Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête enregistrée le 16 octobre 2023, la société anonyme de droit suisse Phoenix Union Co, représentée par Me Romain, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, de revenus locatifs et de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 à 2019, en droits et pénalités ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat les dépens et la somme de 3.000 € au titre de l’article L.761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- elle ne relève pas du champ de l’impôt sur les sociétés dès lors qu’elle ne saurait être assimilée à une société commerciale et qu’elle n’exerce aucune activité ;
- la mise à disposition à titre gratuit du bien immobilier à l’actionnaire unique n’est pas constitutive d’un acte anormal de gestion dès lors que la société y trouve des contreparties qui satisfont nécessairement à ses intérêts ;
- le conseil d’Etat a entaché sa décision d’une erreur de droit ;
- à titre subsidiaire, si l’acte anormal de gestion est retenu, l’administration fiscale n’apporte pas la preuve qui lui incombe de ce que le taux de rendement de 3% est pertinent ;
- le taux à appliquer ne saurait excéder une valeur locative annuelle de 170.000 €, hors taxes et charges ;
- l’administration fiscale méconnaît les dispositions de l’article 234 duodecies I du code général des impôts en considérant que la contribution sur les revenus locatifs est assise sur des loyers qu’elle aurait dû percevoir et non sur ceux qu’elle a effectivement perçus ;
- les dispositions de l’article 234 duodecies I du code général des impôts ne sont applicables qu’aux sociétés soumises aux dispositions du 1 de l’article 223 du code général des impôts et elle n’est pas soumise à l’impôt sur les sociétés en France ;
- l’administration n’apporte pas la preuve qu’elle a minoré volontairement ses bases d’imposition ;
- elle applique à tort la majoration de 40% prévue au a) de l’article 1729 du code général des impôts, dès lors que les redressements en litige sont tous antérieurs au 22 juillet 2022, date à laquelle le conseil d’Etat a définitivement tranché la contestation.
Par un mémoire en défense enregistré le 18 avril 2024, la direction départementale des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.
Elle fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement informées du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Zettor, rapporteure,
- et les conclusions de M. Ruocco-Nardo, rapporteur public, la société Phoenix Union Co et l’administration fiscale non représentées.
Considérant ce qui suit :
1. La société anonyme de droit suisse Phoenix Union Co, propriétaire de deux appartements situés à Cannes, qu’elle met gratuitement à disposition de son unique associé, M. A..., a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019. A l’issue de ce contrôle, l’administration fiscale a estimé que cette mise à disposition à titre gratuit était constitutive d’un acte anormal de gestion et a, par conséquent, réintégré dans les résultats de la société le montant des loyers que la société aurait dû percevoir au cours de la période en litige. La société Phoenix Union Co a été assujettie à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, de contributions sur les revenus locatifs et de retenue à la source au titre des années 2017 à 2019, assorties de pénalités, pour un montant total de 622.829 €. Elle demande au tribunal la décharge des impositions en litige.
Sur les conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne l’impôt sur les sociétés et la forme commerciale de la société :
2. Aux termes du 1 de l’article 206 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions des articles 8 ter, 239 bis AA, 239 bis AB et 1655 ter, sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes (…) et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ». Il appartient au juge de l’impôt, saisi d’un litige portant sur le traitement fiscal d’une opération impliquant une société de droit étranger, d’identifier d’abord, au regard de l’ensemble des caractéristiques de cette société et du droit qui en régit la constitution et le fonctionnement, le type de société de droit français auquel la société de droit étranger est assimilable. Compte tenu de ces constatations, il lui revient ensuite de déterminer le régime applicable à l’opération litigieuse au regard de la loi fiscale française.
3. Pour déterminer si une société de droit étranger est assimilable à une société par actions de droit français, le juge de l’impôt n’a pas à tenir compte du caractère civil ou commercial de l’objet de cette société, un tel critère n’étant pas au nombre des caractéristiques définissant ce type de sociétés. Il résulte par ailleurs des dispositions citées au point 2 qu’une société anonyme de droit français est assujettie à l’impôt sur les sociétés à raison de sa forme sociale, quel que soit son objet. Enfin, il résulte de ces mêmes dispositions que, dès lors qu’il constate qu’une société de droit étranger doit être assimilée à un type de société de droit français passible de l’impôt sur les sociétés à raison de sa forme sociale, il appartient au juge de l’impôt d’appliquer à cette société le régime fiscal correspondant, sans qu’ait d’incidence la circonstance que le droit étranger en cause ne prévoirait pas de structure comparable aux types de sociétés de droit français mentionnés à l’article 8 du code général des impôts.
4. Les sociétés anonymes de droit suisse constituent des sociétés de capitaux inscrites au registre du commerce et la responsabilité de leurs associés est limitée au montant de leurs apports. Il résulte de l’article 2 des statuts de la société « Phoenix Union Co » que celle-ci a pour objet « la gestion patrimoniale, et notamment : (…) l’exploitation par bail de tous immeubles bâtis ou non bâtis ou de tous droits réels (…) l’acquisition, la vente, la location de tous biens immobiliers (…) ». Si le capital social de la société Phoenix Union Co est détenu par un seul associé, ses statuts n’excluent pas la possibilité que celui-ci soit détenu par plusieurs actionnaires, chaque action pouvant, selon les articles 8 et 9 des statuts, être transférée par la remise du titre sans que le transfert ne soit soumis à aucune restriction. Ainsi, alors même que son capital était détenu par un actionnaire unique, la société Phoenix Union Co est assimilable à une société anonyme de droit français et doit être regardée comme commerciale du seul fait de sa forme sociale, nonobstant son objet social qui se limiterait à la seule gestion patrimoniale et alors qu’elle n’exercerait aucune activité lucrative et ne chercherait pas à réaliser un quelconque profit au travers de l’exploitation du bien en litige. Par suite, elle est passible de l’impôt sur les sociétés en application des dispositions précitées de l’article 206 du code général des impôts, sans qu’il soit besoin de s’interroger, en tout état de cause, sur la nature civile ou commerciale de son objet, sur le caractère lucratif de son exploitation ou de ses opérations.
En ce qui concerne le critère objectif de l’acte anormal de gestion et la méthode mise en œuvre par l’administration :
S’agissant de l’acte anormal de gestion :
5. Aux termes de l’article 38 du code général des impôts, applicable en matière d’impôt sur les sociétés en application de l’article 209 du même code : « 1. (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (…) ». En application de ces dispositions, le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion, l’acte par lequel une entreprise décide de s’appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l’administration, qui n’a pas à se prononcer sur l’opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d’établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal.
6. Si la requérante conteste cette position, il ne revient pas au juge de première instance d’infirmer les positions de son juge de cassation. Ce moyen est, donc, inopérant.
7. Il n’est pas contesté que l’ensemble immobilier de 499,48 m² en litige, constitué de deux appartements situés à Cannes, dont la valeur vénale a été évaluée à plus de 8 millions d’euros en 2017 et 2019, a été mis gratuitement par la société requérante à la disposition de son associé unique, M. A.... Ce faisant, elle a renoncé sans contrepartie à percevoir des recettes qu’une gestion normale de ses biens lui eut procurées. La circonstance qu’elle a pour objet social la mise à disposition gratuite de ses immeubles à ses actionnaires et que cette mise à disposition gratuite au profit de l’actionnaire unique trouverait une véritable contrepartie dont elle bénéficie, l’associé prenant en charge les coûts d’entretien des appartements et contribuant à son amélioration dans la perspective de la réalisation d’une future plus-value, n’est pas suffisante. Au surplus, ces allégations imprécises ne sont attestées par aucune des pièces du dossier. Par suite, le moyen est écarté.
S’agissant de la méthode :
8. Pour établir le montant des recettes à réintégrer aux résultats de la société, le service, en l’absence de baux de location sur des biens similaires situés dans le même secteur géographique, a fait évaluer le produit correspondant à la valeur locative du bien que la société aurait dû percevoir par voie d’appréciation directe, méthode consistant à appliquer un taux de rendement à la valeur vénale du bien. Pour définir la valeur vénale, le service a retenu la surface utile ou la surface d’après la loi carrez telle que celle-ci était indiquée dans l’acte et a défini un prix moyen au m² de l’ensemble immobilier. La société requérante ne conteste pas la locative au m²qui a ainsi été établie à hauteur d’une somme de 17.059 € en 2017, 13.747 € en 2018 et 17.052 € en 2019. Le service vérificateur a ensuite appliqué, à la valeur vénale définie pour chacun des exercices, un taux de rentabilité fixé d’abord à 4% et revu à la baisse, à 3%, après avoir suivi l’avis de la commission des impôts directs, pour aboutir à une valeur locative retenue sur la base de ce taux rapporté à une valeur vénale établie à hauteur de 8.520.629 € en 2017, 6.866.352 € en 2018 et 8.517.133 € en 2019. Ce taux de 3% tient compte de la situation exceptionnelle du bien qui se situe sur la commune de Cannes, dans le quartier « Palm Beach », offrant une vue mer totalement dégagée, d’une superficie exceptionnelle qui dépasse les 499 m² et classé dans la catégorie 2, regroupant des biens disposant de prestations haut de gamme.
9. Pour contester le taux de rendement de 3%, retenu par le service, la société se prévaut d’un rapport d’expertise établi par la société Capan et Bordes aux termes duquel, le taux de rendement de la villa en litige ne pourrait être supérieur à 2%. En se fondant sur ce rapport d’analyse du 9 août 2021, portant sur la valeur vénale et locative du bien en litige, la société propose de retenir deux biens dont les surfaces ne correspondent manifestement pas au bien en litige qui excède les 400 m². Le rapport propose également une synthèse des locations longue durée, mais les éléments se rapportent à des années postérieures à la période en litige avec des biens dont les surfaces sont sans comparaison avec le bien en litige, tous inférieurs à 100 m². En l’absence de terme de comparaison significatif avec d’autres locaux situés dans le même secteur géographique et de type équivalent, l’administration fiscale précise sa méthode dans son mémoire en défense, proposant des comparaisons avec le marché de la location saisonnière et appliquant un coefficient de correction pour tenir compte du fait que ce marché est plus rentable qu’une location annuelle. Ainsi, il retient une valeur vénale de 8.520.629 € en 2017, 6.866.352 € en 2018 et 8.517.133 € en 2019 et parvient à une valeur annuelle de location comprise entre 579.717 € et 613.818 € pour un taux compris entre 6,80% et 8,65%, soit bien au-delà de la valeur locative annuelle de 170.000 € proposée par la société requérante et au-delà du taux de 3% retenu après avoir suivi l’avis de la commission départementale des impôts. Dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de la pertinence du taux de rendement locatif de 3 % dont elle a fait application et, le moyen tiré de son exagération doit donc être écarté.
En ce qui concerne le bien-fondé des supplémentaires de contribution annuelle sur les revenus locatifs :
10. Aux termes de l’article 234 nonies du code général des impôts : « I.- Il est institué une contribution annuelle sur les revenus retirés de la location de locaux situés dans des immeubles achevés depuis quinze ans au moins au 1er janvier de l'année d'imposition, acquittée par les bailleurs (...) ». Aux termes de l’article 234 duodecies du même code : « I. – Lorsque la location est consentie par une personne morale ou un organisme devant souscrire la déclaration prévue au 1 de l'article 223, (…) la contribution prévue à l'article 234 nonies est assise sur les recettes nettes définies à l'article 29 qui ont été perçues au cours de l'exercice ou de la période d'imposition (...) ». Une société propriétaire qui renonce sans contrepartie à percevoir des recettes qu’une gestion normale de son bien lui eut procurées doit être regardée comme ayant retiré un revenu de la location de ce bien au sens de l’article 234 nonies précité.
11. Si la requérante conteste l’imposition au titre de la contribution sur les revenus locatifs en l’absence de perception effective de loyers sur la période en litige, il résulte de ce qui précède qu’elle est une société au sens de l’article 206 du code général des impôts et qu’en mettant gratuitement son bien situé à Cannes à disposition de son associé, elle a délibérément renoncé à percevoir les recettes qu’une gestion normale du bien lui eut procurées. Ainsi, elle doit être regardée comme ayant retiré effectivement un revenu de la location de son bien au sens de l’article 234 nonies précité. C’est donc à bon droit qu’elle a été assujettie à la contribution annuelle sur les revenus locatifs au titre des recettes dont elle s’est volontairement privée et que l’administration fiscales a réintégré les loyers non déclarés en produits d’exploitation dans la base taxable à l’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2017, 2018 et 2019.
En ce qui concerne les pénalités pour manquement délibéré :
12. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : /a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, (…) la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ».
13. D’une part, pour infliger à la société des pénalités pour manquement délibéré, sur le fondement du a) de l’article 1729 du code général des impôts, l’administration fiscale s’est fondée sur l’importance du montant des produits non déclarés en matière d’impôts sur les sociétés comme il a été dit aux points précédents, sur le caractère répété de la mise à disposition gratuite de la villa au cours des années en litige, mais également sur la circonstance que des faits similaires avaient été relevés et fait l’objet d’un rehaussement au titre des exercices clos de 2008 à 2012 résultant de la mise à disposition gratuite de l’ensemble immobilier en litige au profit du même associé. D’autre part, la circonstance que le désaccord entre elle et l’administration n’était pas encore définitivement tranché par le juge de cassation, concernant un redressement sur un fondement similaire au titre des années 2011 et 2012, est sans incidence sur l’analyse opérée par le service. Ainsi, l’administration doit ainsi être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l’intention délibérée du contribuable de se soustraire à l’impôt et, par suite, du bien-fondé des pénalités en litige.
14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la société anonyme de droit suisse Phoenix Union Co tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, de revenus locatifs et de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 à 2019 doivent être rejetées, ensemble ses conclusions formulées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D É C I D E
Article 1er : La requête de la SA Phoenix Union Compagnie est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme de droit suisse Phoenix Union Co et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.
Délibéré après l'audience du 5 février 2026, à laquelle siégeaient :
M. Taormina, président,
Mme Zettor, première conseillère,
Mme Chevalier, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 mars 2026.
La rapporteure,
signé
V. Zettor
Le président,
signé
G. Taormina
La greffière,
signé
C. Sussen
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Pour le greffier en chef,
ou par délégation, la greffière.