Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2111856

Vu les procédures suivantes :

I. Par une requête, enregistrée sous le n°2111856 le 3 juin 2021, et un mémoire, enregistré le 13 janvier 2022, la société par actions simplifiée (SAS) Temporel, représentée par le cabinet SELAS FTPA, demande au tribunal :

1°) de prononcer la réduction des rappels de retenue à la source, assortis des intérêts de retard et majoration de 10% en application des dispositions de l'article 1728 du code général des impôts, qui lui ont été réclamés au titre des années 2015 et 2016, à concurrence respectivement de 131 212 et 129 508 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- c'est à tort que le service considère qu'elle supporte la charge de la preuve en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales dès lors que son acceptation des rectifications en matière de retenue à la source, qu'elle avait exprimée au début de la procédure de rectification, était conditionnée à l'application d'un taux de 33,1/3% et non de 50%, que le service n'a pas retenue ;

- les stipulations de la convention fiscale franco-tunisienne font obstacle à ce que lui soient réclamés des rappels de retenue à la source s'agissant de prestations réalisées par des sociétés tunisiennes bénéficiant du régime d'exonération dit " totalement exportateur ", dès lors que le bénéfice de ce régime est sans incidence sur la résidence fiscale de ces entreprises ;

- l'étendue de l'obligation fiscale à laquelle est soumise un contribuable est sans incidence sur la qualité de résident d'un Etat contractant à une convention tendant à éliminer les doubles impositions ;

- les pénalités appliquées sont contestées pour les mêmes motifs.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 24 novembre 2021 et le 1er février 2022, l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France (division juridique) conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la SAS Temporel supporte la charge de la preuve, en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, à raison des rappels de retenue à la source qu'elle avait acceptés dans le cadre de ses observations du 14 août 2018 en réponse à la proposition de rectification du 18 juin 2018 ;

- les moyens soulevés par la SAS Temporel ne sont pas fondés.

II. Par une requête, enregistrée sous le n°2111877 le 3 juin 2021, et un mémoire, enregistré le 13 janvier 2022, la SAS Temporel, représentée par le cabinet SELAS FTPA, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) à titre principal, de prononcer la restitution de la retenue à la source qu'elle estime avoir acquittée à tort au titre des années 2017, 2018, 2019 et des deux premiers trimestres de l'année 2020, à hauteur d'un montant respectif de 52 863, 27 762, 19 730 et 4 990 euros ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la restitution de la retenue à la source qu'elle estime avoir acquittée à tort au titre des années 2018 et 2019, à hauteur d'un montant respectif de 12 693 et 6 783 euros ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- c'est à tort qu'elle appliqué une retenue à la source aux sommes versées pour des prestations réalisées par des sociétés tunisiennes bénéficiant du régime d'exonération dit " totalement exportateur ", dès lors que les stipulations de la convention fiscale franco-tunisienne y faisaient obstacle, le bénéfice de ce régime étant sans incidence sur la résidence fiscale de ces entreprises ;

- l'étendue de l'obligation fiscale à laquelle est soumise un contribuable est sans incidence sur la qualité de résident d'un Etat contractant à une convention tendant à éliminer les doubles impositions ;

- à titre subsidiaire, il y a lieu de constater que la société Audio Média Conseil n'était plus bénéficiaire du régime exportateur à partir de l'exercice 2018 et qu'un surplus de retenue à la source a été payé à tort, en raison d'une erreur dans le taux applicable, au titre des années 2019 et 2020, à hauteur respectivement de 906 et 799 euros.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 2 décembre 2021 et le 16 février 2022, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement accordé en cours d'instance et au rejet du surplus de la requête.

Il soutient que :

- la charge de la preuve incombe à la société requérante en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales ;

- un dégrèvement de 2 179 euros est prononcé eu égard à l'erreur du taux de retenue à la source appliqué au titre des années 2019 et 2020 ;

- les moyens soulevés par la SAS Temporel ne sont pas fondés.

III. Par une requête, enregistrée sous le n° 2313784 le 12 juin 2023, et deux mémoires, enregistrés le 8 février 2024 et le 21 mars 2024, la SAS Temporel, représentée par le cabinet SELAS FTPA, doit être regardée comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la restitution de la retenue à la source qu'elle estime avoir acquittée à tort au titre des trois premiers trimestres de l'année 2020, à hauteur d'un montant de 7 846 euros, dont 2 856 euros correspondent au troisième trimestre de l'année 2020 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- depuis l'exercice 2020, le prestataire Suzhou ne bénéficie plus du régime dit " totalement exportateur " et dispose du statut de redevable de l'impôt au sens de l'article 3 de la convention conclue entre la France et la Tunisie du 28 mai 1973, ainsi qu'il est établi par la production d'un décompte fiscale et d'une quittance émanant des services fiscaux tunisiens ;

- les dispositions de l'article 14 du code tunisien d'incitation aux investissements ne saurait faire obstacle à ce que la société Suzhou soit regardée comme résidente fiscale en Tunisie ;

- si le service n'admet pas que le prestataire Suzhou ne bénéficie plus du régime dit " totalement exportateur ", il doit tenir compte de la jurisprudence administrative et considérer qu'il avait sa résidence fiscale en Tunisie.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 18 janvier 2024, le 12 mars 2024 et le 29 mars 2024, la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

- la charge de la preuve incombe à la société requérante en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales ;

- les moyens soulevés par la SAS Temporel ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- la convention fiscale conclue entre la France et la Tunisie du 28 mai 1973 ;

- le code tunisien d'incitations aux investissements ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Lenoir,

- les conclusions de M. Guiader, rapporteur public,

- et les observations de Me Jouniaux, représentant la SAS Temporel.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée (SAS) Temporel, qui exerce une activité de prestations de voyance, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. A l'issue de ce contrôle, le service a fait connaître à la société, par une proposition de rectification en date du 18 juin 2018, son intention, notamment, de remettre en cause la déductibilité d'une charge de son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2016 et de lui réclamer des rappels de retenue à la source, assortis des intérêts de retard et majoration de 10% en application des dispositions de l'article 1728 du code général des impôts, au titre des années 2015 et 2016, applicables aux sommes versées par elle en rémunération de prestations de toute nature au sens et pour l'application des dispositions du c. du I de l'article 182 B du code général des impôts. Les impositions correspondantes, modifiées au cours des échanges contradictoires avec le service, ont été mises à la charge de la SAS Temporel par un avis de mise en recouvrement en date du 15 novembre 2018. Par des réclamations en date des 5 octobre 2020, du 28 octobre 2020 et du 31 mai 2021, la SAS Temporel a, d'une part, demandé la réduction, en droits et pénalités, des rappels de retenue à la source qui lui ont été réclamés à l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, au titre des années 2015 et 2016, à concurrence respectivement d'un montant total de 131 212 et 129 508 euros, et, d'autre part, la restitution des montants de retenue à la source qu'elle estime avoir acquittés à tort au titre des années 2017 à 2020. Ces réclamations ayant fait l'objet respectivement d'une décision de rejet en date du 9 avril 2021 et de décisions implicites de rejet, la SAS Temporel demande au tribunal, par les requêtes susvisées, la réduction et la restitution des impositions ainsi maintenues à sa charge.

Sur la jonction :

2. Les requêtes n°2111856, n°2111877 et n°2313784 présentées pour la SAS Temporel présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.

Sur l'étendue du litige :

3. Il résulte de l'instruction que par un avis en date du 2 décembre 2021, postérieur à l'introduction de la requête n°2111877, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris a accordé à la SAS Temporel un dégrèvement à concurrence d'une somme de 2 179 euros, correspondant à la restitution d'un montant de 1 380 euros de retenue à la source appliqué aux montants versés aux sociétés Audio Media Conseil et Suzhou Consulting par la SAS Temporel au titre de l'année 2019 et de 799 euros au titre des montants versés à la société Suzhou Consulting au titre des deux premiers trimestres de l'année 2020. Les conclusions de la requête n°2111877 de la SAS Temporel relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

Sur le bien-fondé des impositions :

4. D'une part, au terme de la vérification de comptabilité diligentée à l'encontre de la SAS Temporel, le service a relevé que celle-ci avait versé au titre des années 2015 et 2016, dans le cadre de son activité de voyance, des sommes en rémunération de prestations de toutes natures utilisées en France à des sociétés tunisiennes, Atelier T et Co, Audio Media Conseil, Primtechnologies et Suzhou Consulting, ainsi qu'américaines, Transmonde et Easy Star, relevant de l'impôt sur les sociétés et ne disposant pas d'installation permanente sur le territoire. En application des dispositions de l'article 182 B, le service a considéré que ces sommes devaient se voir appliquer une retenue à la source, calculée au taux majoré de 50%. La société requérante soutient que les stipulations de la convention fiscale entre la France et la Tunisie font obstacle à ce qu'une retenue à la source soit appliquée s'agissant des sommes versées aux sociétés tunisiennes, qui doivent être regardées comme résidentes fiscales tunisiennes au sens des stipulations de cette convention.

5. D'autre part, à la suite du contrôle de l'administration fiscale, la SAS Temporel a déclaré et acquitté des montants de retenue à la source conformément aux dispositions de l'article 182 B du code général des impôts, appliqués sur des sommes versées aux sociétés Audio Media Conseil, Primtechnologies et Suzhou Consulting au titre des années 2017 à 2020, en contrepartie de prestations de toute nature. La société requérante soutient que la convention fiscale entre la France et la Tunisie faisait obstacle à ce qu'une retenue à la source soit appliquée aux sommes versées à ces sociétés tunisiennes, résidentes fiscales au sens des stipulations de cette convention.

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

6. Aux termes de l'article 182 B du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I. - Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente : () c. Les sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France. "

7. Il résulte de ces dispositions que sont soumises à retenue à la source les sommes payées par une société qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés qui n'y disposent pas d'une installation professionnelle permanente en rémunération de prestations qui sont soit matériellement fournies en France, soit, bien que matériellement fournies à l'étranger, effectivement utilisées par le débiteur pour les besoins de son activité en France.

8. Il est constant que la retenue à la source litigieuse a été établie et acquittée à raison de sommes payées par la société SAS Temporel, qui exerce son activité en France, aux sociétés tunisiennes Atelier T et Co, Audio Media Conseil, Primtechnologies et Suzhou, qui n'y disposent d'aucune installation professionnelle permanente, en rémunération de prestations de services informatiques effectivement utilisées en France. Dès lors, les sommes versées à ces sociétés par la SAS Temporel sont passibles de la retenue à la source prévue à l'article 182 B du code général des impôts.

En ce qui concerne l'application de la convention fiscale franco-tunisienne :

9. Il appartient au juge de l'impôt de déterminer, au vu des résultats de l'instruction et au besoin d'office, si une disposition conventionnelle s'oppose à l'application de la retenue à la source de l'article 182 B du code général des impôts sur un des revenus visés par les dispositions de celui-ci. La circonstance que le contribuable aurait donné son accord à la rectification ou que l'imposition ait été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable n'est pas susceptible de faire obstacle à l'application de cette règle.

10. Aux termes du paragraphe 1 de l'article 3 de la convention fiscale conclue entre la France et la Tunisie du 28 mai 1973 : " Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue ".

11. Les stipulations de l'article 3 de la convention franco-tunisienne citées ci-dessus doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. Il résulte des termes mêmes de ces stipulations, qui définissent le champ d'application de la convention, conformément à son objet principal qui est d'éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas soumises à l'impôt en cause par la loi de l'Etat concerné à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être regardées comme assujetties au sens de ces stipulations. Par ailleurs, et pour les personnes qui ne sont assujetties que partiellement à l'impôt, il résulte de ces mêmes stipulations que, pour son application, la qualité de résident d'un Etat contractant est subordonnée à la seule condition que la personne qui s'en prévaut soit assujettie à l'impôt dans cet Etat en raison de son domicile, de sa résidence ou d'un lien personnel analogue et non en raison de la seule existence de revenus y trouvant leur source.

12. L'article 10 du code tunisien d'incitations aux investissements, relatif au régime totalement exportateur, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que " Sont considérées comme totalement exportatrices les entreprises dont la production est destinée totalement à l'étranger ou celles réalisant des prestations de services à l'étranger ou en Tunisie en vue de leur utilisation à l'étranger. () ". L'article 12 de ce même code dispose que " Les entreprises totalement exportatrices ne sont soumises au titre de leurs activités en Tunisie qu'au paiement des impôts, droits, taxes, prélèvements et contributions suivants : () 7/ l'impôt sur les sociétés après déduction de 50 % des bénéfices provenant de l'exportation sous réserve des dispositions de l'article 17 du présent code. Toutefois, et sur présentation d'une demande, lors du dépôt de la déclaration annuelle de l'impôt sur les sociétés, les bénéfices provenant de l'exportation sont déduits en totalité de l'assiette de l'impôt durant les dix premières années à partir de la première opération d'exportation et ce nonobstant les dispositions de l'article 12 de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989 portant promulgation du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés. ". Enfin, l'article 14 du même code précise : " Les entreprises totalement exportatrices sont considérées non résidentes lorsque leur capital est détenu par des non-résidents tunisiens ou étrangers au moyen d'une importation de devises convertibles au moins égale à 66 % du capital ".

S'agissant des sommes versées à la société Atelier T et Co au titre de l'année 2015 :

13. La SAS Temporel produit une attestation de résidence fiscale valable pour l'année 2015 relative à la société Atelier T et Co, titulaire d'une carte d'identification fiscale tunisienne n°1165029/H et domiciliée en Tunisie, dans la commune de Sousse, faisant état de ce que celle-ci est résidente en Tunisie, conformément aux dispositions de l'article 45 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés ainsi que de " l'article 4 de la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la France ". Par ailleurs, s'il résulte des termes de la quittance n°M030657 en date du 25 mars 2016, produite par la société requérante, que la société Atelier T et Co n'avait pas à acquitter d'impôt sur les sociétés en Tunisie au titre de l'exercice clos en 2015, la SAS Temporel soutient que cette circonstance est due au bénéfice du régime d'exonération partielle des sociétés tunisiennes " totalement exportatrices " dont bénéficiait alors la société Atelier T et Co, en se prévalant d'un état financier arrêté au 31 décembre 2015 faisant état d'un résultat fiscal de 51 902,021 dinars déduit en application des dispositions de la loi n°93-120 du 27 décembre 1993. Dans son mémoire en défense, le service, qui se borne à relever que les documents produits ne font pas état du régime totalement exportateur ni de ce qu'un montant d'impôt sur les sociétés a effectivement été acquitté par la société Atelier T et Co, n'allègue pas que la société Atelier T et Co serait totalement exonérée d'impôt sur les sociétés en Tunisie en raison de son statut ou de son activité. Dans ces conditions, au vu de l'instruction, nonobstant la référence à l'article 4 de la convention franco-tunisienne du 28 mai 1973 figurant dans l'attestation de résidence fiscale produite, la société Atelier T et Co doit être regardée comme résidente en Tunisie, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie. Il s'ensuit que la somme de 19 335 euros, versée par la SAS Temporel en contrepartie des prestations fournies par la société Atelier T et Co, n'est imposable qu'en Tunisie en application de l'article 11 de cette convention, dès lors qu'il est constant que cette société n'exerçait pas son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable.

S'agissant des sommes versées à la société Audio Media Conseil :

Quant aux années 2015 et 2016 :

14. La SAS Temporel produit une attestation de résidence fiscale valable pour les années 2015 et 2016 relative à la société Audio Media Conseil, titulaire d'une carte d'identification fiscale tunisienne n°1067354/W et domiciliée en Tunisie, dans la commune de Sousse, faisant état de ce que celle-ci est résidente en Tunisie, conformément aux dispositions de l'article 45 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés ainsi que de " l'article 4 de la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la France ". Par ailleurs, s'il résulte des termes des quittances n°M032701 et M031506 en date des 9 mai 2016 et 24 avril 2017, que la société Audio Media Conseil n'avait pas à acquitter d'impôt sur les sociétés en Tunisie au titre des exercices clos en 2015 et 2016, la SAS Temporel soutient que cette circonstance est due au bénéfice du régime d'exonération partielle des sociétés tunisiennes " totalement exportatrices " dont bénéficiait alors la société Audio Media Conseil, en se prévalant de documents dénommés " Décompte fiscal " faisant état de ce que la société bénéficie des avantages du code d'incitation à l'investissement issu de la loi n°93-120 du 27 décembre 1993 et, au titre de l'exercice clos en 2015, que la société n'avait pas dépassé dix années d'exploitation. Dans son mémoire en défense, le service, s'agissant du critère relatif à la soumission à l'impôt de la société Audio Media Conseil, en se bornant à relever que les documents produits ne font pas état du régime totalement exportateur ni de ce qu'un montant d'impôt sur les sociétés a effectivement été acquitté par la société Audio Media Conseil, n'allègue pas que cette société serait totalement exonérée d'impôt sur les sociétés en Tunisie en raison de son statut ou de son activité. En outre, s'agissant de la condition relative à la résidence fiscale de la société à raison d'un critère de rattachement personnel, le service soutient que la société Audio Media Conseil doit être regardée comme " non résidente ", en application des dispositions de l'article 14 du code tunisien d'incitations aux investissements cité au point 12, dès lors que Mme A, également gérante de la SAS Temporel, et son époux détiennent 100% des parts de la société Audio Media Conseil et que les statuts de cette société, qui ont pu être consultés par le service à l'occasion des opérations de contrôle comprendraient la mention de " société à responsabilité non résidente ". Toutefois, et alors que, au demeurant, le service n'allègue pas que cette détention de capital l'était au moyen d'une importation de devises convertibles, ni que la qualité de " non résident " au sens de l'article 14 du code tunisien d'incitation aux investissements porterait à conséquence sur l'assujettissement à l'impôt en Tunisie de la société Audio Media Conseil, la société, ainsi qu'il a été dit précédemment, produit une attestation de résidence fiscale relative aux années en litige dont l'authenticité et la teneur n'est pas contestée par l'administration fiscale.

15. Dans ces conditions, au vu de l'instruction, nonobstant la référence à l'article 4 de la convention franco-tunisienne du 28 mai 1973 figurant dans l'attestation de résidence fiscale produite, la société Audio Media Conseil doit être regardée comme résidente en Tunisie, au sens et pour l'application de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie. Il s'ensuit que les sommes de 86 150 et 108 240 euros, versées par la SAS Temporel en contrepartie des prestations fournies par la société Audio Media Conseil respectivement au titre des années 2015 et 2016, ne sont imposables qu'en Tunisie en application de l'article 11 de cette convention, dès lors qu'il est constant que cette société n'exerçait pas son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable.

Quant à l'année 2017 :

16. La SAS Temporel produit une attestation de résidence fiscale valable pour l'année 2017 relative à la société Audio Media Conseil, titulaire d'une carte d'identification fiscale tunisienne n°1067354/W et domiciliée en Tunisie, dans la commune de Sousse, faisant état de ce que celle-ci est résidente en Tunisie, conformément aux dispositions de l'article 45 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés ainsi que de " l'article 4 de la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la France ". Par ailleurs, la SAS Temporel soutient, en se prévalant d'un document dénommé " Décompte fiscal " que la société Audio Media Conseil n'a pas eu à acquitter d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice 2017, cette circonstance étant due au bénéfice du régime d'exonération partielles des sociétés tunisiennes " totalement exportatrices " dont continuait alors, et jusqu'à l'exercice clos en 2018, à bénéficier la société Audio Media Conseil. Dans son mémoire en défense, s'agissant du critère relatif à la soumission à l'impôt de la société Audio Media Conseil, le service indique ne pas ne contester que la société Audio Media Conseil n'a pas été soumise à l'impôt sur les sociétés, celle-ci bénéficiant du régime des " entreprises totalement exportatrices ". S'il relève que les documents produits ne font pas état du régime totalement exportateur ni de ce qu'un montant d'impôt sur les sociétés a effectivement été acquitté par la société Audio Media Conseil, et conteste le caractère probant des documents intitulés " décompte fiscal " produits, il n'allègue pas que la société Audio Media Conseil serait totalement exonérée d'impôt sur les sociétés en Tunisie en raison de son statut ou de son activité. En outre, s'agissant de la condition relative à la résidence fiscale de la société à raison d'un critère de rattachement personnel, le service soutient que la société Audio Media Conseil doit être regardée comme " non résidente ", en application des dispositions de l'article 14 du code tunisien d'incitations aux investissements cité au point 12, dès lors que Mme A, également gérante de la SAS Temporel, et son époux détiennent 100% des parts de la société Audio Media Conseil et que les statuts de cette société, produits par le service, comprennent la mention de " société à responsabilité non résidente ". Toutefois, et alors que le service n'allègue pas de ce que cette détention de capital l'était au moyen d'une importation de devises convertibles, la société, ainsi qu'il a été dit précédemment, produit une attestation de résidence fiscale relative à l'année en litige dont l'authenticité et la teneur n'est pas contestée par l'administration fiscale.

17. Dans ces conditions, au vu de l'instruction, nonobstant la référence à l'article 4 de la convention franco-tunisienne du 28 mai 1973 figurant dans l'attestation de résidence fiscale produite et la circonstance que les statuts de cette société comprendraient la mention de " société à responsabilité non résidente ", la société Audio Media Conseil doit être regardée comme résidente en Tunisie, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie. Il s'ensuit que la somme de 105 060 euros, versée par la SAS Temporel en contrepartie des prestations fournies par la société Audio Media Conseil au titre de l'année 2017, n'est imposable qu'en Tunisie en application de l'article 11 de cette convention, dès lors qu'il est constant que cette société n'exerçait pas son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable.

Quant aux années 2018 et 2019 :

18. La SAS Temporel, qui soutient que la société Audio Media Conseil a cessé de bénéficier du régime applicable aux société " totalement exportatrices " à compter de l'exercice 2018, produit, d'une part, une carte d'identification fiscale établie en 2009 et, d'autre part, des documents dénommés " Décompte fiscal ", dont l'authenticité est contestée par le service en ce qu'ils sont dépourvus de cachet ou signature des autorités fiscales tunisiennes, faisant état de ce que la société Audio Media Conseil aurait acquitté un montant d'impôt sur les sociétés de 2 298,89 dinars au titre de l'exercice 2018 et aurait dû un impôt s'élevant à 500 dinars au titre de l'exercice 2019. Toutefois, et alors que le service fait valoir que la résidence fiscale de la société Audio Media Conseil au sens de l'article 3 de la convention conclue entre la France et la Tunisie du 28 mai 1973 n'est pas établie, la circonstance que cette société ait été soumise à l'impôt sur le revenu en Tunisie à compter de l'année 2018, à la supposer établie, ne suffit pas, par elle-même, à lui conférer la qualité de résident tunisien au sens des stipulations précitées, dès lors qu'elle a pu être assujettie à cet impôt en raison de la seule disposition de revenus de source tunisienne. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que la société Audio Media Conseil, pour laquelle la SAS Temporel ne produit pas d'attestation de résidence fiscale établie par l'administration tunisienne valable pour les années 2018 et 2019, ait été, au titre de ces années, résidente en Tunisie, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie.

S'agissant des sommes versées à la société Primtechnologies :

Quant aux années 2015 et 2016 :

19. La SAS Temporel produit une attestation de résidence fiscale valable pour les années 2015 et 2016 relative à la société Primtechnologies, titulaire d'une carte d'identification fiscale tunisienne n°1134761/K et domiciliée en Tunisie, dans la commune de Sousse, faisant état de ce que celle-ci est résidente en Tunisie, conformément aux dispositions de l'article 45 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés ainsi que de " l'article 4 de la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la France ". Par ailleurs, il résulte des termes des quittances n°M030645 et M027400 en date des 25 mars 2016 et 25 avril 2017, produites par la société requérante, que la société Primtechnologies, d'une part, n'avait pas à acquitter d'impôt sur les sociétés en Tunisie au titre de l'exercice clos en 2015, et, d'autre part, avait à acquitter un montant total de 3 379,55 dinars au titre de l'exercice clos en 2016. La SAS Temporel soutient que la société Primtechnologies bénéficiait du régime d'exonération partielle des sociétés tunisiennes " totalement exportatrices ", en se prévalant d'un document " états financiers " arrêté au 31 décembre 2017 faisant état de ce que la société, créée en 2010, est " totalement exportatrice " et de l'application de cette exonération au titre de l'exercice clos en 2016. Il résulte en outre des mentions de ce même document que la société Primtechnologies a procédé au titre de l'exercice 2016 à un report déficitaire lié à l'exercice antérieur clos en 2015, au titre duquel la quittance n°M0300645 faisait état d'une absence de cotisation d'impôt sur les sociétés à la charge de la société Primtechnologies, à hauteur de 175 000 dinars. Dans son mémoire en défense, le service, qui se borne à relever que les documents produits ne font pas état du régime totalement exportateur ni de ce qu'un montant d'impôt sur les sociétés aurait effectivement été acquitté par la société Primtechnologies, n'allègue pas que la société Primtechnologies serait totalement exonérée d'impôt sur les sociétés en Tunisie en raison de son statut ou de son activité. Dans ces conditions, au vu de l'instruction, nonobstant la référence à l'article 4 de la convention franco-tunisienne du 28 mai 1973 figurant dans l'attestation de résidence fiscale produite, la société Primtechnologies doit être regardée comme résidente en Tunisie, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie. Il s'ensuit que les sommes de 25 755 et 17 825 euros, versée par la SAS Temporel en contrepartie des prestations fournies par la société Primtechnologies, ne sont imposables qu'en Tunisie en application de l'article 11 de cette convention, dès lors qu'il est constant que cette société n'exerçait pas son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable.

Quant à l'année 2017 :

20. La SAS Temporel produit une attestation de résidence fiscale valable pour l'année 2017 relative à la société Primtechnologies, titulaire d'une carte d'identification fiscale tunisienne n°1134761/K et domiciliée en Tunisie, dans la commune de Sousse, faisant état de ce que celle-ci est résidente en Tunisie, conformément aux dispositions de l'article 45 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés ainsi que de " l'article 4 de la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la France ". Par ailleurs, la SAS Temporel soutient que la société Primtechnologies bénéficiait du régime d'exonération partielle des sociétés tunisiennes " totalement exportatrices ", en se prévalant d'un document " états financiers " arrêté au 31 décembre 2017 faisant état de ce que la société, créée en 2010, est " totalement exportatrice ", de l'application de cette exonération au titre de l'exercice clos en 2017 ainsi que d'un montant de 175 000 dinars d'impôt sur les sociétés " à reporter ", lié à un montant d'acomptes acquittés supérieur à l'impôt dû, au titre de l'exercice 2017. Dans son mémoire en défense, le service, qui indique ne pas contester que la société Primtechnologies n'a pas été soumise à l'impôt sur les sociétés, celle-ci bénéficiant du régime des " entreprises totalement exportatrices ", se borne à relever que les documents produits ne font pas état du régime totalement exportateur ni de ce qu'un montant d'impôt sur les sociétés a effectivement été acquitté par la société Primtechnologies. Il n'allègue pas que la société Primtechnologies serait totalement exonérée d'impôt sur les sociétés en Tunisie en raison de son statut ou de son activité. Dans ces conditions, au vu de l'instruction, nonobstant la référence à l'article 4 de la convention franco-tunisienne du 28 mai 1973 figurant dans l'attestation de résidence fiscale produite, la société Primtechnologies doit être regardée comme résidente en Tunisie, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie. Il s'ensuit que la somme de 11 500 euros, versée par la SAS Temporel en contrepartie des prestations fournies par la société Primtechnologies, n'est imposable qu'en Tunisie en application de l'article 11 de cette convention, dès lors qu'il est constant que cette société n'exerçait pas son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable.

Quant à l'année 2018 :

21. La SAS Temporel se borne à produire, s'agissant de la société Primtechnologies, une carte d'identification fiscale établie en 2010. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que la société Primtechnologies, pour laquelle la SAS Temporel ne produit pas d'attestation de résidence fiscale établie par l'administration tunisienne valable pour l'année 2018, ait été, au titre de cette année, résidente en Tunisie, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie.

S'agissant des sommes versées à la société Suzhou :

Quant aux années 2015 et 2016 :

22. La SAS Temporel produit une attestation de résidence fiscale valable pour les années 2015 et 2016 relative à la société Suzhou Consulting, titulaire d'une carte d'identification fiscale tunisienne n°1180920/R et domiciliée en Tunisie, dans la commune de Sousse, faisant état de ce que celle-ci est résidente en Tunisie, conformément aux dispositions de l'article 45 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés ainsi que de " l'article 4 de la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la France ". Par ailleurs, s'il résulte des termes des quittances n°M032673 et M030433 en date des 23 juin 2016 et 18 avril 2017, que la Suzhou Consulting n'avait pas à acquitter d'impôt sur les sociétés en Tunisie au titre des exercices clos en 2015 et 2016, la SAS Temporel soutient que cette circonstance est due au bénéfice du régime d'exonération partielle des sociétés tunisiennes " totalement exportatrices " dont bénéficiait alors la société Suzhou Consulting, en se prévalant de documents dénommés " Décompte fiscal " faisant état de ce que la société bénéficie des avantages du code d'incitation à l'investissement issu de la loi n°93-120 du 27 décembre 1993. Dans son mémoire en défense, le service, qui se borne à relever que les documents produits ne font pas état du régime totalement exportateur ni de ce qu'un montant d'impôt sur les sociétés a effectivement été acquitté par la société Suzhou Consulting, n'allègue pas que cette société serait totalement exonérée d'impôt sur les sociétés en Tunisie en raison de son statut ou de son activité. Dans ces conditions, au vu de l'instruction, nonobstant la référence à l'article 4 de la convention franco-tunisienne du 28 mai 1973 figurant dans l'attestation de résidence fiscale produite, la société Suzhou Consulting doit être regardée comme résidente en Tunisie, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie. Il s'ensuit que les sommes de 80 184 et 97 224 euros, versées par la SAS Temporel en contrepartie des prestations fournies par la société Suzhou Consulting respectivement au titre des années 2015 et 2016, ne sont imposables qu'en Tunisie en application de l'article 11 de cette convention, dès lors qu'il est constant que cette société n'exerçait pas son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable.

Quant à l'année 2017 :

23. La SAS Temporel produit une attestation de résidence fiscale valable pour l'année 2017 relative à la société Suzhou Consulting, titulaire d'une carte d'identification fiscale tunisienne n°1067354/W et domiciliée en Tunisie, dans la commune de Sousse, faisant état de ce que celle-ci est résidente en Tunisie, conformément aux dispositions de l'article 45 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés ainsi que de " l'article 4 de la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la France ". Par ailleurs, la SAS Temporel soutient, en se prévalant d'un document dénommé " Décompte fiscal " que la société Suzhou Consulting n'a pas eu à acquitter d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice 2017, cette circonstance étant due au bénéfice du régime d'exonération partielles des sociétés tunisiennes " totalement exportatrices " dont continuait alors à bénéficier la société Suzhou Consulting. Dans son mémoire en défense, le service, qui indique ne pas contester que la société Suzhou Consulting n'a pas été soumise à l'impôt sur les sociétés, celle-ci bénéficiant du régime des " entreprises totalement exportatrices ", se borne à relever que les documents produits ne font pas état du régime totalement exportateur ni de ce qu'un montant d'impôt sur les sociétés a effectivement été acquitté par la société Suzhou Consulting, et à contester le caractère probant des documents intitulés " décompte fiscal " produits. Il n'allègue pas que la société Suzhou Consulting serait totalement exonérée d'impôt sur les sociétés en Tunisie en raison de son statut ou de son activité. Dans ces conditions, au vu de l'instruction, nonobstant la référence à l'article 4 de la convention franco-tunisienne du 28 mai 1973 figurant dans l'attestation de résidence fiscale produite, la société Suzhou Consulting doit être regardée comme résidente en Tunisie, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie. Il s'ensuit que la somme de 42 030 euros, versée par la SAS Temporel en contrepartie des prestations fournies par la société Suzhou Consulting au titre de l'année 2017, n'est imposable qu'en Tunisie en application de l'article 11 de cette convention, dès lors qu'il est constant que cette société n'exerçait pas son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable.

Quant aux années 2018 et 2019 :

24. La SAS Temporel produit, d'une part, une carte d'identification fiscale établie en 2010 et, d'autre part, des documents dénommés " Décompte fiscal ", dont l'authenticité est contestée par le service en ce qu'ils sont dépourvus de cachet ou signature des autorités fiscales tunisiennes, faisant état de ce que la société Suzhou Consulting n'avait pas à acquitter d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2018 et 2019, lors desquels elle continuait de bénéficier des " avantages du code d'incitation à l'investissement " et aurait procédé à des reports liés à un résultat fiscal déficitaire au titre de l'exercice 2020. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que la société Suzhou Consulting, pour laquelle la SAS Temporel ne produit pas d'attestation de résidence fiscale établie par l'administration tunisienne valable pour les années 2018 et 2019, ait été résidente en Tunisie pour les années 2018 et 2019, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie.

Quant à l'année 2020 :

25. La SAS Temporel produit une carte d'identification fiscale établie en 2010 ainsi qu'un document dénommé " Décompte fiscal " dont l'authenticité est remise en cause par le service en ce qu'il est dépourvu de signature ou cachet des autorités fiscales tunisiennes, faisant état d'un report d'impôt au titre de l'exercice clos en 2020. Dans le cadre de la requête enregistrée sous le n°2313784, la SAS Temporel soutient que la société Suzhou a cessé de bénéficier du régime dit " totalement exportateur " au titre de l'année 2020 et produit une quittance n°M020737 quant au paiement par la société Suzhou Consulting d'un montant au titre de sa déclaration à l'impôt sur les sociétés de capitaux. Toutefois, et alors que le service fait valoir que la résidence fiscale de la société Suzhou au sens de l'article 3 de la convention conclue entre la France et la Tunisie du 28 mai 1973 n'est pas établie, la circonstance que la société Suzhou ait été soumise à l'impôt sur le revenu en Tunisie au titre de l'année 2020 ne suffit pas, par elle-même, à lui conférer la qualité de résident tunisien au sens des stipulations précitées, dès lors qu'elle a pu être assujettie à cet impôt en raison de la seule disposition de revenus de source tunisienne. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que la société Suzhou, pour laquelle la SAS Temporel ne produit pas d'attestation de résidence fiscale établie par l'administration tunisienne valable pour l'année 2020, ait été résidente en Tunisie pour l'année 2020, au sens de l'article 3 de la convention fiscale entre la France et la Tunisie.

26. Il résulte de tout ce qui précède, d'une part, que la SAS Temporel est, dans le cadre de la requête enregistrée sous le n°2111856, fondée à demander la réduction, en droits, intérêts de retard et majoration de 10% en application du a. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts, des rappels de retenue à la source qui lui ont été réclamés au titre des années 2015 et 2016, en tant qu'ils concernent, au titre de l'année 2015, les sommes versées à hauteur de 211 424 euros aux sociétés Atelier T et Co, Audio Media Conseil, Primtechnologies et Suzhou Consulting et, au titre de l'année 2016, les sommes versées à hauteur de 223 289 euros, aux sociétés Audio Media Conseil, Primtechnologies et Suzhou Consulting. D'autre part, la SAS Temporel est, dans le cadre de la requête enregistrée sous le n°2111877, seulement fondée à demander la restitution de la retenue à la source acquittée au titre des sommes versées, au titre de l'année 2017, à hauteur de 158 590 euros aux sociétés Audio Media Conseil, Suzhou Consulting et Primtechnologies, soit un montant de retenue à la source de 52 863 euros. Ses conclusions présentées à titre subsidiaires au titre de cette même requête doivent être rejetées. Enfin, les conclusions présentées à fin de restitution par la SAS Temporel dans le cadre de la requête n°2313784 doivent être rejetées.

Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

27. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme totale de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, au titre des requêtes n°2111856 et 2111877. Toutefois, au titre de la requête n°2313784, les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat la somme que réclame la SAS Temporel au titre de ces dispositions.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n°2111877 de la SAS Temporel, à concurrence du dégrèvement de retenue à la source d'un montant de 2 179 euros prononcé par le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris au titre des années 2019 et 2020.

Article 2 : La base des rappels de retenue à la source, au titre des dispositions de l'article 182 B du code général des impôts, réclamés à la SAS Temporel au titre des années 2015 et 2016 est réduite respectivement de 211 424 euros et 223 289 euros.

Article 3 : La SAS Temporel est déchargée des rappels de retenue à la source qui lui ont été réclamés au titre des années 2015 et 2016, et des pénalités correspondantes, correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 2.

Article 4 : Il est accordé la restitution à la SAS Temporel d'un montant de retenue à la source de 52 863 euros au titre de l'année 2017.

Article 5 : L'Etat versera à la SAS Temporel la somme totale de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête n° 2111877 est rejeté.

Article 7 : La requête n°2313784 est rejetée.

Article 8 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Temporel et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France (division juridique) ainsi qu'au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 21 mai 2024, à laquelle siégeaient :

M. Rohmer, président,

Mme Dousset, première conseillère,

M. Lenoir, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 juin 2024.

Le rapporteur,

A. LENOIR

Le président,

B. ROHMERLa greffière,

S. CAILLIEU-HELAIEM

La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

2, 2111877, 2313784/1-3