COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON — Décision N° CAA69-21LY01810

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

La SAS Textiss a demandé au tribunal administratif de Lyon, d'une part, et au tribunal administratif de Grenoble, d'autre part, d'annuler la décision du 23 octobre 2018 par laquelle le directeur régional des finances publiques de la région Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône a refusé de lui délivrer l'agrément prévu au II de l'article 209 du code général des impôts.

Par une ordonnance du 25 mars 2019, le président de la 6ème chambre du tribunal administratif de Lyon a transmis la demande enregistrée sous le n° 1809602 au tribunal administratif de Grenoble.

Par un jugement nos 1808293 - 1902010 du 9 avril 2021, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté les demandes de la SAS Textiss.

Procédure devant la cour

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 juin 2021 et 2 décembre 2021, la SAS Textiss, représentée par Me Fanget, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) d'annuler la décision du 23 octobre 2018 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens ainsi qu'une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le refus d'agrément, fondé sur le non-respect des dispositions du b) du II de l'article 2019 du code général des impôts, est illégal, l'administration n'ayant pas caractérisé un changement profond dans l'activité transférée de la société Newtex, que ce soit sur la période antérieure ou la période postérieure à la fusion ;

- en faisant abstraction du caractère cyclique et pluriannuel des activités de collection textile, l'administration ne prend pas en compte les spécificités de l'activité objet de la demande de transfert, en méconnaissance du paragraphe 160 de l'instruction référencée BOI-SJ-AGR-20-30-10 du 7 octobre 2013 ;

- la prise en compte de la spécificité de l'activité et de son caractère cyclique est imposé par la jurisprudence du Conseil d'Etat, ainsi que cela ressort de la décision n° 429319 du 2 avril 2021, dont la solution est transposable à sa situation ;

- une lecture stricte du texte du II de l'article 209 est contraire à l'intention du législateur qui souhaitait uniquement instaurer une mesure anti-abus ;

- les résultats de l'activité transférée postérieurs à la fusion confirment l'existence de cycles commerciaux, dès lors qu'à compter de 2015, après la préparation de la nouvelle collection Van Dutch, les ventes ont progressé de manière comparable au cycle précédent, intervenu avant la fusion et les effectifs ont augmenté pour revenir au niveau de 2011 ;

- l'activité reprise est restée identique, dans sa nature comme dans sa substance, à savoir la commercialisation en gros de textiles d'habillement destinées au sportwear, le cycle commercial en cours lors de la fusion s'étant simplement poursuivi après celle-ci ;

- c'est le caractère cyclique d'une collection qui entraîne naturellement des variations de données d'un exercice à l'autre, selon la phase dans laquelle on se situe ; il n'y a eu ni adjonction, ni abandon, ni transfert d'activité avant la fusion ;

- la décision du 23 octobre 2018, prise trois ans après la demande d'agrément et après réalisation de l'ensemble des opérations décrites dans celle-ci, porte atteinte aux principes de sécurité juridique et de confiance légitime.

Par des mémoires, enregistrés les 17 septembre et 30 décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 1er septembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 29 septembre 2022.

Le mémoire de la SAS Textiss, enregistré le 29 septembre 2022, n'a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Courbon, présidente-assesseure,

- et les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique ;

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Textiss, créée en 2001, qui exerçait une activité de commerce en gros de textiles, détenait 100 % du capital de la société Newtex, dont l'activité consistait en la conception et l'achat-revente de produits textiles. Par un traité du 4 septembre 2015, validé en assemblée générale le 1er novembre suivant, elle a absorbé, avec effet rétroactif au 1er janvier 2015, la société Newtex, immatriculée en 2009, dans le cadre d'une opération de fusion simplifiée par voie d'absorption. Le 27 octobre 2015, la SAS Textiss a sollicité la délivrance de l'agrément prévu au II de l'article 209 du code général des impôts afin de bénéficier du transfert des déficits reportables non déduits de la société Newtex, à concurrence de la somme de 797 796 euros, correspondant aux déficits des exercices clos du 31 décembre 2011 au 31 décembre 2014. Par une décision du 23 octobre 2018, le directeur régional des finances publiques de la région Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône a refusé de faire droit à sa demande. Elle relève appel du jugement du 9 avril 2021 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses conclusions tendant à l'annulation de cette décision.

Sur les conclusions à fin d'annulation :

2. Aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " () II. En cas de fusion ou opération assimilée placée sous le régime de l'article 210 A, les déficits antérieurs et la fraction d'intérêts mentionnée au sixième alinéa du 1 du II de l'article 212 non encore déduits par la société absorbée ou apporteuse sont transférés, sous réserve d'un agrément délivré dans les conditions prévues à l'article 1649 nonies, à la ou aux sociétés bénéficiaires des apports, et imputables sur ses ou leurs bénéfices ultérieurs dans les conditions prévues respectivement au troisième alinéa du I et au sixième alinéa du 1 du II de l'article 212. () L'agrément est délivré lorsque : a. L'opération est justifiée du point de vue économique et obéit à des motivations principales autres que fiscales ; b) L'activité à l'origine des déficits ou des intérêts dont le transfert est demandé n'a pas fait l'objet par la société absorbée ou apporteuse, pendant la période au titre de laquelle ces déficits et ces intérêts ont été constatés, de changement significatif, notamment en termes de clientèle, d'emploi, de moyens d'exploitation effectivement mis en œuvre, de nature et de volume d'activité ; c) L'activité à l'origine des déficits ou des intérêts dont le transfert est demandé est poursuivie par la ou les sociétés absorbantes ou bénéficiaires des apports pendant un délai minimal de trois ans, sans faire l'objet, pendant cette période, de changement significatif, notamment en termes de clientèle, d'emploi, de moyens d'exploitation effectivement mis en œuvre, de nature et de volume d'activité ; () ".

3. Il résulte des dispositions du b du II de cet article que la condition qu'elles énoncent tient à ce qu'examinée pour elle-même, l'activité transférée à la société absorbante n'ait pas fait l'objet de changements significatifs pendant la période au titre de laquelle ont été constatés les déficits dont le transfert est demandé. Cette période s'étend de l'exercice de naissance des déficits en cause jusqu'à celui au cours duquel est effectuée la demande tendant à leur transfert. Il résulte également de ces dispositions, eu égard à leur objet, qu'une évolution, même importante, d'un ou plusieurs des éléments à prendre en compte, ne saurait, à elle seule, et indépendamment du contexte dans lequel elle intervient, être regardée comme un changement significatif d'activité de nature à justifier le refus de l'agrément sollicité.

4. Pour rejeter la demande d'agrément présentée par la SAS Textiss en vue du transfert des déficits de la société Newtex, l'administration s'est fondée, au visa du b) du II de l'article 209 du code général des impôts, sur la circonstance que l'activité exercée par cette dernière et transférée à la SAS Textiss au 1er janvier 2015, avait, au cours de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2014, au titre de laquelle ont été constatés les déficits, fait l'objet d'un changement significatif. Elle s'est appuyée, à cet égard, sur la diminution continue et importante du chiffre d'affaires de la société Newtex, passé de 1 333 983 euros au 31 décembre 2010 à 1 020 613 euros au 31 décembre 2011, puis à 861 414 euros au 31 décembre 2012, à 620 253 euros au 31 décembre 2013 et enfin à 180 658 euros au 31 décembre 2014, soit une baisse d'environ 82 %, ainsi que sur la réduction du nombre de ses salariés, l'effectif étant passé de 4,34 équivalents temps-plein en 2011 à un en 2014.

5. Si ces données chiffrées ne sont pas contestées par la SAS Textiss, cette dernière fait valoir qu'en relevant ces seuls éléments, l'administration fiscale n'a pas pris en compte le caractère par nature cyclique de l'activité de conception et de commercialisation en gros et au détail de vêtements exercée par la société Newtex, cycle qui se déroule sur plusieurs années et se caractérise par une fluctuation du volume de l'activité lié aux différentes étapes du processus de création, de développement et de commercialisation d'une collection textile. La SAS Textiss indique, sur ce point, que la société Newtex, après avoir développé, à compter de sa création en 2009, une collection sous licence qui n'a pas connu le succès escompté et alors qu'elle disposait de peu de stocks sur les anciennes collections susceptibles d'être revendus, a acquis, début 2013, une licence de la marque Van Dutch, pour lancer, à partir de l'année 2014, une nouvelle collection, qui a donné lieu à des phases successives de conception/création, puis de mise en fabrication et de commercialisation. Ainsi, selon la société requérante, la faiblesse du chiffre d'affaires réalisé au cours de la période 2013-2014 correspond à une période d'activité classiquement réduite entre deux collections textiles et donc entre deux cycles de commercialisation, marquée par des besoins moins importants en personnel. Ce caractère cyclique explique, par ailleurs, que ce n'est qu'à compter de l'année 2015, année de la fusion, que le chiffre d'affaires liée à l'activité reprise de la société Newtex, identifiable dans sa comptabilité, a augmenté, pour dépasser les deux millions d'euros en 2019, avec un effectif moyen de salariés redevenu supérieur à cinq.

6. Si le ministre fait valoir que la société Newtex a également modifié ses moyens d'exploitation en acquérant des licences de marques avant son absorption par la SAS Textiss, il ressort des pièces du dossier qu'une seule marque a été acquise avant la fusion. Une telle acquisition, dont il n'est pas contesté qu'elle peut s'inscrire dans le processus de création d'une nouvelle collection, ne caractérise pas, en soi, un changement significatif d'activité. Le ministre, qui n'allègue pas que la diminution du volume d'activité de la société Newtex aurait été artificiellement créée en vue de permettre le transfert des déficits constatés par celle-ci au cours de la période 2011-2014 à la SAS Textiss, ne remet pas en cause le caractère cyclique de l'activité transférée de conception et de commercialisation d'articles textiles et les fluctuations qu'il est susceptible de générer en termes de volumes d'activité et d'emploi. Dans ces conditions, l'activité exercée par la société Newtex, qui est restée, dans sa nature, la même au cours de la période 2011 à 2014, et dont l'évolution en termes de chiffre d'affaires et d'emploi s'explique par des considérations liées au cycle de production, ne peut être regardée comme ayant fait l'objet d'un changement significatif au sens et pour l'application du b) du II de l'article 209 du code général des impôts. Il s'ensuit qu'en refusant de délivrer à la SAS Textiss l'agrément sollicité en vue du transfert des déficits constatés par la société Newtex au titre des exercices clos de 2011 à 2014, l'administration fiscale a fait une inexacte application de ces dispositions.

7. Il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, que la SAS Textiss est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

Sur les frais liés au litige :

8. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat, partie perdante, le versement à la SAS Textiss d'une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

9. Aucun dépens n'ayant été exposé au cours de l'instance, les conclusions présentées à ce titre par la SAS Textiss ne peuvent qu'être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble nos 1808293 - 1902010 du 9 avril 2021 est annulé.

Article 2 : La décision du 23 octobre 2018, par laquelle le directeur régional des finances publiques de la région Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône a refusé de délivrer à la SAS Textiss l'agrément prévu au II de l'article 209 du code général des impôts, est annulée.

Article 3 : L'Etat versera à la SAS Textiss une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Les conclusions de la SAS Textiss tendant à l'application de l'article R. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Textiss et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 16 février 2023, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

Mme Courbon, présidente-assesseure,

Mme Caraës, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 9 mars 2023.

La rapporteure,

A. Courbon

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

N. Lecouey

La République mande et ordonne au de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,