Tribunal Administratif de La Réunion — Décision N° TA101-2300038

Vu les procédures suivantes :

I. Par une requête enregistrée le 14 janvier 2023 sous le n° 2300038, la société par actions simplifiées (SAS) British American Tobacco La Réunion, représentée par Me Eveno et Me Pottier, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés et de contribution sociale sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2018, d’un montant total de 3 662 262 euros ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 10 000 euros au titre de l’article L.761-1 du code de justice administrative.

La SAS British American Tobacco La Réunion soutient que :
- filiale du groupe British American Tobacco ayant son siège à Londres, elle tient sa comptabilité selon les normes comptables anglo-saxonnes et françaises et a dû procéder à des ajustements d’un montant de 5 101 124 euros ;
- la procédure de vérification de sa comptabilité qui a donné lieu à des rappels de TVA collectée pour la période du 1er octobre 2016 au 31 décembre 2018 a occasionné l’annulation du crédit de TVA comptabilisé à l’actif de son bilan ; quelle que soit sa qualification, provision pour impôt ou pour dépréciation d’un élément d’actif, la provision de 14 155 283 euros est déductible sur le fondement du 5° du 1 de l’article 39 du code général des impôts ; le principe selon lequel la TVA ne constitue pas un impôt déductible n’est applicable qu’aux sociétés qui comptabilisent dans leurs comptes de produits un chiffre d’affaires hors taxe et la TVA y afférente, non au compte de résultat, mais au bilan dans un compte de tiers de classe 4 ; en l’espèce, estimant que son chiffre d’affaires n’était pas soumis à la TVA, elle a comptabilisé son chiffre d’affaires TTC, non au bilan, mais au compte de résultat ; la TVA à reverser constitue donc bien une charge à comptabiliser dans un compte de classe 6 sous peine d’un assujettissement à l’impôt sur les sociétés sur une quote-part de son chiffre d’affaires correspondant au montant de la TVA reversée au Trésor ; une lecture a contrario des paragraphes n°s 17 à 19 de la doctrine administrative publiée le 1er juin 1990 sous la référence 4 E-322 selon laquelle « Dès lors que la comptabilité est tenue hors taxe, les taxes sur le chiffre d'affaires n'ont normalement aucune incidence sur le résultat d'exploitation ni, par suite, sur le bénéfice imposable. En conséquence la TVA ne peut faire l'objet d'une provision » permet de considérer que dès lors que la comptabilité est tenue « TTC », les taxes sur le chiffre d'affaires ont une incidence sur le bénéfice imposable ;
- elle peut également se prévaloir du paragraphe n° 230 de la doctrine administrative publiée sous la référence BOI-BIC-CHG-40-30 selon lequel « Déduction des rappels de TVA 1. Rappels de taxes sur le chiffre d’affaires (droits simples). Conformément aux principes rappelés en ce qui concerne les impôts ne faisant pas l'objet d'un rôle, une entreprise doit comprendre un rappel de taxes sur le chiffre d'affaires mis à sa charge à la suite d'une rectification dans les résultats de l'exercice au cours duquel elle s'est reconnue débitrice des droits rappelés. La décision de gestion exprimant cette reconnaissance est matérialisée, soit par l'inscription à un compte de charges à payer, soit par le paiement. Lorsque l'entreprise n'a pas accepté la rectification, les taxes rappelées doivent être comprises dans les charges déductibles des résultats de l'exercice au cours duquel la décision de rappel a été rendue exécutoire, c'est-à-dire à la date du visa de l'avis de mise en recouvrement. Toutefois, ce principe ne fait pas obstacle à ce que les entreprises usent de la faculté que leur accorde le 5° du 1 de l'article 39 du CGI de constituer à la clôture d'un exercice une provision pour les impôts à payer ou à établir au titre d'exercices antérieurs lorsque cette charge, nettement précisée, a un caractère probable du fait de l'existence d'un différend entre elles et l'Administration » ;
- la provision peut également être regardée comme une provision pour dépréciation d’un élément d’actif, déductible sur le fondement 5° du 1 de l’article 39 du code général des impôts dès lors que la perte de la créance, sans être certaine, est probable, ce qui autorise l'entreprise, en contrepartie de l'inscription de la créance à l'actif du bilan, à déduire de ses résultats une provision égale au montant de cette créance ou à la fraction de cette créance dont le recouvrement est compromis, ce qui est confirmé par les paragraphes n°s 15252 et 15562 de la réponse Malric et Guérin du 24 avril 1936 ; en l’espèce, le crédit de TVA peut être regardé comme une créance litigieuse pouvant donner lieu à une provision pour dépréciation ; à la clôture de l’exercice 2018, elle avait reçu la proposition de rectification l’informant de la remise en cause envisagée du crédit de TVA et disposait d’éléments concordants pour considérer la perte comme probable.

Par un mémoire en défense enregistré le 24 avril 2023, le directeur régional des finances publiques de La Réunion conclut au rejet de la requête, en faisant valoir qu’aucun moyen n’est fondé.

II. Par une requête et une pièce, enregistrées les 8 mai 2024 et 9 décembre 2025 sous le n° 2400589, la SAS British American Tobacco La Réunion, représentée par Me Eveno et Me Pottier, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des suppléments d’impôt sur les sociétés et de contribution sociale auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2019 et en 2021 d’un montant total de 1 158 018 euros ;

2°) subsidiairement, de prononcer la réduction de ces impositions à hauteur du montant de 329 214 euros en droits et pénalités par voie de conséquence du report en arrière du déficit constaté au titre de l’exercice clos en 2021 sur le résultat de l’exercice clos en 2020, du report en avant du solde du déficit de l’exercice clos en 2020 sur le résultat de l’exercice clos en 2021 et du report en arrière du déficit de l’exercice clos en 2022 sur le résultat de l’exercice clos en 2021 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre de l’article L.761-1 du code de justice administrative.

La SAS British American Tobacco La Réunion se réfère aux écritures produites dans l’instance n° 2300038 et soutient, en outre, que :
- le montant du crédit de TVA pour la période du 1er octobre 2016 au 31 décembre 2018 comptabilisé à la clôture de l’exercice 2018 s’élevait à 14 243 696 euros, ce qui justifiait la provision de 14 155 283 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018 ; l’administration fiscale ne peut lui opposer le fait qu’à la clôture de l’exercice 2018, les rappels de TVA pour la période du 1er janvier 2013 au 30 septembre 2016 qui lui avaient été notifiés, n’avaient pas été mis en recouvrement ; elle ne saurait davantage lui opposer la circonstance qu’à la fin de l’exercice 2018, elle n’avait pas été avertie de l’engagement d’un nouveau contrôle ; elle a présenté, entre le 1er octobre 2016 et le 31 décembre 2018, dix-neuf demandes de remboursement de crédit de TVA restées sans réponse ; compte tenu des procédures de vérification dont elle avait fait l’objet au titre des exercices précédents, elle a estimé à juste titre, que la créance de crédit de TVA dont elle disposait à la clôture de l’exercice 2018 devait donner lieu à la comptabilisation d’une provision conformément au principe de prudence issu de la réglementation comptable ; cette provision remplissait les conditions requises par les dispositions du 5° du 1 de l’article 39 du code général des impôts ; le déficit justifié constaté au titre de l’exercice clos en 2018 pouvait, dès lors, être imputé sur les résultats fiscaux bénéficiaires des exercices clos en 2019 et en 2021 ;
- la décision de rejet de sa réclamation, qui n’apporte aucune réponse à sa demande de report en avant ou en arrière des déficits, est insuffisamment motivée sur ce point ;
- subsidiairement, les rehaussements doivent être limités à 828 804 euros ; au titre de l’exercice clos en 2019, elle peut prétendre au bénéfice du report en arrière du déficit de l’exercice clos en 2020 d’un montant de 1 165 393 euros sur le résultat fiscal rehaussé au titre de l’exercice clos en 2019 dans la limite du plafond de 1 000 000 euros, soit à un solde de déficit restant à reporter en avant de 165 393 euros ; au titre de l’exercice clos en 2021, elle peut prétendre à l’imputation de ce montant de 165 393 euros sur le résultat de 5 014 471 euros rehaussé au titre de l’exercice clos en 2021, ce qui ramène à 4 849 078 euros le résultat imposable ; elle peut, enfin, prétendre au report en arrière du déficit de l’exercice clos en 2022 d’un montant de 11 600 720 euros sur le résultat fiscal rehaussé au titre de l’exercice clos en 2021 dans la limite du plafond de 1 000 000 euros, ce qui ramène ce résultat fiscal de 5 014 471 euros après rehaussement à 3 849 078 euros.

Par un mémoire en défense enregistré le 1er août 2024, le directeur régional des finances publiques de La Réunion conclut au rejet de la requête, en faisant valoir qu’aucun moyen n’est fondé.


Vu les autres pièces des dossiers.


Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Le rapport de Mme Lacau et les conclusions de M. Felsenheld ont été entendus au cours de l’audience publique, les parties n’étant ni présentes, ni représentées.

Considérant ce qui suit :


1. La société par actions simplifiée (SAS) British American Tobacco La Réunion, qui exerce une activité d’achat et de revente de tabacs manufacturés et produits dérivés sur le territoire de l’Ile de la Réunion, est soumise au régime réel normal d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et à l’impôt sur les sociétés. Elle a sollicité le remboursement de crédits de TVA d’un montant total de 14 243 696 euros pour la période du 1er octobre 2016 au 31 décembre 2018, en invoquant le droit d’imputer la TVA grevant les biens et services ayant concouru à la réalisation de ses opérations de vente à La Réunion. Le 16 mai 2019, elle a souscrit au titre de l’exercice clos en 2018 une déclaration de résultats mentionnant un bénéfice de 10 779 315 euros d’où résultait un montant d’impôt sur les sociétés et de contributions sociales de 3 662 262 euros. Le 1er avril 2020, elle a déposé une déclaration rectificative faisant état d’un déficit de 8 477 092 euros et le 16 avril suivant, elle a sollicité le remboursement du montant de 3 662 262 euros qu’elle avait acquitté. Le 30 juin 2020, elle a souscrit une nouvelle déclaration rectificative reprenant le résultat bénéficiaire de 10 779 315 euros mentionné dans sa déclaration initiale. Le 23 juillet 2021, elle a présenté une nouvelle demande de remboursement du montant de 3 662 262 euros assortie d’un rapport du commissaire aux comptes établi le 31 mars 2020, certifiant le résultat déficitaire de l’exercice clos en 2018 et du procès- verbal de la décision statuant sur l’affectation de ce résultat, en faisant valoir que la liasse rectificative déposée le 30 juin 2020 avait été transmise par erreur par son expert-comptable. Cette réclamation a été rejetée par une décision notifiée le 9 novembre 2022. La SAS British American Tobacco La Réunion a fait l’objet d’un contrôle sur pièces pour la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2021 à l’issue duquel elle a été assujettie à des suppléments d’impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle au titre des exercices clos en 2019 et en 2021 d’un montant total de 1 158 018 euros.

2. Par la requête enregistrée sous le n° 2300038, la SAS British American Tobacco La Réunion demande la décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés et de contribution sociale sur cet impôt d’un montant de 3 662 262 euros auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2018, en faisant valoir que le résultat de l’exercice est déficitaire à hauteur de 8 477 092 euros compte tenu, d’une part, de la provision de 14 155 283 euros pour dépréciation de créances correspondant aux demandes de remboursement de crédits de TVA restées sans réponse, d’autre part, des ajustements d’un montant de 5 101 124 euros nécessités par la tenue de sa comptabilité selon des normes françaises et anglo-saxonnes. Par la requête enregistrée sous le n° 2400589, elle demande la décharge en droits et pénalités des suppléments d’impôt sur les sociétés et de contribution sociale auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2019 et en 2021 d’un montant total de 1 158 018 euros, en contestant la remise en cause de l’imputation sur les bénéfices des exercices clos en 2019, 2020 et 2021 du déficit de 8 477 092 euros constaté au titre de l’exercice clos en 2018, subsidiairement, la réduction de ces impositions à hauteur du montant de 329 214 euros en droits et pénalités résultant du report en arrière du déficit de l’exercice clos en 2020 sur le résultat fiscal de l’exercice clos en 2019, de l’imputation du solde de 165 393 euros sur le résultat de l’exercice clos en 2021, puis le report en arrière sur le résultat du même exercice du déficit de l’exercice clos en 2022. Il y a lieu de joindre ces requêtes, qui présentent à juger des questions connexes, pour y statuer par un seul jugement.


Sur l’exercice clos en 2018 :

En ce qui concerne la provision :

3. Aux termes de l’article 53 A du code général des impôts : « (…) les contribuables, autres que ceux soumis au régime défini à l'article 50-0, sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable (…) de l'exercice précédent. Un décret fixe le contenu de cette déclaration ainsi que la liste des documents qui doivent y être joints. (…)». Aux termes du premier alinéa de l’article 175 du même code dans sa rédaction en vigueur du 20 juin 2015 au 30 décembre 2019 : « Les déclarations doivent parvenir à l'administration au plus tard le 1er mars. Toutefois, les déclarations souscrites par voie électronique (…) doivent parvenir à l'administration au plus tard le 20 mars, selon un calendrier et des modalités fixés par arrêté. Le délai du 1er mars est prolongé au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai en ce qui concerne les commerçants (…) ».

4. Aux termes de l’article 223 dudit code : « 1. Les personnes morales (…) passibles de l'impôt sur les sociétés sont tenues de souscrire les déclarations prévues pour l'assiette de l'impôt sur le revenu en ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux (régime de l'imposition d'après le bénéfice réel ou d'après le régime simplifié. Toutefois, la déclaration du bénéfice ou du déficit est faite dans les trois mois de la clôture de l'exercice. Si l'exercice est clos le 31 décembre (…), la déclaration est à déposer jusqu'à une date fixée par décret et au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai (…) 2. Les personnes morales (…) visées au 1 sont tenues de fournir, en même temps que leur déclaration de bénéfice ou de déficit (…) les pièces prévues à l'article 38 de l'annexe III au présent code :». Aux termes du II de l'article 38 de l'annexe III : « Les contribuables visés à l'article 53 A du code général des impôts sont tenus de joindre à la déclaration (…) le tableau des provisions (…) ».

5. La société British American Tobacco La Réunion a déposé sa déclaration de résultat au titre de l’exercice clos en 2018 le 16 mai 2019. Sa déclaration rectificative a été déposée le 1er avril 2020 après l’expiration du délai de déclaration. Il résulte de la combinaison des dispositions précitées que, bien que la provision de 14 155 283 euros constituée au titre de l'exercice clos en 2018 ait été effectivement portée au bilan de l’exercice et mentionnée sur le tableau des provisions, elle ne pouvait pas être déduite de ses bases d’imposition dès lors que la société n'a souscrit la déclaration rectificative et produit le tableau des provisions qui la complète qu'après l'expiration du délai légal.


En ce qui concerne les ajustements comptables :

6. Aux termes de l’article 54 du code général des impôts : « Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. Si la comptabilité est tenue en langue étrangère, une traduction certifiée par un traducteur juré doit être représentée à toute réquisition de l'administration ».

7. La société requérante, filiale du groupe British American Tobacco ayant son siège à Londres, fait valoir qu’elle tient sa comptabilité selon les normes comptables anglo-saxonnes et françaises et qu’elle a dû, de ce fait, procéder à des ajustements d’un montant de 5 101 124 euros. Par un courriel du 15 mars 2023, l’administration fiscale a sollicité des précisions, d’une part, sur les règles anglo-saxonnes dont la mise en œuvre aurait nécessité des ajustements, d’autre part, sur le calcul de ces ajustements. La société requérante produit un tableau récapitulatif des numéros des comptes concernés du plan comptable général, des montants portés dans la déclaration initiale du 16 mai 2019, des montants qui auraient dû être retenus en application des règles comptables françaises et des ajustements en résultant. Ainsi que le fait valoir l’administration fiscale, ce tableau ne permet pas de contrôler la conformité des corrections sollicitées aux règles comptables et fiscales françaises. Dans ces conditions, la demande de déduction d’un montant de 5 101 124 euros ne peut être admise.

8. Il résulte de ce qui a été dit aux points 3 à 7 que la SAS British American Tobacco La Réunion n’est pas fondée à demander la décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés et de contribution sociale sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2018.

Sur les exercices clos en 2019 et en 2021 :

En ce qui concerne les conclusions principales :

9. Il résulte de ce qui vient d’être dit que c’est à bon droit que l’administration fiscale a remis en cause l’imputation d’un déficit de 8 477 092 euros sur les bénéfices des exercices clos en 2019 et en 2021.

En ce qui concerne les conclusions subsidiaires :

10. Si la société requérante fait valoir que la décision du 27 février 2024 rejetant sa réclamation du 21 juillet 2023 n’apporte aucune réponse à sa demande de report des déficits, les irrégularités qui peuvent entacher les décisions prises par l'administration sur les réclamations dont elle est saisie sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition.

11. Aux termes du troisième alinéa du I de l’article 209 du code général des impôts : « Sous réserve de l'option prévue à l'article 220 quinquies, en cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice dans la limite d'un montant de 1 000 000 € majoré de 50 % du montant correspondant au bénéfice imposable dudit exercice excédant ce premier montant. Si ce bénéfice n'est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté dans les mêmes conditions sur les exercices suivants. Il en est de même de la fraction de déficit non admise en déduction en application de la première phrase du présent alinéa. »

12. Aux termes de l’article 220 quinquies du même code : « I. Par dérogation aux dispositions du troisième alinéa du I de l’article 209, le déficit constaté au titre d’un exercice (…) par une entreprise soumise à l’impôt sur les sociétés peut, sur option, être considéré comme une charge déductible du bénéfice de l’exercice précédent (...) L’option mentionnée au premier alinéa n’est admise qu’à la condition qu’elle porte sur le déficit constaté au titre de l’exercice, dans la limite du montant le plus faible entre le bénéfice déclaré au titre de l’exercice précédent et un montant de 1 000 000 €. L'excédent d'impôt sur les sociétés résultant de l'application du premier alinéa fait naître au profit de l'entreprise une créance non imposable d'égal montant. La créance est remboursée au terme des cinq années suivant celle de la clôture de l'exercice au titre duquel l'option visée au premier alinéa a été exercée. Toutefois, l'entreprise peut utiliser la créance pour le paiement de l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos au cours de ces cinq années. Dans ce cas, la créance n'est remboursée qu'à hauteur de la fraction qui n'a pas été utilisée dans ces conditions. (...) II. L’option visée au I est exercée au titre de l’exercice au cours duquel le déficit est constaté et dans les mêmes délais que ceux prévus pour le dépôt de la déclaration de résultats de cet exercice (…) ». Aux termes du premier alinéa de l’article 46 quater-0 W de l’annexe III à ce code : « I. - L'entreprise qui exerce l'option prévue au premier alinéa du I de l'article 220 quinquies du code général des impôts doit joindre au relevé de solde de l'exercice au titre duquel cette option est exercée, une déclaration conforme au modèle fixé par l'administration. ». En application de ces dispositions, une société peut, dans le délai de réclamation ouvert au titre d’un exercice, demander par voie de réclamation contentieuse le bénéfice du report en arrière, sur le résultat de ce même exercice, tel qu’il a le cas échéant été rectifié par l’administration, d’un déficit constaté au titre de l’exercice suivant.

13. La SAS British American Tobacco La Réunion sollicite, d’une part, le report en arrière du déficit de l’exercice clos en 2020 d’un montant de 1 165 393 euros sur le résultat fiscal de l’exercice clos en 2019 d’un montant de 2 160 170 euros, dans la limite du plafond de 1 000 000 euros, d’autre part, l’imputation du solde de 165 393 euros sur le résultat de l’exercice clos en 2021 d’un montant de 5 014 471 euros, puis le report en arrière sur le résultat du même exercice du déficit de l’exercice clos en 2022 d’un montant de 11 600 720 euros dans la limite du plafond de 1 000 000 euros. Il résulte, toutefois, de l’instruction, en particulier de la proposition de rectification du 14 décembre 2022, que les suppléments d’imposition au titre de l’exercice clos en 2021 résultent, non du rehaussement du bénéfice déclaré d’un montant de 5 014 471 euros, mais seulement de la remise en cause du report d’une partie du déficit de l’exercice clos en 2018 d’un montant de 2 341 642 euros. Le déficit de 1 165 393 euros constaté au titre de l’exercice clos en 2020 a, conformément à la déclaration n° 2065 souscrite le 31 mai 2021 par la société, été imputé sur le résultat de l’exercice clos en 2021. Ainsi que le fait valoir l’administration, la société, qui a opté pour le report en avant des déficits constatés au titre des exercices clos en 2020 et en 2022, ne justifie ni même n’allègue avoir, dans les délais et selon les conditions prévus par les dispositions précitées de l’article 220 quinquies du code général des impôts et de l’article 46 quater-0 W de l’annexe III à ce code, opté pour le report en arrière de ces déficits antérieurement à sa réclamation du 21 juillet 2023. Au surplus et en tout état de cause, le bénéfice du report en arrière des déficits des exercices clos en 2020 et en 2022 aurait pour seul effet la constatation d’une créance sur le Trésor utilisable ou remboursable au titre des exercices suivants.

14. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS British American Tobacco La Réunion n’est fondée à demander ni la décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés et de contribution sociale sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2018, ni la décharge ou la réduction des suppléments d’impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle mis à sa charge au titre des exercices clos en 2019 et en 2021.

15. Les dispositions de l’article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soient mises à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante, les sommes que la SAS British American Tobacco La Réunion demande à ce titre.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes de la SAS British American Tobacco La Réunion sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée British American Tobacco La Réunion et au directeur régional des finances publiques de La Réunion.

Délibéré après l'audience du 27 février 2026 à laquelle siégeaient :

Mme Khater, présidente,
Mme Lacau, première conseillère,
M. Jégard, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 mars 2026

La présidente,
A. KHATER
La rapporteure,
M.T. LACAU

La greffière,


E. POINAMBALOM

La République mande et ordonne au ministre de l'Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies du droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution du présent jugement.