Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2207899

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire en réplique enregistrés le 1er avril 2022 et le 13 février 2023, la société Marsa Sécurité Privée, représentée par Me Mattéi, demande au tribunal :

1°) à titre principal, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge, à hauteur de 13 902 euros, des droits simples de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge et la compensation, sur le fondement de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales, sur la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, la décharge en base à l'impôt sur les sociétés, à hauteur de 40 770 euros, 52 814 euros et 52 483 euros au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 respectivement et la décharge totale des intérêts de retard visés à l'article 1727 du code général des impôts.

Elle soutient que :

- les redressements notifiés l'ont été à la suite d'une procédure irrégulière tenant, d'une part, à l'absence de débat oral et contradictoire et, d'autre part, à la méconnaissance des articles L. 48, L. 256, R. 61 A-1 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales ;

- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne sont pas fondés, dès lors que le service a procédé à une reconstitution irrégulière du chiffre d'affaires taxable à la TVA ; le service, n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que les encaissements bancaires, pris en compte dans le rapprochement entre le chiffre d'affaires encaissé et celui déclaré, correspondraient à des revenus professionnels taxables ;

- les suppléments d'impôt sur les sociétés ne sont pas fondés dès lors que le profit sur le Trésor notifié au titre de l'exercice clos en 2016 résulterait de rappels de TVA non fondés au titre de l'année 2016 ; le service ne pouvait refuser d'admettre en déduction les charges pour indemnités kilométriques ; il ne peut se fonder sur la théorie de l'acte anormal de gestion pour rejeter, d'une part, les charges pour indemnités kilométriques au titre des années en litige, et d'autre part, les charges afférentes aux pertes sur créances irrécouvrables au titre de l'exercice clos en 2016 ; elle justifie intégralement de l'écriture régulièrement comptabilisée au compte 654 et par suite, du caractère déductible de la charge rejetée afférente aux pertes sur créances irrécouvrables au titre de l'exercice clos en 2016 ;

- la majoration pour manquement délibéré appliquée aux rectifications afférentes aux indemnités kilométriques n'est pas fondée ; en tout état de cause, elle est fondée à solliciter la décharge en base à l'impôt sur les sociétés à hauteur des montants tels que recalculés par l'administration fiscale elle-même ;

- la société ayant été placée en liquidation judiciaire, les intérêts de retards doivent lui être remis.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 11 octobre 2022 et le 8 février 2024, la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés dans la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme de Saint Chamas,

- et les conclusions de Mme Abdat, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) Marsa Sécurité Privée, qui exerce une activité de surveillance et de gardiennage, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de ses exercices clos en 2015, 2016 et 2017 en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue des opérations de contrôle, par une proposition de rectification du 17 décembre 2018, l'administration fiscale lui a notifié des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement par un avis de mise en recouvrement en date du 15 avril 2019. Par une réclamation du 21 décembre 2021, la société a demandé la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires mises à sa charge. Sa réclamation ayant été rejetée par un courrier du 25 janvier 2022, elle présente la même demande devant le tribunal.

Sur l'étendue du litige :

2. Il résulte de l'instruction que l'administration a, par un avis de dégrèvement du 28 mars 2019, prononcé en faveur de la société requérante, un dégrèvement d'office en matière de taxe sur la valeur ajoutée de 1 162 euros au titre de l'année 2015 et 12 740 euros au titre de l'année 2017. Par suite, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions, présentées à titre subsidiaire, tendant à la décharge, à hauteur de 13 902 euros, des droits simples de taxe sur la valeur ajoutée et la compensation, sur le fondement de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales, sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017.

3. Il résulte également de l'instruction que l'administration a accordé à la société requérante une remise des intérêts de retard d'un montant de 1 481 euros le 14 mai 2020 et de 4 317 euros le 20 décembre 2022. Par suite, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions, présentées à titre subsidiaire, tendant à la décharge, à hauteur de 5 798 euros, des intérêts de retard appliqués aux rehaussements notifiés à la société.

4. Il résulte de ce qui précède que l'étendue du litige se porte à 137 317 euros, dont 6 662 euros au titre des rappels de TVA (droits) et 130 655 euros au titre des cotisations supplémentaires d'IS (droits et pénalités).

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

5. En premier lieu, si, dans sa requête introductive d'instance, la société requérante a soutenu que les dispositions mentionnées aux articles L. 13, R. 13-1 et L. 47 du livre des procédures fiscales avaient été méconnues, en l'absence de tout débat oral et contradictoire, elle a expressément abandonné ce moyen dans son mémoire en réplique enregistré le 13 février 2023. Ainsi, il n'y a plus lieu pour le tribunal d'examiner ce moyen.

6. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable au litige : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu, d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai () ". Aux termes de l'article R. 61 A-1 du même livre : " Le montant de l'impôt exigible à la suite d'une procédure de rectification est calculé : a) Soit sur la base acceptée par le contribuable si celui-ci a donné son accord dans le délai prescrit ou s'il a présenté dans ce même délai des observations qui ont été reconnues fondées ; b) Soit sur la base fixée par l'administration à défaut de réponse ou d'accord du contribuable dans le délai prescrit ; c) Soit sur la base notifiée par l'administration au contribuable après avis de la commission compétente ou du comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche dans le cas où le litige leur a été soumis. / Le montant de l'impôt exigible donne lieu à l'établissement d'un rôle ou à l'émission d'un avis de mise en recouvrement. " Aux termes de l'article L. 256 du même livre : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité () ". Enfin, aux termes de l'article R. 256-1 du même livre : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis () ".

7. Lorsqu'un avis de mise en recouvrement porte sur des montants supérieurs à ceux qui étaient mentionnés dans la dernière pièce modifiant les rehaussements figurant dans la notification de redressement, il appartient au juge de rechercher si, dans la limite des impositions correspondant aux montants mentionnés dans la dernière pièce modifiant les rehaussements, les avis de mise de recouvrement étaient simplement entachés d'une erreur matérielle, seul le surplus des impositions devant alors être regardé comme irrégulièrement mis en recouvrement, ou si la discordance avait privé la société de la possibilité de contester utilement la totalité des montants mis en recouvrement.

8. En l'espèce, si l'avis de mise en recouvrement du 15 avril 2019 porte sur un montant de 20 564 euros de droits en matière de TVA sans tenir compte des crédits de TVA dus au titre des années 2015 et 2017 à hauteur, respectivement, de 1 162 euros et de 12 470 euros, il résulte de l'instruction que le service a, préalablement à l'envoi de cet avis de mise en recouvrement, par un dégrèvement d'office du 28 mars 2019, dégrevé les droits relatifs aux années 2015 et 2017, et que les droits ainsi en recouvrement sont conformes aux indications de la proposition de rectification du 20 décembre 2018 et à la réponse aux observations du contribuable du 22 février 2019 auxquelles il se réfère. Dès lors, la circonstance que l'avis de mise en recouvrement mentionne la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 concernant le montant des droits de TVA qu'il met en recouvrement, quand bien même il ne mentionnerait pas l'avis de dégrèvement d'office, n'entache pas sa régularité, alors qu'il est constant que seuls sont en litige, ainsi au demeurant qu'il a été dit ci-dessus, les droits de TVA à hauteur de 6 662 euros.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

9. Les rectifications notifiées à la société requérante en matière de taxe sur la valeur ajoutée ont été mises en œuvre dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. La société Marsa Sécurité Privée a valablement contesté ces rectifications, par courrier du 18 février 2019, dans le délai prorogé de soixante jours dont elle disposait, conformément aux dispositions prévues à l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales. Il appartient dès lors à l'administration fiscale de justifier tant le principe que le montant des rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée notifiés à la société requérante.

En ce qui concerne les rappels de TVA :

10. En premier lieu, la société prétend que le service a procédé à une reconstitution extra-comptable de son chiffre d'affaires taxable à la TVA, en substituant aux sommes figurant sur ses déclarations mensuelles de TVA et dans sa comptabilité pourtant reconnue comme probante les encaissements bancaires de son compte client.

11. Il résulte cependant de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 20 décembre 2018, que le vérificateur n'a pas remis en cause la sincérité de la comptabilité qui lui avait été présentée et n'a pas procédé à une reconstitution extra-comptable du chiffre d'affaires du contribuable mais s'est borné à faire usage de son droit de rectifier les déclarations de chiffre d'affaires que celui-ci a souscrites en se fondant sur des documents comptables, à savoir les relevés d'un compte bancaire professionnel, qui faisaient apparaître que le chiffre d'affaires déclaré était inférieur à celui ayant été effectivement réalisé. Par suite, l'administration ne saurait être regardée comme ayant procédé à une reconstitution extra-comptable du chiffre d'affaires.

12. En deuxième lieu, si la société estime que le service ne justifie pas que les encaissements bancaires retenus correspondraient à des revenus professionnels taxables, elle ne conteste pas utilement le montant retenu par l'administration et ne fait valoir aucun élément tendant à démontrer que celui-ci serait erroné, alors qu'elle est seule en mesure d'apporter une telle preuve.

13. Il résulte de ce qui précède que la société n'est pas fondée à solliciter la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017.

En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

14. En premier lieu, lorsqu'un contribuable a fait l'objet de rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés peuvent être rehaussées d'un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l'impôt sur les sociétés sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait été imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée.

15. La société requérante n'étant pas fondée, comme il a été dit ci-avant, à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour l'année 2016, elle n'est pas davantage fondée à contester par voie de conséquence la réintégration, dans ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice correspondant, du profit sur le Trésor que l'administration lui a notifié au titre de l'exercice correspondant. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a constaté un profit sur le Trésor d'un montant égal au rappel de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a rapporté au résultat imposable à l'impôt sur les sociétés de l'exercice clos en 2016. Au demeurant, il résulte de l'instruction, notamment des conséquences financières exposées dans la proposition de rectification, que le profit sur le Trésor ainsi constitué a été immédiatement déduit du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés par application du mécanisme dit de la " cascade " prévu à l'article L. 77 du livre des procédures fiscales. Enfin, aucun profit sur le Trésor n'ayant été notifié au titre des exercices 2015 et 2017, la requérante ne saurait valablement se prévaloir des dégrèvements de TVA accordés au titre de ces années.

16. En deuxième lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges () ". En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

17. En l'espèce, il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause le caractère déductible des charges comptabilisées par la société requérante en tant que frais kilométriques, pour des montants de 92 928 euros, 136 140 euros et 115 765 euros au titre des années 2015, 2016 et 2017 au motif qu'ils avaient été surévalués, que les justificatifs afférents étaient insuffisants et que les charges comptabilisées et remboursées aux bénéficiaires étaient d'un montant supérieur à celui correspondant au barème réglementaire. Si la société conteste ces éléments et fait valoir que sa comptabilité n'a pas été écartée et doit donc être tenue pour probante, qu'elle a fourni les justificatifs des kilométrages réalisés et a appliqué le barème administratif d'indemnisation en vigueur, il résulte de l'instruction, et notamment de l'analyse développée par l'administration fiscale en défense, que les factures d'entretien et de contrôle technique présentées par la société n'ont permis d'établir un kilométrage que très inférieur à celui déclaré par la société - à savoir 27 261 kms pour le premier véhicule contre 98 749 kms déclarés, 5 350 kms pour le second véhicule contre 147 261 kms déclarés et aucun kilométrage pour les deux autres véhicules contre 116 973 kms déclarés au titre de la période vérifiée -, alors, au demeurant, qu'aucun des quatre véhicules utilisés n'appartient à la société ou au supposés utilisateurs, que la société avait incorrectement calculé les indemnités en appliquant le barème annuel proposé par l'administration à des kilométrages mensuels et que les montants comptabilisés en charges étaient supérieurs aux montants des indemnités kilométriques calculées et remboursées par la société. La requérante soutient également que l'administration fiscale se serait fondée sur la théorie de l'acte anormal de gestion pour procéder aux redressements litigieux en soutenant que l'administration lui reproche d'avoir appliqué le barème administratif à un kilométrage mensuel et non annuel alors que cette circonstance relève d'un choix de gestion courante de sa part dans lequel il n'appartient pas à l'administration fiscale de s'immiscer. Toutefois, ainsi que l'administration le fait valoir en défense, l'application mensuelle et non pas annuelle du barème méconnaît les dispositions de l'article 83-3° du code général des impôts, selon lesquelles le barème d'indemnisation des frais kilométriques est fixé " en fonction de la distance annuelle parcourue " et entraîne, en raison du caractère dégressif du barème, une surévaluation des indemnités correspondant au kilométrage allégué. Dans ces circonstances, la société, qui ne remet pas utilement en cause ces éléments en se bornant à produire des attestations sous seing privé rédigées après le début des opérations de contrôle par les propriétaires des véhicules, n'est pas fondée à contester le rejet de la déductibilité des frais kilométriques litigieux.

18. A titre subsidiaire, la société sollicite la décharge en base à l'impôt sur les sociétés de 40 770 euros au titre de l'exercice clos en 2015, de 52 814 euros au titre de l'exercice clos en 2016 et de 52 483 euros au titre de l'exercice clos en 2017 et correspondant aux montants annuels des charges déductibles afférentes aux indemnités kilométriques telles qu'elles résulteraient des propres calculs de l'administration fiscale. Toutefois, le calcul rectificatif des indemnités kilométriques auquel a procédé l'administration, qui se borne à faire une exacte application du barème forfaitaire annuel, ne saurait avaliser le kilométrage déclaré par la société requérante, dont seulement 32 611 kilomètres sur un total de 362 983 kilomètres ont été justifiés. En tout état de cause, la société ne démontre pas, par les pièces versées à l'instance, la réalité des déplacements professionnels allégués.

19. En troisième lieu, ainsi qu'il a été dit au point 16, il appartient au contribuable, pour l'application des dispositions de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité.

20. En l'espèce, il résulte de l'instruction que le service vérificateur a remis en cause l'inscription au débit du compte 654 de la comptabilité de la société des pertes sur créances irrécouvrables au titre de l'exercice clos en 2016 pour un montant total de 11 750,76 euros et que la société requérante, malgré une demande du service en ce sens, n'a pas pu présenter les factures correspondant aux montants comptabilisés en pertes sur créances irrécouvrables, ni aucun document pouvant justifier de la perte de ces créances comptabilisées. Par suite, en l'absence d'élément justificatif permettant d'établir la réalité du caractère irrécouvrable des créances en cause et pour ce seul motif, le service vérificateur était fondé à procéder au redressement en cause.

21. Il résulte de ce qui précède que la société n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017.

En ce qui concerne les pénalités :

22. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

23. Le service a appliqué aux rehaussements afférents aux indemnités kilométriques injustifiées en matière d'impôt sur les sociétés la majoration de 40% pour manquement délibéré en application des dispositions du code 1729 du code général des impôts. L'administration fiscale a notamment relevé que la vérification de comptabilité de la société avait révélé la comptabilisation de charges fictives de remboursements d'indemnités kilométriques, ce procédé ayant artificiellement majoré les charges de la société dans le but de soustraire une partie significative de son résultat à toute imposition et de transférer d'importantes sommes au profit de diverses personnes physiques, notamment les associés et la gérante de la société. En déduisant de ses résultats, de manière répétée, des dépenses dont elle n'a pas été en mesure de justifier la réalité, la société a, en toute connaissance de cause, recherché à diminuer le montant de ses résultats imposables et donc, le montant de l'impôt dont elle était redevable. Dans ces circonstances, le caractère intentionnel des agissements relevés au cours de la vérification, atteste bien de la volonté de soustraire délibérément la société requérante au paiement de l'impôt exigible et justifie l'application de la sanction pour manquement délibéré.

24. Il résulte de ce qui précède que la requête de la société Marsa Sécurité Privée doit être rejetée en toutes ses conclusions.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions, présentées à titre subsidiaire par la société Marsa Sécurité Privée, tendant à la décharge, à hauteur de 13 902 euros, des droits simples de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge et la compensation, sur le fondement de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales, sur la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 ainsi qu'à la décharge totale des intérêts de retard visés à l'article 1727 du code général des impôts.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Marsa Sécurité Privée est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société Marsa Sécurité Privée et à la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 27 mai 2024, à laquelle siégeaient :

M. Sorin, président,

M. Errera, premier conseiller,

Mme de Saint Chamas, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 juin 2024.

La rapporteure,

M. de SAINT CHAMASLe président,

J. SORIN

La greffière,

C. EL HOUSSINE

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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