Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2206813

Vu la procédure suivante :

Par une ordonnance du 18 mars 2022, enregistrée le 21 mars 2022 au greffe du tribunal, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a transmis au tribunal administratif de Paris la requête présentée par M. B C et Mme A C, initialement enregistrée au greffe du tribunal administratif d'Orléans le 25 octobre 2019.

Par cette requête et un mémoire, enregistré au greffe du tribunal administratif d'Orléans le 21 décembre 2020, et des mémoires, enregistrés au greffe du présent tribunal les 31 mai et 21 juillet 2023, M. et Mme C, représentés par Me Barré et Me D, demandent au tribunal, dans le dernier état de leurs écritures :

1°) de prononcer la décharge de l'ensemble des impositions auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011, 2012 et 2013 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

-c'est à tort que l'administration a regardé les frais de mission et de réception engagés par la société SMPG comme des revenus distribués dès lors qu'elle ne démontre pas que ces charges n'ont pas été effectivement exposées dans l'intérêt de l'entreprise ;

-les travaux réalisés par la société CFM-CFII dans le département du Cher n'ont pas été réalisés dans l'intérêt de M. C ;

-les frais de déplacements et de réception et les charges diverses de la société CFM-CFII ont été engagées dans l'intérêt de cette dernière ;

-la valeur de l'appartement situé 117, rue Notre-Dame des Champs retenue par l'administration est excessive dès lors qu'elle n'a pas pris en compte les spécificités de cet appartement ;

-les rémunérations perçues par M. C ne sont pas excessives.

Par des mémoires en défense, enregistrés au greffe du tribunal administratif d'Orléans le 25 mai 2020 et au greffe du présent tribunal les 22 février et 29 juin 2023, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

-le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

-le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

-le rapport de Mme Dousset,

-les conclusions de M. Guiader, rapporteur public,

-et les observations de Me D, représentant M. et Mme C.

Une note en délibéré présentée par M. D pour M. et Mme C a été enregistrée le 14 septembre 2023.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme C ont fait l'objet d'un examen de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 2011 à 2013. Par des propositions de rectification des 18 décembre 2014 et 21 septembre 2015, le service leur a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales pour les trois années vérifiées ainsi que la contribution sur les hauts revenus au titre de l'année 2013. M. et Mme C demandent la décharge, en droits, pénalités et intérêt, de ces impositions.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable () ". M. et Mme C ayant présenté des observations en réponse aux rectifications qui leur ont été notifiées, la charge de la preuve de la réalité et du montant des impositions en litige incombe à l'administration.

En ce qui concerne les rectifications résultant de la vérification de comptabilité de la société Moderne de Placement et de Gestion (SMPG) :

3. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ".

4. A l'issue de la vérification de comptabilité dont la société Moderne de Placement et de Gestion (SMPG) a fait l'objet, le service a relevé que cette dernière avait comptabilisé en charges des frais de missions, correspondant à des frais d'hôtel, des dépenses de restaurant et de consommations diverses, et des frais de réception, correspondant à des frais de restaurant, d'alimentation - boucherie, boulangerie, supermarché - et de consommations diverses - café, discothèque - dont il n'était pas démontré qu'ils avaient été engagés dans son intérêt et a estimé qu'ils avaient été engagés dans le seul intérêt de M. C, son directeur immobilier, pour des montants de 92 481 euros en 2012 et de 88 707 euros en 2013. L'administration souligne, en particulier, que de nombreuses dépenses n'étaient appuyées d'aucun justificatif et que, lors des opérations de contrôle, la société n'a apporté aucun élément permettant de considérer que lesdites dépenses avaient été engagées dans l'intérêt de son exploitation. Elle souligne également que l'activité de la société ne justifiait pas l'engagement de tels frais dès lors que son objet est d'administrer les seuls biens du groupe informel dont la société CFM-CFII est la holding et qui comporte plusieurs filiales parmi lesquels figure la société SMPG, que le patrimoine de ce groupe a considérablement baissé à compter de l'année 2011 et qu'il ne disposait d'aucune clientèle externe, ne s'inscrivait dans aucune démarche d'expansion ou de croissance et ne prospectait aucune clientèle nouvelle.

5. M. et Mme C soutiennent que l'activité du groupe animé par la société CFM-CFII était réelle dès lors qu'il a vendu de 2011 à 2013 plus d'une trentaine de biens pour un montant total de l'ordre de 35 millions d'euros et que M. C a joué une part active dans ces transactions. Ils produisent un fichier récapitulatif des dépenses d'hôtellerie et de restauration engagées au cours de la période vérifiée mentionnant une justification en des termes vagues comme " déplacement dans le cadre d'un projet immobilier " " déplacement professionnel " " repas avec des professionnels de l'immobilier " " repas de travail " ou " invitations prospects " ou encore " déplacement à Paris () dans le cadre du projet Courbevoie ". En outre, ce fichier renvoie à des copies de tickets, factures et tickets de carte bancaire sur lesquels aucun nom n'apparaît la plupart du temps. Par ailleurs, rien ne permet de rattacher les justificatifs produits aux opérations menées par la société au cours des années en litige récapitulées dans le tableau fourni par les requérants alors que seuls ces derniers étaient en mesure de produire les justificatifs pertinents. Dans ces conditions, l'administration était fondée à estimer que les dépenses en cause n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de la société et à les regarder comme des revenus distribués à M. C.

En ce qui concerne les rectifications résultant de la vérification de comptabilité de la société CFM-CFII :

6. En premier lieu, dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société CFM-CFII, qui, ainsi qu'il a été dit, est la société tête du groupe comprenant notamment la société SMPG, le service a constaté que ladite société avait comptabilisé en charges au titre des années 2012 et 2013 pour des montants respectifs de 18 514,89 euros et 25 148 euros des frais correspondant à la location de matériels et véhicules de chantier pour des travaux réalisés dans la propriété La Grande Chabotière à Neuvy-sur-Barangeon, dans le Cher, et a estimé que ces frais avaient été engagés dans le seul intérêt de M. C dès lors que cette propriété constituait sa résidence principale. Toutefois, contrairement à ce que soutient l'administration, cette seule circonstance ne saurait suffire pas à démontrer que l'intéressé était l'unique bénéficiaire des travaux de gros œuvre litigieux dès lors qu'il est constant qu'il n'était pas propriétaire du domaine à la date des faits. Ainsi, et quand bien même certaines factures mentionnent le nom de M C, c'est à tort que l'administration a estimé que les sommes en cause constituaient des revenus distribués entre les mains des requérants.

7. En deuxième lieu, à l'issue de la vérification de comptabilité de la société CFM-CFII, le vérificateur a remis en cause la déduction par cette dernière de frais de déplacements, de missions et de réception aux motifs soit qu'ils n'étaient pas appuyés de pièces justificatives suffisantes soit qu'il n'était pas établi que ces dépenses avaient été engagées dans l'intérêt de la société et a estimé que ces frais avaient bénéficié, à hauteur de 33 519 euros en 2012 et de 22 692 euros en 2013, à M. C, mis à disposition de la société CFM-CFII par la société SMPG pour réaliser un certain nombre de missions. L'administration a ainsi regardé les sommes en cause comme des revenus distribués à l'intéressé et les a taxés entre les mains de M. et Mme C sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts. M. et Mme C produisent un fichier récapitulatif des dépenses d'hôtellerie, de restauration et des dépenses diverses engagées au cours des années 2012 et 2013 par la société, mentionnant une justification en des termes vagues comme " repas avec des professionnels de l'immobilier " " frais engagés dans le cadre des projets immobilier ", " frais engagés dans le cadre de l'activité de promotion immobilière " " repas de travail " ou encore " invitations prospects ". Ils produisent également des copies de tickets, factures et tickets de carte bancaire sur lesquels aucun nom n'apparaît la plupart du temps. Par ailleurs, rien ne permet de rattacher ces justificatifs aux opérations menées par l'intéressé pour la société au cours des années en litige récapitulées dans le tableau fourni par les requérants alors que seuls ces derniers étaient en mesure de produire les justificatifs pertinents. Enfin, M. et Mme C ne contestent pas sérieusement que M. C a été le bénéficiaire de ces frais. Dans ces conditions, l'administration était fondée à estimer que les dépenses en cause n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de la société à et les regarder comme des revenus distribués entre les mains de M. C.

8. Enfin, le service a constaté que, le 28 novembre 2013, la société CFM-CFII avait cédé à M. et Mme C un appartement de 46,33 m² en loi carrez situé 117, rue Notre-Dame des Champs à Paris (6ème arrondissement) pour un prix de 250 000 euros. Le service a estimé que le prix de vente, de 5 396 euros par mètre carré était très inférieur à la valeur du marché, que cette vente constituait un acte anormal de gestion et que la société avait ainsi accordé une libéralité à M. et Mme C à hauteur de 225 000 euros.

9. Il résulte de l'instruction que l'administration a calculé le prix moyen par mètre carré de l'appartement en cause à 10 328 euros en utilisant comme termes de comparaison la vente entre les mois de mai 2012 et novembre 2013, de quatre appartements présentant des caractéristiques proches situés dans le même quartier, voire dans la même rue et, pour l'un, dans le même immeuble. En outre, dans un souci de conciliation le service a fait application d'une décote de 15 % pour tenir compte du fait que ce bien était en partie en rez-de-chaussée et était occupé. La société se prévaut d'une expertise réalisée le 12 octobre 2016 par un expert immobilier qui retient une valeur vénale de 308 000 euros, qui constitue la moyenne arithmétique d'une valeur obtenue en appliquant la méthode par comparaison et d'une valeur obtenue en appliquant la méthode par le rendement. Toutefois, d'une part, les transactions retenues pour la méthode par comparaison ont été réalisées en janvier 2010, novembre 2012, novembre 2013 et décembre 2014, soit sur une période plus longue que celle retenue par l'administration et concernent des biens dont les caractéristiques ne sont pas davantage similaires à celles de l'appartement cédé que les comparables retenus par l'administration, le bien vendu en novembre 2013 étant situé dans un immeuble récent. En outre, l'expert a appliqué un abattement de 20 % sur le prix calculé par référence aux autres ventes pour tenir compte du mauvais état de l'appartement, qui nécessitait des travaux de réparation, du vis-à-vis avec la faculté de droit qui engendrerait des nuisances visuelles et sonores, de la mauvaise qualité du bâtiment dans lequel se situe le bien et de l'orientation Nord-Ouest. Cependant, le rapport n'est pas suffisamment précis sur chacun de ces éléments pour justifier l'abattement appliqué. S'agissant de la méthode par le rendement, l'expert a pris en compte l'encadrement des loyers, effectif à Paris à compter du 1er août 2015, qui n'était donc pas encore en place à la date de la vente de l'appartement et a ainsi minoré la valeur de l'appartement vendu en novembre 2013. Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, le rapport produit par la société ne peut être regardé comme remettant sérieusement en cause l'estimation établie par l'administration. En outre, si la société fait valoir que le bien a été vendu occupé, cette circonstance est insuffisante pour justifier une décote aussi importante de son prix de vente. Par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'existence d'un acte anormal de gestion à hauteur de l'avantage consenti à M. C pour un montant de 225 000 euros.

En ce qui concerne les rémunérations perçues par M. C :

10. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, (). / Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais. () ". Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () / d. La fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu du 1° du 1 de l'article 39 ; () ".

11. Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'une personne est employée par une société en qualité de salarié, les rémunérations qu'elle reçoit de l'entreprise sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires, sauf s'il est établi, dans le respect des règles qui gouvernent la charge de la preuve, que l'intéressé n'a pas effectivement travaillé dans l'entreprise ou a perçu une rémunération excessive eu égard à l'importance du service rendu, auquel cas lesdites rémunérations sont, en tout ou en partie, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

12. Il résulte de l'instruction que la société SMPG a versé à M. C une rémunération de 318 712 euros en 2012 et 437 249 euros en 2013. Le service a admis en déduction du résultat de la société les sommes de 89 981 euros en 2012 et de 86 520 euros en 2013 et a taxé le surplus, qu'elle a regardé comme une rémunération excessive, soit 180 435 euros au titre de 2012 et 285 566 euros au titre de 2013, entre les mains M. et Mme C sur le fondement du d de l'article 111 du code général des impôts. Les requérants soutiennent que ces rémunérations sont justifiées au regard de l'ensemble des tâches réalisées par M. C pour le groupe dont fait partie la société SPMG pendant la période vérifiée. Ils précisent qu'en tant que directeur immobilier de la société SMPG, M. C était notamment responsable de la définition de la politique immobilière de la société et qu'il mettait en œuvre les différents moyens nécessaires à l'optimisation et à la valorisation du patrimoine immobilier professionnel de la société. Ils soulignent qu'il exerçait de nombreuses missions et qu'il était essentiel au bon fonctionnement de la société, qu'il a accompli pour la société plus d'une trentaine d'opérations de cessions et d'investissements immobiliers et qu'il a absorbé le travail de trois personnes ayant quitté la société en 2011, le directeur du personnel et directeur financier, la directrice de la gestion immobilière et de la gestion financière et le directeur de la gestion technique des immeubles. M. et Mme C se prévalent également du fait que M. C a signé des chèques pour 1 384 règlements sur la période, qu'il a participé à la signature de plus de 200 contrats de location et qu'il a travaillé sur plus de 1 720 prestations et produisent une liste des tâches réalisées, de nombreuses copies de chèques, de contrats de location, d'avis d'échéance, de courriels, de pièces comptables et de différents documents signés par l'intéressé. Toutefois, une grande partie des pièces produites concerne l'année 2011, qui n'est pas en litige sur ce point, et peu de pièces concernent l'année 2013. En outre, les prestations dont les requérants se prévalent correspondent aux missions normalement exercées par un directeur immobilier d'une société qui a pour mission la gestion d'un patrimoine immobilier et dont l'activité principale consiste à encaisser les loyers et engager des travaux pour louer les biens. Par ailleurs, ces éléments ne sauraient justifier, alors que le contrat de travail de l'intéressé, signé le 1er avril 2008 prévoyait une rémunération mensuelle brute de 10 000 euros, qu'il ait perçu des sommes aussi importantes, d'autant que, ainsi que le fait valoir l'administration, l'activité de la société était en chute pendant la période en litige, son résultat fiscal étant nul en 2011 et déficitaire en 2012 et 2013. Enfin, les éléments que les requérants versent au dossier ne sauraient suffire à démontrer que les missions réalisées par l'intéressé justifiaient une rémunération excédant celle retenue par l'administration, qu'elle a déterminée en calculant la moyenne des rémunérations versées pendant la même période à des salariés exerçant des fonctions comparables dans six entreprises de taille similaire. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que les rémunérations litigieuses ne correspondaient pas à un travail effectif et qu'elles étaient excessives. Par suite, elle était fondée à imposer les sommes en cause entre les mains de M. et Mme C sur le fondement du d) de l'article 111 du code général des impôts.

13. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C sont seulement fondés à obtenir que la base imposable à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales soit réduite de 18 514,89 euros au titre de l'année 2012 et de 25 148 euros au titre de l'année 2013 ainsi que la décharge, en droits, intérêts et pénalités, des impositions correspondantes.

Sur les frais liés au litige :

14. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 200 euros à verser à M. et Mme C au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.

D E C I D E

Article 1er : La base imposable de M. et Mme C à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre de l'année 2013 est réduite à concurrence de 18 514,89 euros au titre de l'année 2012 et de 25 148 euros au titre de l'année 2013.

Article 2 : M. et Mme C sont déchargés, en droits, intérêts et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013 à concurrence de la réduction de base imposable prononcée à l'article 1er.

Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme C une somme de 1 200 euros au titre de dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. B C et à Mme A C et à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest.

Délibéré après l'audience du 6 septembre 2023, à laquelle siégeaient :

M. Rohmer, président,

Mme Dousset, première conseillère,

M. Lenoir, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 septembre 2023.

La rapporteure,

A. DOUSSET

Le président,

B. ROHMER

La greffière,

S. CAILLIEU-HELAIEM

La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

2/1-3