Cour administrative d'appel de Bordeaux — Décision N° CAA33-21BX02057

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A C et Mme B C ont demandé au tribunal administratif de Pau la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016.

Par un jugement n° 1802307 du 18 mars 2021, le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 17 mai 2021, M. et Mme C, représentés par Me Montoulieu, doivent être regardés comme demandant à la cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1802307 du tribunal administratif de Pau du 18 mars 2021 ;

2°) de valider dans son principe et dans son montant l'imputation des déficits commerciaux constatés au titre des années 2006 à 2014 et de prononcer, en conséquence, la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- conformément au 4 de l'article 50-0 du code général des impôts, les contribuables placés dans le champ d'application du régime d'imposition des micro-entreprises peuvent opter pour un régime réel d'imposition ;

- dès lors qu'ils ont exercé cette option avant l'expiration du délai de réclamation prévu à l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, c'est à tort que le service a estimé qu'elle ne pouvait valablement être prise en compte ; la circonstance qu'ils ont omis d'exercer cette option avant le 1er février de la première année au titre de laquelle ils ont souhaité bénéficier de ce régime ne peut légalement leur être opposée ;

- la décision de l'administration doit être reconsidérée au visa du droit à l'erreur fiscale consacrée par la loi pour un Etat au service d'une société de confiance du 10 août 2018.

Par un mémoire en défense, enregistré le 19 novembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête, en faisant valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Michaël Kauffmann,

- et les conclusions de Mme Nathalie Gay, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme C, propriétaires de trois biens immobiliers à usage locatif situés à Paris et Biarritz, ont déclaré les loyers qu'ils ont perçus à ce titre depuis l'année 2006 dans la catégorie des revenus fonciers. Par une réclamation du 15 mai 2018, les contribuables ont fait valoir, d'une part, qu'exerçant une activité de loueur en meublé non professionnel, les loyers perçus depuis l'année 2006 devaient être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au régime réel, conformément à l'option exprimée le 24 novembre 2017, et ont sollicité, d'autre part, l'imputation des déficits commerciaux constatés au titre des années 2006 à 2014 et la réduction, en conséquence, des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016. Par décision du 9 août 2018, l'administration fiscale a rejeté cette demande au motif que l'option pour le régime réel d'imposition sous lequel M. et Mme C entendaient se placer n'avait pas été formulée dans le délai légalement prévu. Les intéressés relèvent appel du jugement du 18 mars 2021 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande tendant à la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016.

2. L'article 50-0 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige, dispose : " 1. Sont soumises au régime défini au présent article pour l'imposition de leurs bénéfices les entreprises dont le chiffre d'affaires hors taxes, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au cours de l'année de référence, respecte les limites mentionnées au 1° du I de l'article 293 B, s'il s'agit d'entreprises relevant de la première catégorie définie au dernier alinéa du présent 1, ou les limites mentionnées au 2° du même I, s'il s'agit d'entreprises relevant de la deuxième catégorie. / () / Le résultat imposable, avant prise en compte des plus ou moins-values provenant de la cession des biens affectés à l'exploitation, est égal au montant du chiffre d'affaires hors taxes diminué d'un abattement de 71 % pour le chiffre d'affaires provenant d'activités de la 1re catégorie et d'un abattement de 50 % pour le chiffre d'affaires provenant d'activités de la 2e catégorie. Ces abattements ne peuvent être inférieurs à 305 €. / () / Pour l'application du présent 1, les entreprises relevant de la première catégorie sont celles dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement, à l'exclusion de la location, directe ou indirecte, de locaux d'habitation meublés ou destinés à être loués meublés (). Les entreprises relevant de la deuxième catégorie sont celles qui ne relèvent pas de la première catégorie. / () / 4. Les entreprises placées dans le champ d'application du présent article () peuvent opter pour un régime réel d'imposition. Cette option doit être exercée avant le 1er février de la première année au titre de laquelle le contribuable souhaite bénéficier de ce régime. / () / 5. Les entreprises qui n'ont pas exercé l'option visée au 4 doivent tenir et présenter, sur demande de l'administration, un livre-journal servi au jour le jour et présentant le détail de leurs recettes professionnelles, appuyé des factures et de toutes autres pièces justificatives. Elles doivent également, lorsque leur commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement, tenir et présenter, sur demande de l'administration, un registre récapitulé par année, présentant le détail de leurs achats. ". En application de l'article 293 B du même code, dans sa rédaction applicable au présent litige, les limites de chiffre d'affaires applicables aux entreprises relevant de la première et de la deuxième catégorie définies au dernier alinéa du 1 de l'article 50-0 du code général des impôts s'élèvent, respectivement, à 82 200 euros et à 32 900 euros.

3. Les dispositions qui instituent un régime fiscal optionnel et prévoient que le bénéfice de ce régime doit être demandé dans un délai déterminé n'ont, en principe, pas pour effet d'interdire au contribuable qui a omis d'opter dans ce délai de régulariser sa situation dans le délai de réclamation prévu à 1'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales. Il en va autrement si la loi a prévu que 1'absence d'option dans le délai qu'elle prévoit entraîne la déchéance de la faculté d'exercer l'option ou lorsque la mise en œuvre de cette option implique nécessairement qu'elle soit exercée dans un délai déterminé.

4. Si, en application des dispositions de l'article 50-0 du code général des impôts, les entreprises dont le chiffre d'affaires ne dépasse pas les seuils qu'elles fixent relèvent en principe du régime fiscal et comptable des micro-entreprises, ce même article leur offre la faculté d'opter pour le régime réel d'imposition. Cette option qui, une fois souscrite, est valable de façon irrévocable pour une durée de deux ans, doit être exercée par une entreprise suffisamment tôt au cours de la première année au titre de laquelle elle souhaite en bénéficier pour qu'elle soit en mesure de se conformer aux règles comptables, déclaratives et fiscales qu'elle implique, ce qui fait obstacle à ce que l'option puisse être souscrite au-delà de la date du 1er février fixée par la loi.

5. En premier lieu, il est constant que M. et Mme C, imposables, au titre de leur activité de loueur en meublé, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, n'ont pas opté, s'agissant des années 2015 et 2016, pour le régime réel d'imposition avant la date du 1er février prévue au 4 de l'article 50-0 du code général des impôts précité. Par suite, contrairement à ce qu'ils soutiennent, cette circonstance faisait obstacle à ce qu'ils puissent demander le bénéfice de cette option postérieurement à cette date, dans le délai de réclamation prévu à l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales. Dès lors, c'est à bon droit que le service a estimé qu'en application des dispositions de l'article 50-0, les revenus locatifs générés au titre des années 2015 et 2016 étaient soumis au régime des micro-entreprises, qui exclut l'imputation des déficits antérieurs.

6. En second lieu, M. et Mme C ne peuvent, en tout état de cause, utilement se prévaloir des dispositions de la loi du 10 août 2018 pour un Etat au service d'une société de confiance dont l'entrée en vigueur, le 12 août 2018, est postérieure aux années d'imposition litigieuses.

7. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande. Les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées par voie de conséquence.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme C est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A C et Mme B C ainsi qu'au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l'audience du 17 octobre 2023 à laquelle siégeaient :

Mme Evelyne Balzamo, présidente,

Mme Bénédicte Martin, présidente-assesseure,

M. Michaël Kauffmann, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 novembre 2023.

Le rapporteur,

Michaël Kauffmann La présidente,

Evelyne BalzamoLe greffier,

Christophe Pelletier

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.