Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2302213

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires enregistrés le 9 mai, 30 octobre 2023 et 17 juin 2024, la société par actions simplifiée (SAS) Via Pass, représentée par Me Hermant, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui ont été mises à sa charge au titre des exercices 2015, 2016 et 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que les pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat des intérêts moratoires sur les sommes en litige en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales.

Elle soutient que :

- il n'existe aucune interdiction de confier les fonctions de la direction générale d'une société par actions simplifiée (SAS) à un tiers.

- à titre principal, les services rendus par Karo Conseil relèvent avant tout de prestations techniques et non de prestations liées à la présidence ;

- à titre subsidiaire, l'assemblée générale de la société Via Pass avait conscience d'organiser par le biais de la convention de services signée avec la société Karo Conseil la rémunération indirecte des fonctions de direction assurées par M. B, son président.

Par des mémoires en défense enregistrés les 17 août 2023, 13 février et 30 septembre 2024, la directrice générale des finances publiques du contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu'aucun des moyens invoqués dans la requête n'est fondé.

Un mémoire en réplique de la société requérante enregistré le 14 octobre 2024 n'a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique du 27 février 2025 :

- le rapport de Mme Zettor, rapporteure,

- et les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Via Pass, qui exerce une activité de développement de solutions internet/intranet et de gestion et de commercialisation de services et produits, a fait l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité à l'issue de laquelle des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été notifiés par une proposition de rectification du 4 décembre 2018. Son président est M. A B depuis le 29 novembre 2026 et son actionnaire majoritaire est la société civile de droit monégasque Roka, elle-même détenue par M. B. Le service a remis en cause, au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, la déduction des charges relatives à des factures de la SARL Karo Conseil, dont le président et gérant est M. B, dans le cadre d'une convention d'externalisation de la gérance conclue le 1er juillet 2013. Par une réclamation en date du 19 mars 2021 rejetée le 15 mars 2022, la société a contesté les impositions mises à sa charge. La SAS Via Pass demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des années 2015, 2016 et 2017, ainsi que des pénalités correspondantes.

2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges () celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux () ". Il résulte de ces dispositions que les charges pouvant être admises en déduction doivent avoir été exposées dans l'intérêt direct de l'entreprise ou se rattacher à sa gestion normale, correspondre à une charge effective et être appuyées de justificatifs.

3. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée.

4. En premier lieu, il est constant que la SAS Via Pass a conclu le 1er juillet 2013 un contrat d'externalisation de la gérance avec la SARL Karo Conseil dans les domaines de l'assistance en ressources humaines, juridique, fiscale, financière, comptable, informatique et commerciale et que ces deux sociétés ont un dirigeant en commun en la personne de M. B et que ce dernier n'est pas rémunéré par la société Via Pass. Ces éléments sont rappelés dès le préambule de la convention en litige. Il résulte de l'instruction que les statuts de la SAS Via Pass ne prévoient aucune disposition concernant les modalités d'exercice de la direction et indique uniquement dans l'article 18 les modalités de nomination d'un président. Ce point n'est pas contesté par l'administration fiscale qui ne remet pas en cause la liberté de la SAS requérante de conclure une convention d'honoraires avec une société tiers, en l'occurrence la société Karo Conseil dont le gérant est M. B, son président. La SAS Via Pass pouvait, par conséquent, confier sa direction générale à un tiers par voie conventionnelle, ce qui n'est pas discuté par l'administration fiscale. M. B exerçant les fonctions de dirigeant des deux sociétés, l'administration fiscale, qui ne s'est pas fondée sur la nullité de cette convention de prestation pour prononcer les rectifications en litige, a néanmoins estimé que les prestations réalisées dans le cadre de cette convention ne correspondaient pas à des prestations spécifiques, distinctes des tâches inhérentes aux fonctions normales d'un président de société par actions simplifiée. Elle a également considéré que la société n'établissait pas la réalité des prestations effectuées par M. B dans le cadre des missions facturées par la SARL Karo Conseil à la SAS Via Pass. Le service a donc remis en cause la déductibilité des charges afférentes à cette convention et la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée s'y rapportant, et les a réintégrées dans le résultat imposable au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017. Il ne résulte pas de l'instruction, que l'administration a remis en cause le fondement légal de l'existence d'une telle convention conclue entre deux sociétés à raison de prestations réalisées par leur dirigeant commun. Dès lors, le moyen tiré de ce qu'il n'existe aucune interdiction de confier les fonctions de la direction générale d'une SAS à un tiers est inopérant et doit, par suite, être écarté.

5. En second lieu, et d'une part, il résulte de l'instruction, que la convention prévoit : " dans le cadre de la gouvernance de la société Via Pass par M. B " dès son article 1er les missions qui seront confiées à la SARL Karo Conseil. Il est ainsi prévu qu'elles seront rémunérées au temps passé réel en fonction des feuilles de temps annotées par le dirigeant, en l'occurrence M. B. Or, ces feuilles n'ont jamais été produites et les missions sont demeurées injustifiées. Si la société requérante allègue à titre principal que son dirigeant dispose de connaissances techniques pointues pour justifier du caractère déductible des activités exercées dans le cadre de la convention, les éléments produits ne permettent pas d'en justifier, pas plus qu'ils ne permettent de confirmer que M. B, le dirigeant commun des deux entités, a développé une activité significative dans le domaine de la prospection ou la proposition de solutions complexes destinées à de grands comptes au cours des exercices en litige dans le cadre des missions confiées et facturées par la SARL Karo Conseil. Par les éléments produits, la société ne parvient pas à remettre en cause l'analyse du vérificateur qui a estimé que les factures de la société Karo Conseil ne pouvaient être regardées comme des charges justifiées par l'exploitation commerciale de la société Via Pass. Les mails produits, rédigés par M. B et signés en qualité de directeur de Via Pass, ne permettent pas d'attester des missions techniques qui lui auraient été confiées dans le cadre de la convention conclue avec la société Karo Conseil. De même, l'agenda de M. B ne permet pas de quantifier l'implication de ce dernier, durant la période en litige, dans le domaine technique et commercial pour le compte de la SARL Karo Conseil dès lors que les rendez-vous recensés ne sont pas détaillés. Alors que la société requérante soutient que les fonctions relatives à la direction financière et à la gestion des ressources humaines justifient également ces charges, il est constant que la SARL Karo Conseil, dont le siège social est le domicile du président de la SAS requérante, n'a déclaré qu'un salarié assurant des missions ponctuelles de maintenance quelques mois seulement durant la période en litige. Les modalités de rémunération ne permettent pas de distinguer la part de rémunération concernant les prestations techniques et celles relevant de la gouvernance. Les éléments produits ne permettent pas davantage de distinguer les missions exercées par M. B dans le cadre de son mandat social de dirigeant et celles qui relèvent de décisions stratégiques de l'entreprise. L'administration soutient, sans être contredite, que la quasi-totalité des recettes de la société Karo conseil sont générées par la convention de groupe conclue avec Via Pass et que les notes de frais de M. B sont réglées par la société Via Pass et facturées au nom de la société Karo Conseil. Dès lors, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que les prestations facturées par la société Karo Conseil à la Société Via Pass n'étaient pas distinctes des tâches inhérentes aux fonctions de dirigeant de la société Via Pass et ne pouvaient être admises en déduction pour la détermination du bénéfice imposable au titre des exercices en litige. Par suite, au regard de l'ensemble de ces éléments, c'est à bon droit que l'administration a considéré que la convention de services conclue le 1er juillet 2013 entre la société Karo Conseil et la société Via Pass était sans cause et qu'elle avait pour objet de rémunérer, par le biais d'honoraires, la gouvernance de la SAS Via Pass qui avait pris la décision de gestion de ne pas rémunérer son dirigeant.

6. D'autre part, comme il a été dit au point précédent, aucune ventilation n'est opérée entre les missions " techniques " et les missions relatives à la gouvernance de la SAS Via Pass, ce qui rend impossible la détermination de la part des charges déductibles. La société Via Pass souligne dans ses premières écritures que les services rendus par la SARL Karo Conseil sont : " avant tout des prestations techniques et non des prestations liées à la présidence ". Elle ajoute même dans sa requête que les prestations de présidence : " se limitent à la préparation de l'assemble générale annuelle ce qui correspond à une partie infime des fonctions exercées par la société Karo Conseil ". Dans le dernier état de ses écritures, elle soutient au contraire, que la convention en litige est une convention de gouvernance, validée à chacune des assemblées générales, et que l'information était suffisante concernant son contenu, son objet et l'implication du dirigeant commun pour que les charges puissent être déduites. Toutefois, il résulte de l'instruction que la convention précise dès son préambule l'existence du dirigeant commun qui n'était ni salarié, ni rémunéré au titre de son mandat social de président de la société Via Pass et que les honoraires sont facturés par le biais de la société Karo Conseil pour accomplir les missions relatives à la direction générale et à la gestion de la SAS. Une fois inventoriées de manière détaillée dans la convention, il est indiqué que les missions seront rémunérées au temps passé réel en fonction des feuilles de temps annotées par le dirigeant, tout en précisant que la facturation serait effectuée mensuellement à hauteur d'un forfait de 10 000 euros hors taxes. Les deux positions soutenues par la société requérante à titre principal et à titre subsidiaire ne sont étayées par aucun élément probant et les pièces produites, notamment des extraits de l'agenda de M. B et certains des courriels qu'il a adressés à des clients, ne sont pas de nature à établir qu'il intervenait au nom de la SARL Karo Conseil, ni que cette dernière société effectuait pour la SAS Via Pass des prestations de nature technique comme il a été dit précédemment. Par suite, eu égard à l'ensemble de ces éléments, l'administration fiscale doit être regardée comme démontrant que les prestations facturées par la SARL Karo Conseil ne constituaient pas des charges déductibles de la base d'imposition de la SAS Via Pass sur la période en litige. La circonstance que l'assemblée générale de la société Via Pass avait conscience d'organiser par le biais de la convention de services signée avec la société Karo Conseil la rémunération indirecte des fonctions de direction assurées par M. B, n'est pas davantage de nature à remettre en cause l'analyse de l'administration et la société n'apporte pas la preuve qui lui incombe que les charges qu'elle entendait déduire étaient justifiées dans leur matérialité et déductibles de son résultat imposable.

7. Aux termes de l'article 272 du code général des impôts : " () 2. La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture () ". Aux termes du 4 de l'article 283 du même code : " Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée " ;

8. Comme il a été dit aux points précédents, la société requérante qui ne justifie pas de la réalité de charges correspondant aux prestations accomplies par son président dans le cadre de ses fonctions au sein de la SARL Karo Conseil, pas plus qu'elle ne justifie des missions qui relèveraient de l'exercice de son mandat social au sein de la SAS Via Pass, ne peut prétendre à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée qui se rapporte aux charges qu'elle entendait déduire de son résultat imposable. Dès lors, l'administration qui a écarté la déductibilité des charges, pouvait écarter également la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée s'y rapportant.

9. Il résulte de tout ce qui précède, que les conclusions à fin de décharge présentées par la SAS Via Pass ne peuvent qu'être rejetées, ensemble celles formulées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et des intérêts.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de SAS Via Pass est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Via Pass et à la directrice générale des finances publiques du contrôle fiscal Sud-est Outre-mer.

Délibéré après l'audience du 27 février 2025, à laquelle siégeaient :

M. Taormina, président,

Mme Zettor, première conseillère,

Mme Chevalier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 mars 2025.

La rapporteure,

signé

V. Zettor

Le président,

signé

G. TaorminaLa greffière,

signé

C. Martin

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation, la greffière.