COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON — Décision N° CAA69-20LY01406

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

La SAS E7 Dôme a demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos le 31 décembre 2010 et le 31 décembre 2011 ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1800242 du 11 mars 2020, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête, enregistrée le 7 mai 2020, la SAS E7 Dôme, représentée par Me Da Silva, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle n'a fait que tirer les conséquences d'un abandon de créance temporaire, conditionné au retour à meilleure fortune de sa filiale et n'a pas commis d'acte anormal de gestion dès lors qu'il est de son intérêt de voir sa filiale recouvrer une situation in bonis ; en tout état de cause, il appartient à l'administration de prouver qu'un acte de gestion est étranger à l'intérêt de l'entreprise, ce qu'elle ne fait pas ;

- la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée sur ce point ;

- la situation comptable et financière de sa filiale suffisait à justifier la constatation d'une provision pour dépréciation de son compte-courant dès lors que le remboursement de l'avance consentie était compromis, et ce conformément à la doctrine administrative ;

- l'évaluation du risque de perte qu'elle a faite ne présente pas un caractère forfaitaire.

Par un mémoire, enregistré le 12 novembre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la société appelante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Lesieux, première conseillère,

- et les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique ;

Considérant ce qui suit :

1. La SAS E7 Dôme, société holding dont M. A était le président et le seul associé, qui détenait des participations dans diverses sociétés parmi lesquelles la société Matwork, dont M. A était associé minoritaire, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière d'impôt sur les sociétés, sur les exercices clos les 31 décembre 2010, 2011 et 2012. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a notamment, d'une part, réintégré dans le résultat de l'exercice clos en 2008 une charge exceptionnelle sur opérations de gestion de 117 664 euros comptabilisée au titre d'une créance en compte-courant détenue sur la société Matwork cédée par M. A le 11 janvier 2008, et, d'autre part, remis en cause une provision pour dépréciation égale à 50 % de la créance en compte-courant qu'elle détenait sur la société Matwork déduite du résultat de l'exercice clos en 2011. En conséquence de ces réintégrations, dont la première a eu pour effet de réduire les déficits reportables des exercices clos en 2008 et 2009, et d'autres rehaussements, la SAS E7 Dôme a été assujettie, suivant la procédure contradictoire, à des compléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2010 et 2011, lesquels ont été assortis des intérêts de retard. Elle relève appel du jugement du 11 mars 2020 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande de décharge des impositions procédant de ces deux chefs de redressements.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article R. 57-1 de ce livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile.

3. S'agissant du rehaussement procédant de la remise en cause de la déductibilité de la somme correspondant au rachat par la SAS E7 Dôme de la créance détenue par son dirigeant sur la société Matwork, la proposition de rectification du 11 décembre 2013 mentionne la nature de l'impôt concerné ainsi que l'année et la base d'imposition retenue. Elle précise qu'en comptabilisant à la même date à la fois l'achat de la créance et une perte de même montant, la SAS E7 Dôme doit être regardée comme ayant ainsi entendu prendre en charge la perte subie personnellement par son dirigeant à qui la somme de 117 664 euros a été versée le 16 juin 2008, ce qui est constitutif d'un acte anormal de gestion. Cette proposition de rectification est par suite suffisamment motivée pour permettre à la SAS E7 Dôme de présenter utilement ses observations sans que cette société puisse utilement faire valoir que l'administration n'apporte pas la preuve de l'existence d'un acte anormal de gestion, la régularité d'une proposition de rectification ne dépendant pas du bien-fondé de ses motifs.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne le rachat de créance :

4. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. L'exécution par une société d'opérations présentant un avantage pour un actionnaire ne peut être regardée comme étrangère à une gestion commerciale normale que s'il est établi, compte tenu, le cas échéant, des règles gouvernant la charge de la preuve que l'avantage consenti était contraire ou étranger aux intérêts de la société.

5. Il résulte de l'instruction que par acte sous seing privé du 30 décembre 2003, M. A, titulaire sur la société Matwork d'une créance en compte-courant d'associé d'un montant de 117 664 euros, lui a consenti un abandon de créance avec retour à meilleure fortune pour la totalité de son montant. Par acte du 11 janvier 2008, il a cédé cette créance à la SAS E7 Dôme, dont il est le dirigeant, moyennant le paiement d'un prix de 117 664 euros, d'abord inscrit au crédit de son compte-courant d'associé ouvert dans les livres de la SAS puis versé le 16 juin 2008. L'acte de cession porte la mention selon laquelle le cessionnaire " reconnaît avoir été informé que la créance cédée fait l'objet d'une convention d'abandon avec retour à meilleure fortune au profit du débiteur cédé ". Le 11 janvier 2008, la SAS E7 Dôme a constaté en comptabilité l'achat de la créance pour sa valeur nominale et, le même jour, une perte de même montant, par le débit du compte " autres charges exceptionnelles sur opérations de gestion ", qu'elle a déduit de son résultat imposable de l'exercice clos en 2008, augmentant ainsi son déficit reportable. La SAS E7 Dôme soutient qu'un abandon de créance au profit d'une filiale, assorti d'une clause de retour à meilleure fortune, ne constitue pas en soi un acte anormal de gestion dès lors qu'il vise à restaurer la situation financière de cette dernière. Toutefois, il résulte de ce qui précède qu'elle a racheté à son dirigeant, en 2008, pour sa valeur nominale, une créance dont l'abandon avait été acté depuis le 30 décembre 2003. Si cet abandon était assorti d'une clause de retour à meilleure fortune, la SAS a constaté en comptabilité, le jour même de l'acquisition, une perte d'un montant équivalent au prix versé à son dirigeant pour l'achat de cette créance. Dans ces conditions, l'administration établit que la SAS E7 Dôme, qui n'apporte au demeurant aucun élément concernant la situation nette réelle de la société Matwork, a délibérément consenti à son dirigeant et unique associé un avantage qui, en l'absence de contrepartie avérée, caractérise une opération étrangère à une gestion commerciale normale.

En ce qui concerne la provision pour dépréciation des avances en compte-courant :

6. En premier lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice () ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provisions et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées, à cette date, par l'entreprise.

7. La SAS E7 Dôme, qui avait consenti à sa filiale la société Matwork des avances en compte-courant d'un montant de 526 004 euros, a constitué, à la clôture de l'exercice 2011, une provision correspondant à 50 % de cette somme que l'administration a remise en cause au motif principal tiré de ce que la SAS ne justifiait pas d'un risque probable de dépréciation de sa créance dès lors, d'une part, qu'à la date du 31 décembre 2011, la situation nette comptable de la société Matwork s'élevait à - 62 euros, ce qui n'est pas de nature à justifier la déduction d'une provision et, d'autre part, que la SAS E7 Dôme lui avait consenti, le 29 novembre 2011, malgré le risque de perte allégué, une avance de 190 000 euros. Pour justifier l'inscription en comptabilité de cette provision, la SAS E7 Dôme se borne à soutenir, en termes généraux et sans assortir ses allégations de pièces justificatives, que la provision correspond à la constatation d'une situation nette négative de sa filiale à la clôture de cet exercice. Dans ces conditions, dès lors que la SAS E7 Dôme ne justifie pas avoir dû faire face à un risque de non-recouvrement d'une partie de sa créance, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déduction de cette provision de son résultat imposable de l'exercice clos en 2011.

8. En second lieu, la SAS E7 Dôme n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des termes de la documentation administrative de base référencée 4 E 3322 à jour au 26 novembre 1996 repris au paragraphe n° 140 de l'instruction BOI-BIC-PROV-40-20 qui ne comporte, s'agissant de la définition des créances douteuses, aucune interprétation différente de la loi fiscale dont il est fait application dans le présent arrêt.

9. Il résulte de tout ce qui précède qui précède que la SAS E7 Dôme n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande. Ses conclusions présentées au titre des frais liés au litige doivent en conséquence être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SAS E7 Dôme est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS E7 Dôme et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 16 juin 2022 à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président,

Mme Evrard, présidente-assesseure,

Mme Lesieux, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 juillet 2022.

La rapporteure,

S. Lesieux Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M.-Th. Pillet

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,