Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés les 31 octobre 2022 et 5 mai 2023, la société par actions simplifiée (SAS) Sun et Eau Réunion, désormais représentée par Me Malgoyre, demande au tribunal :
1°) d’annuler la décision du 22 août 2022 par laquelle le directeur régional des finances publiques de La Réunion n’a que partiellement fait droit à sa réclamation préalable ;
2°) de prononcer la décharge, d’une part, des suppléments d’impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2018, 2019 et 2020, d’autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) mis à sa charge pour la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2020, d’un montant total de 284 332 euros en droits et pénalités ;
3°) de mettre à la charge de l’État la somme de 3000 euros au titre de l’article L.761-1 du code de justice administrative.
La SAS Sun et Eau Réunion soutient que :
- en ce qui concerne le rejet des comptabilités, l’écart de caisse inférieur à 2000 euros relevé au titre de l’exercice clos en 2018, d’un montant minime par rapport au chiffre d’affaires de près de 2 000 000 d’euros, ne peut être regardé comme présentant le caractère de gravité requis par les paragraphes n°s 7 à 10 de la documentation administrative référencée 4 G-3341 du 25 juin 1998 et n°s 60, 70, 80, 90 et 100 de la documentation administrative référencée BOI-CF-IOR-10-20 du 12 septembre 2012 ; il en va des même des trois motifs mineurs retenus pour écarter la comptabilité de l’exercice clos en 2019 ; la méconnaissance des principes de chronologie et de continuité de la facturation concerne trois irrégularités sur une année ; la documentation administrative référencée BOI-TVA-DECLA-30-20-20-10 prévoit de nombreuses exceptions à la règle prévue par l’article 242 nonies A du code général des impôts ; les paragraphes 160 et 170 de la même documentation prévoient une mesure de tolérance s’agissant de l’obligation de ventiler les recettes selon les modalités d’imposition à la TVA ; il ne résulte des paragraphes n°s 20, 50, 60, 63 et 240 de la documentation administrative référencée BOI-CF-IOR-60-40-20 aucune obligation de lettrage des comptes ;
- s’agissant de la TVA collectée au titre des années 2019 et 2020, les prestations de service représentent une grande part de son activité ;
- l’application du taux réduit sur la TVA collectée au titre des années 2018 à 2020 a été remise en cause, alors qu’il est très marginal qu’elle travaille pour des professionnels ;
- la TVA déductible de 2020 a été remise en cause en l’absence de fichiers des écritures comptables ; elle produit ces documents qu’il y a lieu d’analyser pour déterminer si elle a déduit à tort la TVA, ce qu’elle conteste en l’état ;
- le profit sur le Trésor suppose qu’elle ait effectivement appréhendé de la TVA au détriment du Trésor, ce qu’elle conteste ;
- l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2019 doit être établi sur le résultat déclaré ;
- le bénéfice imposable de 1 146 515 euros au titre de l’exercice clos en 2020, dont il résulte un taux de marge nette d’exploitation de 57 % alors qu’il varie entre 6 et 7 %, est incohérent au regard du chiffre d’affaires et du secteur d’activité ; l’administration a partiellement tenu compte des éléments produits et a retenu un résultat taxable de 59 380 euros ;
- les paragraphes 290 à 330 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-CHAMP-80-10-10-30 ne prévoient pas que l’exonération prévue par l’article 44 sexies serait subordonnée à la production dans les délais de la déclaration de résultat ; le paragraphe 210 de la même documentation invite l’administration à examiner au cas par cas les circonstances ayant amené un contribuable de bonne foi à déposer tardivement sa déclaration avant de remettre en cause le bénéfice de l’avantage fiscal ; les dispositions qui prévoient que le bénéfice d’un avantage fiscal est demandé par voie déclarative n’ont, en principe, pas pour effet d’interdire au contribuable de régulariser sa situation dans le délai de réclamation, sauf si la loi a expressément prévu que l’absence de demande dans ce délai entraîne la déchéance du droit à l’avantage ; en l’espèce, l’article 44 sexies ne prévoit pas que l’absence de déclaration dans les délais entraîne la perte du droit à l’exonération ;
- en vertu de la réponse ministérielle du 26 janvier 1987 à M. A..., député, également transposable aux provisions, les amortissements dont la réalité n’a pas été remise en cause, inscrits en comptabilité à la date d'expiration du délai de déclaration sont déductibles alors même que la déclaration est produite hors délai ; ils doivent en tout état de cause être pris en compte sur l’exercice suivant ;
- c’est à bon droit qu’elle a déduit des montants au titre d’anciennes créances devenues irrecouvrables et, au titre de l’exercice clos en 2018, des charges exceptionnelles.
Par des mémoires en défense enregistrés les 2 et 15 mai 2023, le directeur régional des finances publiques de La Réunion conclut au rejet de la requête, en faisant valoir qu’aucun moyen n’est fondé.
Par une ordonnance du 19 février 2024, la clôture de l’instruction a été fixée au 14 mars suivant à 12 heures.
Par un courrier du 6 février 2026, les parties ont été informées, par application de l’article R.611-7 du code de justice administrative, que le jugement est susceptible d’être fondé sur le moyen d’ordre public tiré de l’irrecevabilité des conclusions tendant à l’annulation de la décision, non détachable de la procédure d’imposition, prise sur la réclamation préalable.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- l’arrêté du 8 septembre 2014 portant homologation des règlements n° 2014-1 du 14 janvier 2014, n° 2014-2 du 6 février 2014, n° 2014-3 du 5 juin 2014 et n° 2014-4 du 5 juin 2014 de l'Autorité des normes comptables ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Le rapport de Mme Lacau et les conclusions de M. Felsenheld ont été entendus au cours de l’audience publique, les parties n’étant ni présentes, ni représentées.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiée (SAS) Sun et Eau Réunion, exerçant l’activité de vente et d’installation de chauffe-eaux solaires, de gouttières en aluminium et de panneaux photovoltaïques, placée en redressement judiciaire par un jugement du 29 mars 2023, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle elle a été assujettie, d’une part, à des suppléments d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2018, 2019 et 2020 d’un montant total de 182 690 euros, d’autre part, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) pour la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2020 d’un montant total de 101 642 euros. Elle demande l’annulation de la décision du 22 août 2022 par laquelle le directeur régional des finances publiques de La Réunion n’a que partiellement fait droit à sa réclamation préalable et la décharge de ces impositions.
2. La décision de rejet de la réclamation préalable, non détachable de la procédure d’imposition, ne peut être contestée par la voie du recours pour excès de pouvoir. Par suite, les conclusions tendant à l’annulation de cet acte ne sont pas recevables.
Sur le rejet de la comptabilité :
En ce qui concerne l’exercice clos en 2018 :
3. Il résulte de l’instruction que le vérificateur a relevé que le compte caisse 531 présentait un solde créditeur de 255,01 euros à 2 093,57 euros du 1er janvier au 17 mai 2018. Si la société requérante invoque le caractère dérisoire de ce solde par rapport au chiffre d’affaires annuel de près de 2 000 000 d’euros, par sa gravité intrinsèque, la présence de soldes créditeurs de caisse suffit à justifier le rejet de la comptabilité. En tout état de cause, en l’absence de reconstitution extra-comptable des recettes, il ne résulte d’aucun élément de l’instruction et n’est d’ailleurs pas allégué que le rejet de la comptabilité comme non probante aurait eu une incidence sur les montants des rappels de TVA collectée d’un montant de 2 365 euros et des suppléments d’impôt sur les sociétés d’un montant de 46 515 euros en droits et pénalités mis à la charge de la société requérante au titre de l’année 2018, résultant, en l’absence de pièces justificatives, d’une part, de la remise en cause de l’application du taux réduit à la TVA collectée, d’autre part, du refus d’admettre en déduction les charges exceptionnelles et les pertes pour créances irrécouvrables, puis, en l’absence de déclaration dans les délais requis, de la remise en cause de l’exonération prévue par l’article 44 sexies du code général des impôts et de la dotation aux amortissements.
En ce qui concerne l’exercice clos en 2019 :
S’agissant de la numérotation des factures :
4. Aux termes de l’article 242 nonies A de l’annexe II au code général des impôts dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « I.- Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures en application du II de l'article 289 du code général des impôts sont les suivantes : 1° Le nom complet et l'adresse de l'assujetti et de son client ; (…) 7° Un numéro unique basé sur une séquence chronologique et continue ; (…) ».
5. Alors, que le vérificateur a relevé que la numérotation des factures ne respectait pas les principes de chronologie et de continuité, la société requérante se borne à faire valoir que la méconnaissance de ces principes n’a été relevée qu’à trois reprises. Si elle indique sans autres précisions que la documentation administrative référencée BOI-TVA-DECLA-30-20-20-10 du 18 octobre 2013 prévoit de nombreuses exceptions à la règle prévue par l’article 242 nonies A du code général des impôts, les paragraphes 70 à 130 du point A. « La numérotation des factures » du II « Numéro et date de la facture » de cette documentation se bornent à prévoir les conditions dans lesquelles la numérotation des factures peut être établie par séries distinctes.
S’agissant de l’obligation de ventiler les recettes selon les modalités d’imposition à la TVA :
6. Aux termes de l’article 37 de l’annexe IV au code général des impôts : « La comptabilité ou le livre spécial dont la tenue est prescrite par le 3° du I de l'article 286 du code général des impôts doit notamment faire apparaître d'une manière distincte : Les opérations non soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; Les opérations faites en suspension de ladite taxe ; Pour chaque acquisition de biens, services et travaux l'indication de son montant, de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante ainsi que le nom et l'adresse du fournisseur ; (…) ».
7. Le vérificateur a relevé quarante écritures pour lesquelles le taux du compte de produits diffère de celui effectivement facturé et dans 75 % des cas, de celui du compte de TVA collecté mouvementé.
8. Le paragraphe 160 de la documentation administrative BOI-TVA-DECLA-30-10-10 du 12 septembre 2012 invoqué par la société Sun et Eau Réunion se borne à rappeler les dispositions précitées de l’article 37 de l’annexe IV au code général des impôts. Aux termes du paragraphe 170 de la même documentation : « La comptabilité des entreprises doit, en principe, comporter l’indication du chiffre d’affaires hors TVA. Toutefois, les redevables qui réalisent ordinairement des recettes taxe comprise (détaillants notamment) et qui éprouveraient des difficultés pour comptabiliser leurs recettes hors taxe, peuvent les inscrire en comptabilité toutes taxes comprises, et reconstituer mensuellement ou trimestriellement, selon les cas, leur chiffre d’affaires hors taxe (…) ». Contrairement à ce que soutient la société requérante, ces énonciations ne prévoient aucune dérogation à l’obligation de ventilation des recettes selon le régime de TVA applicable.
S’agissant du défaut de lettrage des comptes :
9. L’opération comptable de lettrage consiste à affecter un seul repère à deux ou plusieurs entrées comptables dans un compte, la somme des entrées au crédit devant être égale à la somme des entrées au débit, ce qui permet d'associer les opérations et de s’assurer du règlement effectif des factures.
10. Il est constant qu’alors que la société Sun et Eau Réunion réalise des opérations de vente et des prestations de service soumises à des règles différentes en matière de TVA, plus de 98 % des règlements et des créances clients n’ont pas été lettrés, ce qui empêche le rapprochement des écritures d’encaissement et de facturation et, en conséquence, la détermination du montant des prestations de service effectivement encaissées et de la TVA exigible.
11. La société requérante fait valoir qu’il ne résulte des paragraphes n°s 20, 50, 60, 63 et 240 de la documentation administrative publiée le 7 juin 2017 sous la référence BOI-CF-IOR-60-40-20 aucune obligation de lettrage des comptes. Aux termes du paragraphe n° 240 de cette instruction : « Le lettrage de l’écriture fait référence au repère utilisé dans le système comptable pour apparier deux écritures (règlement-facture). La date de lettrage de l’écriture correspond à la date à laquelle l’opération de lettrage a été validée dans le système comptable ». Il ne résulte ni de ces énonciations, ni des paragraphes n°s 20, 50, 60, 63 du point II. « Nature du fichier des écritures comptables » de la même documentation que le défaut de lettrage des écritures, qui fait obstacle au rapprochement des factures et des paiements, ne constituerait pas une anomalie de nature à ôter à la comptabilité son caractère probant.
12. Il résulte de ce qui a été dit aux points 3 à 11 que l’administration fiscale apporte la preuve, qui lui incombe en application du deuxième alinéa de l’article L.192 du livre des procédures fiscales, des irrégularités graves et répétées des comptabilités présentées au titre des exercices clos en 2018 et en 2019, qu’elle a pu à bon droit écarter comme non probantes.
13. Aux termes des paragraphes n°s 60, 70, 80 et 90 de la documentation administrative référencée BOI-CF-IOR-10-20 du 12 septembre 2012 : « le rejet d’une comptabilité comme dénuée de sincérité ou comme non probante ne doit être opéré qu’à bon escient et avec la plus grande circonspection, lorsqu’il existe des motifs précis et sérieux permettant de la considérer comme non probante. L’absence de valeur probante d’une comptabilité, condition nécessaire de son rejet, peut résulter soit de l’irrégularité formelle de cette comptabilité, elle-même, d’une insuffisance des justifications fournies à l’appui de ses énonciations ou de l’une et l’autre de ces deux causes, soit, même si la comptabilité apparaît régulière en la forme, d’éléments permettant d’en contester la sincérité ou la valeur probante. On rappelle qu’une comptabilité est irrégulière lorsqu’elle est incomplète ou n’est pas correctement tenue, c’est-à-dire est entachée de négligences, erreurs ou lacunes de nature à la rendre impropre à justifier les résultats déclarés. Mais, bien entendu, une comptabilité ne doit pas être écartée si elle n’est entachée que d’irrégularités insuffisantes pour lui enlever toute valeur probante. Le défaut de valeur probante ne peut résulter que d’irrégularités ayant un caractère de gravité indiscutable : balances inexactes, erreurs répétées de reports, enregistrement non chronologique des opérations, absence de pièces justificatives de recettes ou de dépenses, fausses factures, soldes de compte caisse fréquemment créditeurs, enregistrements d’une partie des opérations réalisées. ». La société requérante ne peut se prévaloir, sur le fondement de l’article L.80 A du livre des procédures fiscales, de ces énonciations, qui ne donnent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application par le présent jugement.
Sur les rappels de TVA :
En ce qui concerne la TVA collectée pour la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2020 :
14. Le vérificateur a procédé au rapprochement entre la TVA collectée déclarée, déterminée à partir du chiffre d’affaires imposable et des taux résultant du libellé des comptes de produits et celle restant à déclarer, déterminée selon les éléments de la comptabilité. En l’absence de lettrage et de ventilation des produits, la date d’exigibilité a été regardée comme celle de la livraison, y compris pour les prestations de service. Le vérificateur a ainsi relevé des écarts respectifs de 31 504 euros et de 33 730 euros au titre des exercices clos en 2019 et en 2020 d’où résultent les rappels de TVA collectée.
15. La société requérante, qui se borne à faire valoir sans autres précisions que les prestations de service représentent une grande partie de son activité et n’apporte aucun élément permettant de déterminer le montant des encaissements se rapportant à des prestations de service, ne conteste pas sérieusement les rappels de TVA collectée pour la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2020.
En ce qui concerne la remise en cause de l’application du taux réduit à la TVA collectée pour la période du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2020 :
16. En vertu de l’article 296 du code général des impôts, dans le département de la Réunion : « la taxe sur la valeur ajoutée est perçue : 1° a) Au taux réduit de 2,10 % pour les opérations visées aux articles 278-0 bis à 279-0 bis A et à l'article 298 octies ; b) Au taux normal de 8,50 % dans les autres cas ». Le 1 de l’article 279-0 bis du même code vise : « les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien autres que ceux mentionnés à l'article 278-0 bis A portant sur des locaux à usage d'habitation, achevés depuis plus de deux ans, à l'exception de la part correspondant à la fourniture d'équipements ménagers ou mobiliers ou à l'acquisition de gros équipements fournis dans le cadre de travaux d'installation ou de remplacement du système de chauffage, des ascenseurs, de l'installation sanitaire ou de système de climatisation dont la liste est fixée par arrêté du ministre chargé du budget. ». Aux termes du 3 du même article : « Le taux réduit prévu au 1 est applicable aux travaux facturés (…) à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d'habitation achevés depuis plus de deux ans et ne répondent pas aux conditions mentionnées au 2. (…) Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l'appui de sa comptabilité. Le preneur doit conserver copie de cette attestation, ainsi que les factures ou notes émises par les entreprises ayant réalisé des travaux jusqu'au 31 décembre de la cinquième année suivant la réalisation de ces travaux. (…) ».
17. Pour contester la remise en cause de l’application du taux réduit à la TVA collectée pour la période du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2020, la société requérante se borne à faire valoir qu’il est très marginal qu’elle travaille pour des professionnels. Pour sa part, l’administration fiscale indique que pour les opérations facturées à l’association PACT Réunion, la société n’a pas produit les attestations des propriétaires justifiant de l’achèvement des locaux depuis plus de deux ans, puis que la vente du 22 juillet 2020 à la SARL Cap Méchant concerne un restaurant. Dans ces conditions, c’est à bon droit que la société a fait l’objet d’un rappel de TVA.
En ce qui concerne la TVA déductible pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2020 :
18. Aux termes de l’article 271 du code général des impôts : « I. - 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. (…) 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. II. - 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; (…) 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession (…) desdites factures (…) ».
19. Sur la déclaration rectificative CA3 du mois d’août 2020 souscrite en mai 2021, la société, qui devait reporter le crédit de TVA mentionné sur sa déclaration du mois de juillet 2020 d’un montant de 30 459 euros, a reporté le montant de 58 725 euros correspondant au montant reporté sur la déclaration du mois de mars 2021, alors qu’en application des dispositions de l’article 271 du code général des impôts, aucun droit à déduction n’était né et ne pouvait être imputé sur une déclaration relative à une période antérieure. Sur la déclaration CA3 du mois de septembre 2020, le montant du crédit imputé s’élève à 30 459 euros alors que le crédit à reporter sur la déclaration du mois d’août 2020 était limité à 12 222 euros. La société a ainsi majoré la TVA déduite des montants de 28 266 euros et de 18 237 euros, soit du montant total de 46 503 euros. En se bornant à faire valoir que la TVA déductible a été remise en cause en l’absence de fichiers des écritures comptables et qu’il y a lieu d’analyser ces documents produits à l’appui de sa réclamation pour déterminer si elle a déduit à tort la TVA, la société requérante ne met pas le juge de l’impôt à même de se prononcer sur le bien-fondé de sa contestation.
Sur les suppléments d’impôt sur les sociétés :
En ce qui concerne le profit sur le Trésor au titre des exercices clos en 2019 et en 2020 :
20. Après déduction des rappels de TVA des bases de l’impôt sur les sociétés en application de l’article L.77 du livre des procédures fiscales, l’administration fiscale est en droit de réintégrer dans les bases de l’impôt sur les sociétés un profit sur le Trésor du même montant que le rappel de TVA notifié. Si les dispositions du 1 de l’article 39 du code général des impôts et de l’article L.78 du livre des procédures fiscales ont pour effet de rendre sans objet la constatation d'un profit sur le Trésor lorsque la TVA initialement rappelée a fait l'objet d'un dégrèvement, compte tenu de ce qui a été dit aux points 15 et 19, c’est à bon droit que les rappels de TVA collectée de 31 504 euros et de 33 730 euros pour la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2020 et ceux résultant de la remise en cause du montant de TVA déductible de 46 503 euros en 2020 ont été réintégrés dans les bases d’imposition à l’impôt sur les sociétés de la société requérante, ce que cette dernière ne conteste pas sérieusement en se bornant à faire valoir qu’elle n’a pas « effectivement appréhendé de la TVA au détriment du Trésor ».
En ce qui concerne l’exonération prévue par l’article 44 sexies du code général des impôts :
21. Aux termes de cet article 44 sexies : « I. Les entreprises soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 sont exonérées (…) d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés, (…) jusqu'au terme du vingt-troisième mois suivant celui de leur création et déclarés selon les modalités prévues à l'article 53 A (…) ». Aux termes de l’article 53 A du même code : « (…) les contribuables, autres que ceux soumis au régime défini à l'article 50-0, sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable (…) de l'exercice précédent. (…)». Aux termes du premier alinéa de l’article 175 du même code dans sa rédaction en vigueur du 20 juin 2015 au 30 décembre 2019 : « Les déclarations doivent parvenir à l'administration au plus tard le 1er mars. Toutefois, les déclarations souscrites par voie électronique (…) doivent parvenir à l'administration au plus tard le 20 mars, selon un calendrier et des modalités fixés par arrêté. Le délai du 1er mars est prolongé au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai en ce qui concerne les commerçants (…) ».
22. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que le régime d'exonération prévu à l'article 44 sexies n’est pas applicable aux bénéfices que le contribuable a omis de déclarer dans les conditions et délais légaux, quels que soient les motifs de cette omission.
23. L’administration fiscale a remis en cause l’exonération des montants respectifs de 61 258 euros et 109 757 euros appliquée au titre des exercices clos en 2018 et en 2019 sur le fondement de l’article 44 sexies du code général des impôts, en opposant le caractère tardif des déclarations de résultats souscrites respectivement les 23 septembre 2019 et 22 juin 2021, au-delà des dates limites des 18 mai 2019 et 30 juin 2020. La société Sun et Eau Réunion soutient que les dispositions prévoyant que le bénéfice d’un avantage fiscal est demandé par voie déclarative n’ont, en principe, pas pour effet d’interdire au contribuable de régulariser sa situation dans le délai de réclamation, sauf si la loi a expressément prévu que l’absence de demande dans le délai de déclaration entraîne la déchéance du droit à cet avantage. Il résulte, toutefois, des dispositions précitées de l’article 44 sexies du code général des impôts, d’interprétation stricte compte tenu de leur caractère dérogatoire, que l’exonération qu’elles prévoient ne s'applique qu’au bénéfice déclaré selon les modalités prévues à l'article 53 A du même code, lequel renvoie aux délais prévus à l’article 175 dudit code.
24. Si la société requérante soutient que les paragraphes 290 à 330 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-CHAMP-80-10-10-30 ne prévoient pas que l’exonération prévue par l’article 44 sexies serait subordonnée à la production dans les délais de la déclaration de résultat, il ne saurait être fait une interprétation a contrario de ces énonciations. Le paragraphe 210 de la même documentation, qui invite l’administration à examiner au cas par cas les circonstances ayant amené un contribuable de bonne foi à déposer tardivement sa déclaration avant de remettre en cause le bénéfice de l’avantage fiscal et a le caractère d’une simple recommandation, ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale dont la société serait fondée à se prévaloir sur le fondement de l’article L.80 A du livre des procédures fiscales.
En ce qui concerne les amortissements et les provisions :
25. Aux termes de l’article 39 du code général des impôts applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant : (…) 2° (…) les amortissements réellement effectués par l'entreprise (…) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (…) ».
26. Aux termes de l’article 223 du même code : « 1. Les personnes morales (…) passibles de l'impôt sur les sociétés sont tenues de souscrire les déclarations prévues pour l'assiette de l'impôt sur le revenu en ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux (régime de l'imposition d'après le bénéfice réel ou d'après le régime simplifié. Toutefois, la déclaration du bénéfice ou du déficit est faite dans les trois mois de la clôture de l'exercice. Si l'exercice est clos le 31 décembre (…), la déclaration est à déposer jusqu'à une date fixée par décret et au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai (…) 2. Les personnes morales (…) visées au 1 sont tenues de fournir, en même temps que leur déclaration de bénéfice ou de déficit (…) les pièces prévues à l'article 38 de l'annexe III au présent code. ». En vertu de l’article 53 A dudit code, les contribuables sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration du résultat imposable de l'exercice précédent, dont un décret fixe le contenu de cette déclaration ainsi que la liste des documents qui doivent y être joints. Aux termes du II de l'article 38 de l'annexe III à ce code : « Les contribuables visés à l'article 53 A du code général des impôts sont tenus de joindre à la déclaration (…) le tableau des amortissements, le tableau des provisions (…) ».
27. Au titre de l’exercice clos en 2019, la société a déduit de ses résultats 117 223 euros de dotation aux provisions pour créances douteuses et au titre des exercices clos en 2018 et en 2019, des dotations aux amortissements respectives de 4 043 euros et 8 065 euros. Toutefois, la déclaration de résultat de l’exercice clos en 2018 a été souscrite le 23 septembre 2019 au-delà de la limite de dépôt prorogée au 18 mai 2019 et la déclaration de l’exercice clos en 2019 a été souscrite le 22 juin 2021, au-delà de la limite de dépôt prorogée au 30 juin 2020. Il résulte de la combinaison des dispositions précitées que l'administration était en droit de rapporter les montants en cause aux résultats imposables, dès lors que la société n'avait souscrit ses déclarations et produit les tableaux des provisions et des amortissements qu'après l'expiration du délai légal.
28. La société requérante invoque la réponse ministérielle faite le 26 janvier 1987 à M. A..., député, qu’elle estime transposable aux provisions, admettant la déduction des amortissements lorsqu’il peut être justifié de leur inscription dans la comptabilité avant la date d’expiration du délai de déclaration. Toutefois, elle ne conteste pas que les écritures comptables des exercices clos en 2018 et en 2019 ont été validées respectivement le 9 septembre 2019 et le 27 janvier 2021 et ne justifie pas de l’enregistrement comptable des amortissements et de la provision dans le délai légal de déclaration des résultats des exercices clos en 2018 et en 2019.
29. Si la société Sun et Eau Réunion soutient que les dotations dont la déduction a été refusée doivent en tout état de cause être prises en compte sur l’exercice suivant, compte tenu du défaut de déclaration de ses résultats au titre de l’exercice clos en 2020, ce moyen ne peut qu’être écarté.
En ce qui concerne les créances irrécouvrables :
30. Il résulte des dispositions combinées du 2 de l’article 38 et du 1 de l’article 39 du code général des impôts que le bénéfice net est établi sous déduction des charges, comprenant notamment les pertes sur les créances devenues définitivement irrécouvrables à la clôture d'un exercice postérieur à celui de leur naissance. La déductibilité, au titre d’un exercice, d’une perte résultant d’une créance n’est possible que si celle-ci présente un caractère certain et définitif à la clôture de cet exercice. Le caractère irrécouvrable d’une créance est subordonné à la preuve, qui incombe au contribuable, d'une part, de l’accomplissement des diligences demeurées en vue de leur recouvrement, d’autre part, de l’insolvabilité des débiteurs.
31. S’agissant de l’enregistrement au débit du compte 654 « pertes pour créances irrécouvrables » au titre des exercices clos en 2018 et en 2019, des montants respectifs de 58 558,70 euros sous le libellé « IRR Mutual » et de 60 058,91 euros sous le libellé « pertes sur exercice antérieur », la société requérante, qui n’apporte aucune précision sur la nature de ces créances, ne justifie ni de leur réalité, ni des dilligences accomplies pour leur recouvrement. C’est, dès lors, à bon droit que les montants en cause ont été réintégrés dans ses résultats imposables.
En ce qui concerne les charges exceptionnelles au titre de l’exercice clos en 2018 :
32. Le montant de 21 714,37 euros a été débité du compte 672 « charges sur exercice antérieur » par le crédit du compte 421 « salaires à payer » sous le libellé « prestataires Colin Jimmy 2018 ». La société Sun et Eau Réunion ne justifie ni de la réalité, ni de la déductibilité de ces charges exceptionnelles. C’est, dès lors, à bon droit que l’administration en a réintégré le montant dans son bénéfice imposable.
En ce qui concerne l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2019 :
33. Alors que la société Sun et Eau Réunion se borne à faire valoir que l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2019 doit être établi sur le résultat déclaré, compte tenu de ce qui a été dit aux points précédents, ce moyen doit être écarté.
En ce qui concerne l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2020 :
34. En vertu des dispositions des articles L.193 et R.193-1 du livre des procédures fiscales, dans le cas où une imposition a été établie d'office, il appartient au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition d’apporter la preuve de son caractère exagéré.
35. Compte tenu de l’absence de toute pièce justificative à l’appui du fichier des écritures comptables et de lettrage des enregistrements au débit et au crédit des comptes clients, la société Sun et Eau Réunion a fait l’objet, le 31 août 2021, d’un procès-verbal pour défaut de présentation de comptabilité pour l’exercice clos en 2020. N’ayant pas souscrit la déclaration de ses résultats de l’exercice en dépit de la mise en demeure qui lui a été adressée sous pli recommandé le 30 juillet 2021, elle a été taxée d’office sur le fondement des dispositions combinées des articles L.66, 2° et L.68 du livre des procédures fiscales. Le service a déterminé le bénéfice comptable de 1 146 515 euros à partir de la comptabilité provisoire remise le 31 août 2021 d’où ressortaient respectivement des charges et des produits de 1 444 153 euros et de 2 590 668 euros. Après application du profit sur le Trésor et de la déduction en cascade prévue par l'article L.77 du livre des procédures fiscales, elle a retenu un bénéfice de 1 143 689 euros. La société requérante a communiqué à l’appui de sa réclamation préalable le bilan, le compte de résultat, la liasse fiscale et les fichiers des écritures comptables de l’exercice. L’administration a retenu le montant de 29 213 euros résultant de cette déclaration en réintégrant la dotation aux amortissements d’un montant de 8 895 euros, les charges exceptionnelles d’un montant de 14 270 euros et le montant de 9 738 euros résultant de la remise en cause de l’exonération prévue par l’article 44 sexies du code général des impôts. Après avoir ajouté le profit sur le Trésor et la déduction en cascade, elle a ainsi ramené à 59 380 euros le bénéfice imposable. Compte tenu de ce qui a été précédemment exposé, la société requérante n’apporte pas la preuve, qui lui incombe dès lors qu’elle a été régulièrement taxée d’office, de l’exagération de ce montant.
36. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Sun et Eau Réunion n’est pas fondée à demander la décharge des impositions contestées.
Sur les conclusions présentées au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
37. Les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante, la somme que la SAS Sun et Eau Réunion demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de la SAS Sun et Eau Réunion est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Sun et Eau Réunion et au directeur régional des finances publiques de La Réunion.
Délibéré après l'audience du 27 février 2026 à laquelle siégeaient :
Mme Khater, présidente,
Mme Lacau, première conseillère,
M. Jégard, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 mars 2026
La présidente,
A. KHATER
La rapporteure,
M.T. LACAU
La greffière,
E. POINAMBALOM
La République mande et ordonne au ministre de l'Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies du droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution du présent jugement