COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON — Décision N° CAA69-21LY01348

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. et Mme B A ont demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012.

Par un jugement n° 1801824 du 5 mars 2021, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 29 avril 2021 et 2 janvier 2023, M. et Mme A, représentés par Me Tournoud, demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens ainsi qu'une somme de 3 600 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- c'est à tort que le tribunal administratif a fait droit à la demande de substitution de base légale demandée par l'administration, dès lors que la substitution du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts, au c de l'article 111 initialement utilisé pour fonder les rectifications, les a privés de la garantie de pouvoir saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

- les frais de déplacement qui ont été payés à M. A correspondent à des dépenses engagées dans l'intérêt de la société AIGER, en vertu de la convention de prestations de services conclue le 1er avril 2009 entre les sociétés ASS et AIGER, qui prévoit le versement direct, par cette dernière, au salarié mis à disposition par la société ASS, des frais de déplacement engagés ;

- il est incohérent d'admettre en déduction les factures établies par la société ASS au titre de la mise à disposition de personnel et de rejeter les indemnités directement payées au salarié ;

- la production de la convention du 1er avril 2009 à l'appui de la contestation de la proposition de rectification n'est pas de nature à lui ôter sa valeur probante, pas plus que la circonstance qu'il s'agisse d'un acte sous seing privé non enregistré ;

- les frais de déplacement étant une composante de la prestation de mise à disposition de personnel salarié, il s'ensuit que les indemnités kilométriques, qui correspondent à des frais professionnels se rattachant au contrat de travail du salarié mis à disposition, relèvent de la catégorie des traitements et salaires ;

- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas fondées.

En application de l'article R. 611-8 du code de justice administrative, la requête a été dispensée d'instruction.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Courbon, présidente-assesseure,

- les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique,

- et les observations de Me Hakkar, représentant M. et Mme A ;

Une note en délibéré, présentée pour M. et Mme A, a été enregistrée le 20 février 2023.

Considérant ce qui suit :

1. M. B A est associé de la SARL Automatismes Industriels et Gestion des Energies Renouvelables (AIGER), dont il détient 55 % des parts. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 30 juin 2013, à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause le caractère déductible de ses résultats imposables de certaines charges, parmi lesquelles une facture d'honoraires non justifiée émise par la SAS Automatismes Services et Systèmes (ASS) ainsi que des indemnités kilométriques versées directement à M. A et considéré qu'elles constituaient des revenus distribués imposables entre les mains de ce dernier sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts. M. et Mme A ont, en conséquence, été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2011 et 2012. Par un jugement du 5 mars 2021, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande de décharge des impositions procédant de la réintégration des indemnités kilométriques après avoir accueilli la demande de l'administration tendant à ce que soient substituées, comme fondement légal de cette rectification, les dispositions du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts à celles du c. de l'article 111 du même code. M. et Mme A relèvent appel de ce jugement.

Sur le bien-fondé des impositions :

2. Aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : / () / 2°) Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ".

3. Il résulte de l'instruction qu'en contrepartie de prestations d'assistance et de services, la SAS ASS, dont le dirigeant salarié est M. A, a facturé à la société AIGER, chaque mois jusqu'au 31 mars 2012, des honoraires correspondant au travail effectué par ce dernier. La société AIGER a également versé à M. A des indemnités kilométriques, qu'elle a comptabilisées en charges, au compte 62502 sous le libellé " IK A Jean-Pierre ", pour un montant de 13 248,57 euros au titre de l'exercice 2011 et de 3 307,68 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 mars 2012. L'administration a réintégré, dans le bénéfice imposable de la société AIGER, les sommes versées à M. A au motif que les indemnités kilométriques ainsi versées n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de son exploitation et étaient, par conséquent, constitutives d'un acte anormal de gestion, avant de les imposer entre les mains de M. A en tant que revenus distribués, sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts. Ainsi qu'il a été dit au point 1 ci-dessus, le tribunal administratif de Grenoble a fait droit à la demande de l'administration tendant à ce que soient substituées à ces dispositions celles du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts.

4. Pour justifier du versement, par la SARL AIGER, de ces indemnités kilométriques, M. et Mme A se prévalent d'une convention conclue le 1er avril 2009 entre les sociétés AIGER et ASS, laquelle prévoit, en son article 3, que la SARL AIGER verse à la SAS ASS une rémunération correspondant aux coûts directs de réalisation des missions, notamment les salaires et les charges sociales, et que les frais de déplacement engagés par les salariés de la SAS ASS mis à sa disposition feront l'objet d'un remboursement direct aux intéressés. L'administration a toutefois fait valoir, au cours de la procédure administrative comme en première instance, que cette convention, non présentée lors du contrôle de la SARL AIGER, au cours duquel les relations entre les deux sociétés ont été présentées au moyen d'une note explicative rédigée à l'intention du vérificateur, produite pour la première fois à l'appui des observations formulées en réponse à la proposition de rectification, et à laquelle aucune des factures mensuelles établies par la société ASS ne fait référence, est dépourvue de valeur probante. Ainsi que l'a relevé le tribunal administratif, cette convention est un acte sous seing privé, conclu entre deux sociétés ayant le même associé, qui n'a fait l'objet d'aucun enregistrement de nature à lui conférer une date certaine et qui n'est corroboré par aucun autre document émanant de l'une ou l'autre des sociétés. Dans ces conditions, elle ne saurait, à elle seule, justifier de la réalité des frais correspondant aux indemnités versées à M. A.

5. Si M. et Mme A soutiennent que la substitution de base légale opérée par le tribunal administratif les a privés de la garantie de pouvoir saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du litige les opposant à l'administration, seules les rémunérations qualifiées d'excessives, versées au personnel ou au dirigeant d'une société, et remises en cause sur le fondement du d. de l'article 111 du code général des impôts, relèvent de la compétence de la commission en vertu de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, dans sa version alors applicable. Par suite, M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a fait droit à la demande de substitution de base légale présentée par l'administration en première instance.

6. Les indemnités en litige se rattachent aux prestations de services et d'assistance réalisées par la SAS ASS au bénéfice de la SARL AIGER. Ayant été versées par cette dernière à M. A, qui ne fait pas partie de son personnel salarié, et qui n'est pas davantage, en sa qualité de dirigeant salarié de la SAS ASS, mis à sa disposition, elles ne peuvent être regardées comme des remboursements de frais professionnels liés à l'exécution du contrat de travail de l'intéressé. Dans ces conditions, les requérants ne sont pas fondés à demander que les sommes concernées soient imposées dans la catégorie des traitements et salaires. S'agissant de sommes mises à la disposition de son associé majoritaire par la SARL AIGER, c'est à bon droit que l'administration les a imposées entre les mains de M. A dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts.

Sur les pénalités :

7. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

8. Pour justifier de l'application de la majoration de 40 % prévue par ces dispositions, l'administration fait valoir que M. A, qui est le dirigeant salarié de la société ASS et par ailleurs l'associé majoritaire de la SARL AIGER, ne pouvait ignorer que les remboursements de frais dont il a indûment bénéficié ne pouvaient être pris en charge par la société AIGER et ne relevaient pas de la catégorie des traitements et salaires. En se fondant sur ces éléments, qui caractérisent une communauté d'intérêts entre les deux sociétés, l'administration établit l'intention délibérée de M. A d'éluder l'impôt et, en conséquence, le bien-fondé des pénalités contestées.

9. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées, ainsi, et en tout état de cause, que celles tendant à la condamnation de l'Etat aux dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B A. Copie en sera adressée au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 16 février 2023, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

Mme Courbon, présidente-assesseure,

M. Pin, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 9 mars 2023.

La rapporteure,

A. Courbon

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

N. Lecouey

La République mande et ordonne au de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,