Cour Administrative d'Appel de Nantes — Décision N° CAA44-21NT01076

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A a demandé au tribunal administratif de Caen de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2015, 2016 et 2017.

Par un jugement n° 1902447 du 19 février 2021, le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 19 avril 2021 M. A, représenté par Me Serée de Roch, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge sollicitée ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée, en méconnaissance des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales ;

- la procédure d'imposition a porté atteinte aux droits de la défense ;

- il a maintenu son domicile dans la Manche en raison de l'état de santé de sa mère ; il est présent auprès d'elle pour lui venir en aide pendant ses périodes de repos ; un déménagement de son domicile lui imposerait de placer sa mère dans une maison spécialisée ; les frais de double résidence sous forme d'une location d'un logement situé à Nonencourt dans l'Eure, soit entre son lieu de domicile et celui de son travail, sont nécessaires pour éviter la fatigue des trajets ;

- il se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 100 de l'instruction référencée BOI-RSA-BASE-30-50-30-20 du 12 septembre 2012 ;

- l'administration a pris formellement position au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales à raison du silence gardé à la suite de sa demande de renseignements du 11 juin 2014 concernant son domicile fiscal pour les années 2011 et 2012 ; les principes de confiance légitime et de sécurité juridique ont été méconnus ;

- les intérêts de retard ne sont pas motivés ;

- la majoration n'est pas suffisamment motivée.

Par un mémoire enregistré le 4 octobre 2021 le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. B,

- et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. A, qui travaille pour la filiale Hop d'Air France et était alors affecté à Roissy et Orly, a, pour l'établissement de l'impôt sur le revenu se rapportant aux années 2015, 2016 et 2017, déduit les frais professionnels réels selon lui exposés, en particulier les frais de transport entre son domicile situé sur le territoire de la commune de Bréhal (Manche) et son lieu de travail à Orly et Roissy ainsi que les frais de location d'un logement à Nonencourt (Eure). A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause, par une proposition de rectification du 31 octobre 2018, une partie de cette déduction. Par un jugement du 19 février 2021, le tribunal administratif de Caen a rejeté la demande de M. A tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 à 2017. M. A relève appel de ce jugement.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ".

3. Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.

4. La proposition de rectification du 31 octobre 2018, qui fait référence au 1 de l'article 13 et au 3° de l'article 83 du code général des impôts, qui vise l'impôt sur le revenu au titre des années 2015, 2016 et 2017 et qui mentionne les montant des rehaussements, est fondée sur la remise en cause de la déduction des frais réels engagés par M. A au cours de chaque année au motif que le maintien de son domicile à une distance de 350 kilomètres de son lieu de travail relève d'un choix de convenance personnelle et non de circonstances particulières. Elle est donc suffisamment motivée et a mis l'intéressé à même de formuler, le 3 janvier 2019, ses observations, auxquelles l'administration a répondu le 28 mars 2019. Dès lors, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification, en méconnaissance des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales, doit être écarté. Il en est de même du moyen tiré de l'atteinte qui aurait été portée aux droits de la défense.

Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

5. Aux termes de l'article 83 du code général des impôts : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : () / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. / La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut () / ; () elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu () / Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l'article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts () ".

6. Les frais de transport exposés par les contribuables pour se rendre à leur lieu de travail et en revenir sont, en règle générale, inhérents à leur fonction ou à leur emploi et doivent, par suite, en principe, lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales, être admis en déduction de leur revenu en vertu des dispositions de l'article 83 du code général des impôts. Toutefois, il en va autrement dans les cas où la distance séparant leur domicile du lieu de leur travail présente un caractère anormal.

7. Bien qu'affecté depuis 2008 à Orly-Roissy, en tant que pilote de ligne, M. A a maintenu son domicile à Brehal dans la Manche. S'il fait état, pour justifier du choix du maintien de son domicile, de l'état de santé de sa mère âgée qui y réside, il ne résulte pas de l'instruction, et notamment d'aucune pièce médicale, que sa présence aurait été indispensable auprès d'elle au cours des années en litige. M. A, qui ne saurait invoquer le double fait qu'il doit être souvent présent près de sa mère pour lui venir en aide pendant ses périodes de repos et qu'un déménagement lui imposerait de placer sa mère dans une maison spécialisée, et qui ne justifie pas d'une contrainte particulière qui l'aurait empêché de fixer sa résidence principale à proximité du lieu de son travail, doit être regardé comme ayant maintenu sa résidence à Bréhal par convenance personnelle. Par suite, les frais de transport du domicile au lieu de travail exposés par M. A ne présentent pas le caractère de frais professionnels déductibles. Il en est de même pour les frais de double résidence correspondant à la location d'un logement situé à Nonencourt dans l'Eure, à 100 kms du lieu de travail du contribuable, qu'aucune circonstance particulière ne saurait justifier en l'espèce.

8. M. A n'est fondé à invoquer ni la confiance légitime, qui fait partie des principes généraux du droit communautaire, et qui ne trouve à s'appliquer dans l'ordre juridique national que dans le cas où la situation juridique dont a à connaître le juge administratif français est régie par le droit communautaire, ni le principe de la sécurité juridique dès lors qu'il ne s'agit pas en l'espèce de l'entrée en vigueur d'une loi nouvelle.

En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

9. M. A n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 100 de l'instruction référencée BOI-RSA-BASE-30-50-30-20 du 12 septembre 2012 dès lors que ce paragraphe se borne à rappeler, sans y ajouter, une décision de justice qui précise qu'il doit être tenu compte également de l'état de santé précaire et de l'âge de ses parents ou beaux-parents, obligeant le salarié à leur fournir aide et assistance et, par suite, à résider à proximité de ceux-ci et que, toutefois, l'éloignement entre le domicile et le lieu de travail ne doit pas alors être tel que, eu égard également aux horaires de travail qu'il accomplit, il ne permette pas de fait au salarié concerné, compte tenu d'une présence insuffisante auprès des intéressés, de leur apporter effectivement l'aide ou le soutien qu'il prétend leur fournir.

10. Par ailleurs, le silence gardé par l'administration à la suite de la demande de renseignements adressée par elle à M. A le 11 juin 2014 et concernant le domicile fiscal et les dépenses déduites par l'intéressé pour les années 2011 et 2012 ne peut être regardé comme une prise de position formelle au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales.

Sur les pénalités :

En ce qui concerne les intérêts de retard :

11. Les intérêts de retard ont pour objet de compenser forfaitairement le préjudice financier subi par le Trésor du fait de l'encaissement tardif de sa créance. Ils présentent donc le caractère d'une réparation pécuniaire et non d'une sanction. De ce fait, les intérêts de retard n'ont pas à être motivés, contrairement à ce que soutient M. A.

En ce qui concerne la majoration prévue à l'article 1758 A du code général des impôts :

12. Aux termes de l'article 1758 A du code général des impôts : " I. - Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits supplémentaires ou de la créance indue. (). ". Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. () ".

13. La proposition de rectification du 31 octobre 2018 mentionne les dispositions de l'article 1758 A du code général des impôts et les inexactitudes des frais professionnels déclarés ayant eu pour conséquence de minorer l'impôt. La majoration est par suite suffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales.

14. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions relatives aux frais liés au litige doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 24 novembre 2022, à laquelle siégeaient :

- Mme Perrot, présidente de chambre,

- M. Geffray, président-assesseur,

- M. Penhoat, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 décembre 2022.

Le rapporteur

J.E. BLa présidente

I. PerrotLa greffière

S. Pierodé

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.