Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 25 mai 2023, 10 et 19 mars 2026, la société à responsabilité limitée (SARL) Isachris, représentée par la Selarl Bondiguel et Associés, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge, ou à défaut la réduction, de l’amende qui lui a été infligée sur le fondement de l’article 1763 du code général des impôts ;
2°) de mettre à la charge de l’État une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- la proposition de rectification du 31 janvier 2022, motivant l’application de l’amende, fait état d’une inexactitude du tableau de suivi des plus-values en report annexé à la liasse fiscale de l’exercice clos au 31 janvier 2019, alors que l’amende a été mise en recouvrement au titre de l’exercice clos le 31 janvier 2020 ; par suite, l’application de cette amende n’a pas été précédée de l’envoi d’une lettre valablement motivée et interruptive de prescription ;
- les conditions d’application de l’article 1763 du code général des impôts ne sont pas réunies dès lors que les données nécessaires à l’identification de la plus-value et à son calcul figuraient dans sa comptabilité et dans sa liasse fiscale et que seule une erreur de remplissage de l’état de suivi des plus et moins-values en report ou en sursis a été commise ; la sanction est disproportionnée à l’infraction commise ;
- l’application de cette amende méconnaît l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales en raison de la disproportion entre le but recherché, qui est de fournir au service un moyen supplémentaire de suivi des plus-values dont l’imposition est différée, et la sanction encourue ;
- l’article 1763 du code général des impôts vise les « sommes omises » et non le résultat omis ; le BOI-IS-FUS-60-10-30 prévoit une application sur le résultat (la plus-values) omis ; en l’espèce, l’amende a été assise sur les montants inexactement indiqués sur l’état de suivi ; la sanction ne peut être régulièrement assise que sur la « somme omise » ; la somme de 45 000 euros est incluse dans le montant de 4 502 000 euros déclaré à tort : l’amende n’est donc pas fondée et en tout état de cause, il y a lieu de limiter l’assiette de l’amende à 45 000 euros et de prononcer la décharge du surplus.
Par deux mémoires en défense, enregistré le 18 octobre 2023 et 18 mars 2026, le directeur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu’aucun des moyens soulevés par la SARL Isachris n’est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et notamment son premier protocole additionnel ;
- le code général des impôts ;
- le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Albouy,
- les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public,
- et les observations de Me Poirier-Jouan, représentant la SARL Isachris.
Considérant ce qui suit :
1. La SARL Isachris, qui est une société holding animatrice de son groupe et prestataire de services en direction de ses filiales, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er mai 2017 au 31 janvier 2020 ayant visé l’ensemble de ses déclarations fiscales. À l’issue de ce contrôle, une proposition de rectification lui a été adressée le 31 janvier 2022 afin de l’informer de rectifications de son résultat imposable au titre des exercices clos en 2019 et 2020. Ont ainsi été mises à sa charge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre de ces deux années, ainsi qu’une amende d’un montant de 222 850 euros, appliquée sur le fondement du e) du I de l’article 1763 du code général des impôts. Cette amende a été mise en recouvrement le 30 septembre 2022. La SARL Isachris en a contesté l’application dans une réclamation du 10 novembre 2022, laquelle a été rejetée par une décision du 20 mars 2023.
Sur la motivation de l’amende :
2. Aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / (…) ».
3. Aux termes de l’article L. 188 du livre des procédures fiscales : « Le délai de prescription applicable aux amendes fiscales concernant l'assiette et le paiement des droits, taxes, redevances et autres impositions est le même que celui qui s'applique aux droits simples et majorations correspondants. / Pour les autres amendes fiscales, la prescription est atteinte à la fin de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle les infractions ont été commises. / (…) ».
4. L’avis de mise en recouvrement du 30 septembre 2022 indique que l’amende en litige est appliquée au titre de la période du mois de février 2019 au mois de janvier 2020, correspondant à l’exercice clos le 31 janvier 2020. Il renvoie, s’agissant de la motivation, à la proposition de rectification du 31 janvier 2022. Ainsi que le relève la société requérante, cette proposition de rectification indique, à sa page 20, dans la partie consacrée aux pénalités, que le tableau de suivi des plus-values, comportant l’indication erronée relative à une plus-value en report d’imposition à l’origine de l’application de l’amende en litige, figurait en annexe de la déclaration de résultat de la SARL Isachris souscrite au titre de l’exercice clos au 31 janvier 2019. Mais préalablement, en page 16 du même document, laquelle comporte la motivation détaillée du manquement sanctionné, le vérificateur précise que l’erreur en cause figurait également au tableau de suivi des plus-values de la liasse fiscale de l’exercice clos en 2020. Par suite, la SARL Isachris n’est pas fondée à soutenir que la motivation figurant dans la proposition de rectification du 31 janvier 2022 serait formellement étrangère à l’amende mise en recouvrement le 30 septembre 2022 et ne permettrait pas de conférer à cette proposition de rectification un effet interruptif de la prescription.
Sur le principe de l’amende :
5. Aux termes de l’article 1763 du code général des impôts : « I. – Entraîne l'application d'une amende égale à 5 % des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents suivants : / (…) / e. État prévu au IV de l'article 41, au I de l'article 54 septies, au II de l'article 151 octies ou au 2 du II et au VI de l'article 151 nonies au titre de l'exercice au cours duquel est réalisée l'opération visée par ces dispositions ou au titre des exercices ultérieurs ; / (…) ».
6. Il résulte de l’instruction qu’en mai 2018, la SARL Isachris a apporté une partie de l’actif de la société SCI Champs Manceaux à la société de L’Yser 2 et réalisé à cette occasion une plus-value de 6 833 047 euros qu’elle a déduite de façon extra-comptable de son résultat imposable dès lors qu’elle a bénéficié du report d’imposition prévu à l’article 210 A du code général des impôts, applicable à certains apports partiels d’actif en vertu de l’article 210 B du même code. Elle devait donc joindre à ses déclarations de résultat l’état de suivi prévu à l’article 54 septies du code général des impôts et y mentionner les éléments apportés, en l’espèce les titres de la société SCI Champs Manceaux et les titres de la société L’Yser 2, reçus en échange afin de déterminer la plus-value au titre de laquelle elle bénéficiait d’un report d’imposition. Or, il a été constaté et il n’est pas contesté que, sur les états de suivi joints à la liasse fiscale déposée au titre des exercices clos en 2019 et 2020, la « valeur fiscale » des titres de la SCI Champs Manceaux apportés n’était pas renseignée, alors qu’aurait dû être portée une somme de 45 000 euros correspondant à leur valeur nette comptable. La « valeur comptable » des titres apportés, telle qu’indiquée sur cet état de suivi, était par ailleurs de 4 502 000 euros, alors qu’elle aurait dû être également de 45 000 euros. L’administration a estimé que cet état de suivi comportait ainsi une inexactitude d’un montant de 4 457 000 euros (4 502 000 euros - 45 000 euros), somme à laquelle elle a appliqué le taux de 5 % afin de fixer le montant de l’amende prévu à l’article 1763 du code général des impôts.
7. En premier lieu, la SARL Isachris ne conteste pas la matérialité de l’inexactitude relevée par l’administration.
8. En deuxième lieu, dès lors que les dispositions du e) du I de l’article 1763 du code général des impôts prévoient de sanctionner le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet de l’état prévu à l’article 54 septies du code général des impôts par une amende égale à 5 % des sommes omises, la SARL Isachris ne peut utilement faire valoir que les conditions d’application de l’amende en litige n’étaient pas réunies dès lors que d’autres éléments figurant dans sa liasse fiscale et dans sa comptabilité permettaient de constater l’erreur commise.
9. En troisième lieu, aux termes de l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme : « Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les États de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour (...) assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ». À défaut de créance certaine, l'espérance légitime d'obtenir la restitution d'une somme d'argent doit être regardée comme un bien au sens de ces stipulations.
10. Il résulte des termes mêmes de l’article 1er du premier protocole additionnel que le droit au respect de ses biens reconnu à toute personne physique ou morale ne porte pas atteinte au droit de chaque État de mettre en œuvre les lois qu’il juge nécessaires pour assurer le paiement de l’impôt. La pénalité prévue par les dispositions de l’article 1763 du code général des impôts a pour objet de sanctionner l’irrégularité, au regard du I de l’article 54 septies du même code, des déclarations de résultat souscrites par les personnes morales placées sous un régime de report d’imposition mentionné à cet article 54 septies, et de les dissuader ainsi d’avoir un comportement de nature à faire échapper à l’impôt sur les sociétés les résultats en cause et réparer le préjudice causé au Trésor dans de telles circonstances. Au regard de l’objectif ainsi poursuivi et de la conséquence directe des omissions ainsi sanctionnées sur la base de calcul de l’imposition exigible ultérieurement, le taux de 5 % des sommes omises, prévu par les dispositions de l’article 1763 du code général des impôts, n’apparaît pas hors de proportion avec la gravité des infractions constatées. Par suite, ces dispositions ne portent pas une atteinte disproportionnée au droit des entreprises concernées au respect de leur biens et ne sont pas incompatibles avec les stipulations de l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.
11. Le législateur a ainsi, par des dispositions compatibles avec les exigences attachées au respect du 1er du premier protocole additionnel de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, entendu limiter le contrôle exercé par le juge, pour chaque sanction prononcée, à un plein contrôle sur les faits invoqués, manquement par manquement, et sur la qualification retenue par l’administration. Il n’appartient donc pas au tribunal de contrôler la proportionnalité du montant de l’amende contestée devant lui.
Sur la base de calcul de l’amende :
12. L’inexactitude relevée par l’administration correspond à une exagération de la valeur comptable des titres apportés, d’un montant de 4 457 000 euros, laquelle, prise en compte pour le calcul de la plus-value en report d’imposition, a pour effet de réduire celle-ci d’un montant identique. Par suite, ce montant constitue effectivement une somme omise au sens de l’article 1763 du code général des impôts et ainsi la SARL Isachris n’est pas fondée à contester la base sur laquelle l’amende en litige a été calculée.
13. Il résulte de tout ce qui précède que l’ensemble des conclusions de la requête de la SARL Isachris, notamment celles présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, doit être rejeté.
D é C I D E :
Article 1er : La requête de la SARL Isachris est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Isachris et à la directrice en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest.
Délibéré après l’audience du 25 mars 2026, à laquelle siégeaient :
M. Jouno, président,
M. Albouy, premier conseiller,
M. Ambert, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 avril 2026.
Le rapporteur,
signé
E. AlbouyLe président,
signé
T. Jouno
La greffière,
signé
S. Guillou
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.