Cour administrative d'appel de Paris — Décision N° CAA75-24PA04897

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Mme A... a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l’année 2016, ainsi que des majorations correspondantes.

Par un jugement n° 2214818 du 10 octobre 2024, le tribunal administratif de Paris a constaté qu’il n’y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de la demande de Mme Wang à concurrence des dégrèvements de 35 433 euros en droits et 16 158 euros en pénalités en ce qui concerne l’impôt sur le revenu et de 7 750 euros en ce qui concerne les contributions sociales accordés en cours d’instance et rejeté le surplus des conclusions de cette demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire en réplique non communiqué, enregistrés les 29 novembre 2024 et 21 avril 2025, Mme Wang, représentée par la société d’avocats Obadia et Associé, demande à la Cour :

1°) d’

annuler le jugement n° 2214818 du tribunal administratif de Paris en date du 10 octobre 2024 en tant qu’il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l’année 2016, ainsi que des majorations correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l’administration a omis de tenir compte des sommes qu’elle avait initialement déclarées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et en particulier des sommes de 50 000 euros et 12 000 euros correspondant à un virement et à un chèque de la société Delta Consulting ;

- la pénalité pour manquement délibéré qui lui a été infligée sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts n’est pas fondée, en l’absence d’intention délibérée d’échapper à l’impôt.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 février 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu partiel à statuer et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient que :

- par des décisions du 5 février 2025, il a été fait droit aux conclusions à fin de décharge à concurrence, s’agissant de l’impôt sur le revenu, de 16 740 euros en droits et de 7 633 euros en pénalités et, s’agissant des contributions sociales, de 9 610 euros ;

- Mme Wang ne justifie pas du versement de dividendes à concurrence de la somme demeurant en litige ;

- la pénalité pour manquement délibéré infligée sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts est justifiée, Mme Wang ayant délibérément entendu se soustraire au paiement de l’impôt.

Les parties ont été informées, par application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l’arrêt était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office, tiré de ce le tribunal a prononcé à tort un non-lieu à statuer à concurrence de la somme de 7 750 euros, correspondant au dégrèvement partiel d’impositions qui n’étaient pas contestées.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Lemaire,

- et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Au titre de l’année 2016, Mme Wang, présidente et associée unique de la société par actions simplifiée (SAS) Delta Consulting, a souscrit sa déclaration d’ensemble des revenus, mentionnant notamment la somme de 24 547 euros dans la catégorie des traitements et salaires et la somme de 127 810 euros, avant application d’un abattement de 60 %, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Elle n’a pas souscrit de déclaration catégorielle au titre des bénéfices industriels et commerciaux. La SAS Delta Consulting, qui avait opté pour l’imposition de ses résultats à l’impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, entre les mains de Mme Wang, a fait l’objet d’un contrôle, à l’issue duquel le service a porté à 194 958 euros son résultat imposable au titre de l’exercice clos en 2016 et remis en cause le bénéfice de l’exonération d’impôt prévue par les dispositions de l’article 44 octies du code général des impôts. Concomitamment, Mme Wang a fait l’objet d’un contrôle sur pièces, à l’issue duquel le service a intégré à ses revenus imposables, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, la somme de 194 958 euros correspondant au résultat de la SAS Delta Consulting et corrigé les traitements et salaires qu’elle avait déclarés, après avoir constaté que la somme de 24 547 euros lui avait été versée par cette société. Mme Wang a, en conséquence, été assujettie, au titre de l’année 2016, à une cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu, majorée des intérêts de retard et d’une pénalité pour manquement délibéré de 40 % infligée sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts, pour un montant total de 141 742 euros. Elle a saisi le tribunal administratif de Paris de conclusions tendant à la décharge de cette imposition, ainsi que des majorations correspondantes. En cours d’instance, l’administration fiscale a renoncé à l’application de la majoration de 1,25 pour absence d’adhésion à un centre de gestion agréé et elle a par ailleurs reconnu qu’à concurrence de 50 000 euros, la somme initialement déclarée par Mme Wang dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers lui avait été versée par la SAS Delta Consulting et était comprise dans le résultat de cette société imposé entre ses mains à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. En conséquence, par deux décisions du 8 décembre 2022, elle a partiellement dégrevé, d’une part, à concurrence des sommes de 35 433 euros et 16 158 euros, la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu mise à la charge de Mme Wang à l’issue du contrôle dont elle fait l’objet et les majorations correspondantes, et, d’autre part, à concurrence de la somme de 7 750 euros, les cotisations primitives de contributions sociales établies conformément à la déclaration qu’elle avait initialement souscrite au titre de l’année 2016. Par un jugement du 10 octobre 2024, le tribunal administratif de Paris a, d’une part, constaté qu’il n’y avait plus lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge de la demande à concurrence des dégrèvements ainsi accordés en cours d’instance et, d’autre part, rejeté le surplus de ces conclusions. Mme Wang relève appel de ce jugement.

Sur l’étendue du litige :

2. Par une décision du 5 février 2025, postérieure à l’introduction de la requête, le directeur chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France a prononcé le dégrèvement partiel, à concurrence de la somme totale de 24 373 euros, de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle Mme Wang a été assujettie au titre de l’année 2016, ainsi que des majorations correspondantes. Les conclusions de la requête de Mme Wang sont dès lors, dans cette mesure, devenues sans objet.

Sur le surplus des conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité du jugement attaqué :

3. Ainsi qu’il a été dit au point 1, alors qu’il n’était saisi de conclusions tendant à la décharge que de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle Mme Wang avait été assujettie à l’issue du contrôle dont elle avait fait l’objet, ainsi que des majorations correspondantes, le tribunal administratif de Paris a considéré que ces conclusions étaient devenues sans objet à concurrence des dégrèvements accordés en cours d’instance, par deux décisions du 8 décembre 2022, pour un montant total de 51 591 euros, s’agissant de ces imposition et majorations, et pour un montant de 7 750 euros, s’agissant des cotisations primitives de contributions sociales, qui avaient été établies conformément à la déclaration que Mme Wang avait initialement souscrite au titre de l’année 2016 et dont elle ne demandait pas la décharge. Par suite, c’est à tort que les premiers juges ont estimé, à hauteur de cette somme de 7 750 euros, que les conclusions à fin de décharge de la demande dont ils étaient saisis étaient devenues sans objet et ont constaté, à due concurrence, qu’il n’y avait pas lieu de statuer sur ces conclusions. L’article 1er du jugement attaqué doit dès lors être annulé.

4. Il y a lieu d’évoquer les conclusions de la demande de première instance sur lesquelles le tribunal administratif de Paris ne s’est pas prononcé et d’y statuer en même temps que sur le surplus des conclusions dont la Cour est saisie par l’effet dévolutif de l’appel.

En ce qui concerne l’étendue du litige :

5. Ainsi qu’il a été dit aux points 1 et 3, par une décision du 8 décembre 2022, postérieure à la saisine du tribunal administratif de Paris, le directeur chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France a prononcé le dégrèvement partiel, à concurrence de la somme totale de 51 591 euros, de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle Mme Wang a été assujettie au titre de l’année 2016, ainsi que des majorations correspondantes. Les conclusions à fin de décharge présentées par Mme Wang sont dès lors, dans cette mesure, devenues sans objet.

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition demeurant en litige :

6. Aux termes de l’article L. 203 du livre des procédures fiscales : « Lorsqu’un contribuable demande la décharge ou la réduction d’une imposition quelconque, l’administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l’expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l’imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l’assiette ou le calcul de l’imposition au cours de l’instruction de la demande ». Aux termes de l’article L. 205 de ce livre : « Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l’encontre duquel l’administration effectue une rectification lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son préjudice ou lorsque la rectification fait apparaître une double imposition ».

7. En premier lieu, Mme Wang établit, par les pièces qu’elle a versées au dossier, ainsi que le reconnaît d’ailleurs l’administration en défense, que la somme qu’elle a déclarée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l’année 2016 inclut des sommes de 50 000 euros, 50 000 euros et 12 000 euros qui lui ont été versées par la SAS Delta Consulting. Pour remédier à la double imposition de ces sommes résultant de la taxation à l’impôt sur le revenu, entre les mains de Mme Wang, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, du résultat de cette société, l’administration fiscale a opéré une compensation et, en conséquence, accordé les dégrèvements partiels, mentionnés aux points 2 et 5, de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu mise à la charge de la contribuable à l’issue du contrôle dont elle a fait l’objet, ainsi que des majorations correspondantes. Elle a par ailleurs dégrevé partiellement les cotisations primitives de contributions sociales mises en recouvrement conformément à la déclaration de revenus souscrite par Mme Wang au titre de l’année 2016, à concurrence d’une somme de 7 750 euros, par une décision du 8 décembre 2022, ainsi qu’il a été dit aux points 1 et 3, et à concurrence d’une somme de 9 610 euros, par une décision du 5 février 2025. Mme Wang ne soutient pas que les dégrèvements qui lui ont ainsi été accordés sont insuffisants pour remédier à la double imposition des sommes de 50 000 euros, 50 000 euros et 12 000 euros.

8. En second lieu, si Mme Wang soutient que la somme qu’elle a déclarée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l’année 2016 inclut également une somme de 15 810 euros qui lui a été versée par la SAS Delta Consulting, et que la taxation du résultat de cette société à l’impôt sur le revenu, entre ses mains, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, fait dès lors apparaître une double imposition à due concurrence, elle ne verse aucune pièce de nature à justifier de l’origine de cette somme et à établir qu’elle lui a effectivement été versée par la SAS Delta Consulting.

9. Il résulte de ce qui a été dit aux points 7 et 8 que Mme Wang n’apporte pas la preuve, qui lui incombe, du caractère fondé de la compensation qu’elle demande sur le fondement des dispositions précitées de l’article L. 205 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé de la pénalité pour manquement délibéré demeurant en litige :

10. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt (…) entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré / (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (…), la preuve de la mauvaise foi (…) incombe à l’administration ».

11. Il résulte de l’instruction que si Mme Wang avait omis de déclarer le résultat de la SAS Delta Consulting imposable à l’impôt sur le revenu entre ses mains au titre de l’année 2016 dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux pour un montant total de 194 958 euros, elle avait par erreur déclaré avoir perçu de cette société la somme de 24 547 euros dans la catégorie des traitements et salaires et la somme totale de 112 000 euros dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à raison desquelles elle avait été assujettie à des cotisations primitives d’impôt sur le revenu et de contributions sociales. Pour établir l’intention délibérée de Mme Wang d’échapper à l’impôt à raison de la somme demeurant en litige, le ministre soutient qu’elle ne pouvait pas ignorer que la SAS Delta Consulting ne pouvait pas prétendre à l’exonération d’impôt prévue par l’article 44 octies du code général des impôts dès lors que le bénéfice de cette exonération avait déjà été remis en cause à la suite d’un contrôle portant sur la période du 1er octobre 2014 au 30 septembre 2015. Toutefois, cette remise en cause a résulté d’une vérification de comptabilité diligentée du 28 octobre 2016 au 28 janvier 2017 et avait été contestée au cours de la procédure de rectification contradictoire, en particulier devant la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, qui avait rendu un avis le 15 juin 2018, alors que la liasse fiscale de l’exercice clos en 2016 avait été déposée le 2 janvier 2017. En tout état de cause, le fait, pour un contribuable, de continuer à se placer, dans le cadre de ses déclarations, sous un régime d’exonération d’imposition de ses bénéfices après que l’administration l’eût avisé qu’il ne pouvait prétendre à ce régime ne suffit pas à caractériser le manquement délibéré, au sens de l’article 1729 du code général des impôts. Enfin, en faisant valoir que Mme Wang a dirigé plusieurs sociétés avec son compagnon et qu’elle ne pouvait pas ignorer que le résultat de la SAS Delta Consulting était imposable à l’impôt sur le revenu entre ses mains, alors qu’elle avait déclaré, au titre de ses revenus de l’année 2016, avoir perçu de cette société la somme totale de 136 547 euros, le ministre n’établit pas son intention délibérée de se soustraire à l’impôt et, par suite, le bien-fondé de la pénalité pour manquement délibéré demeurant en litige, qui lui a été infligée au titre de l’année 2016.

12. Il résulte de ce qui a été dit aux points 6 à 11 que Mme Wang est seulement fondée à soutenir, s’agissant des imposition et majorations demeurant en litige, que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge de la pénalité pour manquement délibéré, qui lui a été infligée sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts au titre de l’année 2016.

Sur les conclusions présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

13. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat, qui doit être regardé comme la partie perdante pour l’essentiel dans la présente instance, le versement à Mme Wang d’une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme Wang à concurrence du dégrèvement partiel accordé en cours d’instance pour une somme totale de 24 373 euros.

Article 2 : L’article 1er du jugement n° 2214818 du tribunal administratif de Paris en date du 10 octobre 2024 est annulé.

Article 3 : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la demande présentée par Mme Wang devant le tribunal administratif de Paris à concurrence du dégrèvement partiel accordé en cours d’instance pour une somme totale de 51 591 euros.

Article 4 : Mme Wang est déchargée de la pénalité pour manquement délibéré demeurant en litige, qui lui a été infligée sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts au titre de l’année 2016.

Article 5 : Le jugement n° 2214818 du tribunal administratif de Paris en date du 10 octobre 2024 est réformé en ce qu’il a de contraire à l’article 4 du dispositif du présent arrêt.

Article 6 : L’Etat versera à Mme Wang une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 7 : Le surplus des conclusions de la demande présentée par Mme Wang devant le tribunal administratif de Paris et le surplus de ses conclusions devant la Cour sont rejetés.

Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à Mme A... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à l’administrateur des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France.

Délibéré après l’audience du 19 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

- M. Carrère, président,

- M. Lemaire, président assesseur,

- Mme Lorin, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour le 3 octobre 2025.

Le rapporteur,

O. LEMAIRE

Le président,

S. CARRERE

La greffière,

E. LUCE

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.