caractère d'une procédure de reprise ou de redressement, la requérante ne peut utilement se prévaloir de la méconnaissance des dispositions des articles L. 54 B, L. 57 et L. 59 D du livre des procédures fiscales, applicables aux seules procédures de rectification.

5. En second lieu, aux termes de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales : " La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration des impôts qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de rectification, être vérifiée par les agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie. / Un décret fixe les conditions d'application du présent article ".

6. Les irrégularités susceptibles d'avoir entaché la procédure d'instruction de la réclamation présentée par la société Sodico sont sans incidence sur le bien-fondé de la décision de l'administration fiscale de refus de rembourser partiellement le crédit d'impôt recherche litigieux. Par suite, l'appelante ne peut utilement soutenir que, s'agissant d'une réclamation et non d'une procédure de contrôle, l'administration ne pouvait régulièrement faire appel à l'expertise des agents du ministre chargé de la recherche et de la technologie, prévue à l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales, préalablement à la notification de la décision du 31 janvier 2019.

Sur l'application de la doctrine administrative :

7. Si la société Sodico se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du bénéfice de l'interprétation administrative de la loi fiscale exposée dans les paragraphes n° 10 du BOI-CF-DG-40-10 et n° 160 du BOI-BIC-RICI-10-10-60 ainsi que dans la réponse ministérielle du 19 septembre 1996 à la question écrite n° 13819 du sénateur Gruillot, ces documents ne contiennent, en tout état de cause, aucune interprétation formelle de la loi fiscale différente de celle dont il lui est fait application dans le cadre de la présente instance.

8. Il résulte de tout ce qui précède que la société Sodico n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de La Réunion a rejeté sa demande. Les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi, en tout état de cause, qu'au titre de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales doivent être rejetées par voie de conséquence.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la société Sodico est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme Société de Diffusion et de Conditionnement (Sodico) et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l'audience du 13 juin 2023 à laquelle siégeaient :

Mme Evelyne Balzamo, présidente,

Mme Bénédicte Martin, présidente-assesseure,

M. Michaël Kauffmann, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 juillet 2023.

Le rapporteur,

Michaël Kauffmann La présidente,

Evelyne BalzamoLe greffier,

Christophe Pelletier

(La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.