Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2208806

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 15 avril 2022 et 15 mars 2023, M. A F et Mme B E, représentés par Me Jaricot, doivent être regardés comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015 à raison des revenus réputés distribués par la société Byck consulting et des frais réels dont la déduction a été remise en cause par le service ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- c'est à tort que le service a mis en œuvre à l'égard de l'EURL Byck consulting la procédure d'évaluation d'office sur le fondement de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, dès lors que l'absence de réponse aux sollicitations du service est involontaire ;

- les rehaussements prononcés par le service à l'égard de l'EURL Byck consulting en matière d'impôt sur les sociétés, à l'issue de la reconstitution du résultat, présentent un caractère exagéré ;

- les frais réels indiqués au titre de l'année 2015 pour un montant de 47 000 euros correspondent à une formation suivie par Mme C G ;

- la majoration pour manquement délibéré de 40% prononcée en application du a de l'article 1729 du code général des impôts n'est pas motivée et est infondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 13 octobre 2022, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 17 mars 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 17 avril 2023.

Un mémoire, enregistré le 3 octobre 2023, a été présenté par la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris et n'a pas été communiqué.

Vu :

- la décision de dégrèvement partiel du 13 octobre 2022 ;

- les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Ostyn,

- les conclusions de M. Pertuy, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. F et Mme E se sont vu notifier, par proposition de rectification du 27 juillet 2017, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, en conséquence notamment des rehaussements opérés à l'issue de la vérification de comptabilité de l'EURL Byck consulting, dont M. F était gérant et associé unique. Ces cotisations supplémentaires ont été mises en recouvrement pas des avis d'imposition du 31 octobre 2017. Par réclamation du 22 décembre 2022, les requérants ont demandé la décharge des cotisations supplémentaires mises à leur charge. L'administration ayant rejeté leur demande par décision du 9 février 2017, reçue le 17 février suivant, ils réitèrent leurs prétentions devant le tribunal de céans.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 13 octobre 2022, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris a prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles les requérants ont été assujettis, pour un montant global de 1 664 euros en droits et pénalités, au titre de l'année 2014. Dès lors, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de cette somme.

3. Par ailleurs, il résulte de l'instruction que les rehaussements relatifs à la remise en cause par le service de la déductibilité de la pension alimentaire versée à Mme D C ne sont pas contestés.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition à l'égard de l'EURL Byck consulting :

4. Les requérants contestent la régularité de la procédure d'évaluation d'office mise en œuvre à l'égard de la société Byck consulting sur le fondement de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, dès lors que l'absence de réponse aux sollicitations du service ne relevait pas d'une volonté d'entraver le bon déroulement du contrôle fiscal mais d'un manque de diligence dans le suivi du courrier, lié aux déplacements professionnels réguliers effectués par M. F entre la France et le Cameroun. Toutefois, compte tenu de l'indépendance des procédures relatives à l'imposition de M. F et de Mme E et de la société Byck consulting, les irrégularités susceptibles d'entacher la procédure d'imposition à l'encontre de cette dernière, soumise au régime d'imposition des sociétés, sont sans incidence sur les impositions personnelles mises à la charge des requérants. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition de la société Byck consulting ne peut qu'être écarté comme en tout état de cause inopérant.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S'agissant de la charge de la preuve :

5. Aux termes de l'article R. 194 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable () ".

6. Il résulte de l'instruction que, s'étant abstenus de répondre dans le délai légal, les requérants doivent être considérés comme ayant accepté les rectifications opérées par le service dans la proposition de rectification du 27 juillet 2017. Par suite, il leur appartient de démontrer l'exagération des impositions mises à leur charge.

S'agissant des revenus distribués issus des rehaussements prononcés à l'égard de l'EURL Byck consulting à l'issue de la reconstitution de ses résultats :

7. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (). ".

8. D'une part, concernant le rejet de la comptabilité, les requérants font valoir que les rehaussements prononcés par le service à l'égard de l'EURL Byck consulting présentent un caractère exagéré au regard des éléments comptables produits à l'instance, à savoir les bilans et liasses fiscales détaillées, les factures émises justifiant des recettes, les factures des fournisseurs justifiant des charges déductibles, le grand livre des comptes, et les relevés de compte bancaire au titre des deux années litiges, cette comptabilité ne souffrant, selon eux, aucune critique de la part de l'administration fiscale qui ne l'a pas écartée comme non probante ou non sincère. L'administration soutient en défense que les manquements constatés en matière de produits et de charges conduisent à remettre en cause la sincérité de la comptabilité, justifiant la reconstitution du résultat opérée par le service.

9. Il résulte de l'instruction que, s'agissant des produits, le service souligne des discordances entre les sommes encaissées sur le compte bancaire de la requérante, le montant total des factures clients émises par elle et les sommes comptabilisées en tant que produits dans le grand livre des comptes, discordances que ni les documents produits à l'instance par la requérante ni le tableau récapitulatif des crédits bancaires inséré dans la requête, au demeurant peu explicite, ne suffisent à justifier. En particulier, l'EURL Byck consulting fonde, dans sa requête, la différence entre son résultat imposable et le cumul des crédits de son compte bancaire sur l'existence de produits constatés d'avance, pour un montant, pour 2015, de 133 729 euros sur un total de 604 710 euros, lesquels ont pour conséquence de diminuer le résultat de la société. Toutefois, la requérante ne produit pas à l'instance d'éléments de nature à établir la réalité de ces produits constatés d'avance qui, en tout état de cause, et comme le relève à juste titre l'administration, auraient pour effet d'accroître l'écart entre les sommes encaissées sur le compte bancaire et les écritures comptables. S'agissant des charges, l'administration démontre, sans être sérieusement contredite, que les factures fournisseurs produites par la requérante en tant que pièces justificatives de sa comptabilité, qui présentent au demeurant des doublons, se rattachent dans certains cas à un autre exercice, correspondent à des transferts de fonds ou ne constituent pas des documents justificatifs et ne permettent pas de couvrir les sommes comptabilisées en comptes fournisseurs, comptes de charges ou de TVA déductible. Dès lors, l'administration est fondée à soutenir que la comptabilité de la société Byck consulting au titre des exercices en litige est irrégulière en raison de son manque de valeur probante et a, ainsi, à bon droit, procédé à la reconstitution du résultat imposable.

10. D'autre part, concernant la reconstitution du résultat, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (). ". Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. ".

11. Pour procéder à la reconstitution des bénéfices de la société Byck consulting, le service s'est fondé sur les sommes encaissées sur le compte bancaire de la société, annexées à la proposition de rectification, auxquelles elle a déduit un montant forfaitaire, correspondant à un coefficient de charges de 60%, en s'appuyant, à des fins de réalisme économique, sur un panier de deux entreprises exerçant la même activité déclarée que la requérante, intervenant dans le même secteur géographique et dont le montant de chiffre d'affaires déclaré est proche de celui reconstitué de la société. Si les requérants soutiennent que les bilans détaillés, les fichiers des écritures comptables et les factures des fournisseurs, produites à l'instance, démontrent le caractère exagéré des rehaussements prononcés, il résulte de ce qui a été dit au point 8 que c'est à bon droit que le service a écarté la comptabilité de la société et s'est fondé, pour reconstituer les recettes, sur les sommes encaissées, méthode que les requérants, qui se bornent à mettre en avant ses documents comptables sans en expliquer le contenu, ne contestent pas sérieusement. De la même manière, alors qu'ainsi qu'il a été dit au point 8, le service a, à bon droit, écarté la comptabilité comme dépourvue de valeur probante, les requérants, à qui il incombe de justifier du montant exagéré des impositions mises à leur charge comme indiqué au point 5, ne démontrent pas que le coefficient retenu par l'administration présenterait un caractère exagéré.

12. Il résulte de ce qui précède que les requérants n'établissent pas l'exagération des impositions mises à leur charge par la proposition de rectification du 27 juillet 2017.

S'agissant des frais réels :

13. Aux termes de l'article 83 du code général des impôts : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : () / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. (). ". Il résulte de ces dispositions que les frais exposés par un salarié en vue d'acquérir un diplôme ou une formation pour améliorer sa situation professionnelle ou obtenir un nouvel emploi sont déductibles de son revenu imposable.

14. Les requérants soutiennent que l'administration a, à tort, remis en cause les frais réels qu'ils ont déduits de leurs traitements et salaires pour un montant de 47 000 euros, dès lors que cette somme correspond à une formation de MBA suivie par Mme C G à l'INSEAD, la facture ayant été payée par la société Byck consulting par imputation sur le compte courant d'associé de M. F. Toutefois, d'une part, les requérants, qui supportent la preuve du caractère exagéré des impositions mises à leur charge, ne démontrent pas que de telles dépenses ont été exposées dans la perspective de l'insertion professionnelle de Mme C G. D'autre part, l'inscription au compte courant d'associé de M. F dans les comptes de la société Byck consulting ne saurait établir que les requérants ont personnellement engagé une telle dépense, le relevé bancaire et l'écriture comptable dans le grand livre des comptes de la société, supposés en démontrer le paiement effectif, ne mentionnant au demeurant qu'une somme de 40 000 euros. Dès lors, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a remis en cause les frais réels déduits de leurs traitements et salaires pour un montant de 47 000 euros.

En ce qui concerne les pénalités :

15. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, () la preuve de la mauvaise foi () incombe à l'administration ".

16. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.

17. Pour justifier l'application aux revenus distribués de la majoration pour manquement délibéré de 40 %, l'administration fiscale a relevé, dans la proposition de rectification, que l'analyse des crédits bancaires a permis d'établir que la société Byck consulting, dont M. F est le gérant et associé unique, avait minoré les recettes déclarées et n'avait pas justifié les charges déduites du résultat, dès lors qu'elle s'était placée volontairement en situation d'opposition à contrôle fiscal. Toutefois, en s'appuyant sur le seul comportement de l'EURL Byck consulting en matière d'impôt sur les sociétés pour caractériser le manquement délibéré des requérants, l'administration n'a pas démontré, alors que la preuve lui en incombe, l'intention des requérants d'éluder l'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux. Dès lors, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens relatifs aux pénalités, les requérants sont fondés à demander la décharge de la majoration pour manquement délibéré dont les impositions supplémentaires en litige ont été assorties à raison des revenus considérés comme distribués.

18. Il résulte de tout ce qui précède que M. F et Mme E sont seulement fondés à demander la décharge de la majoration de 40% pour manquement délibéré dont ont été assortis, en application de l'article 1729 du code général des impôts, les suppléments d'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015 à raison des revenus considérés comme distribués.

Sur les frais liés à l'instance :

19. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer, à concurrence d'une somme globale de 1 664 euros en droits et pénalités, sur les conclusions de M. F et Mme E tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014.

Article 2 : M. F et Mme E sont déchargés de la majoration de 40 % pour manquement délibéré dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2014 et 2015 à raison des revenus considérés comme distribués.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. A F et Mme B E ainsi qu'à la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 17 décembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Truilhé, président,

Mme Grossholz, première conseillère,

Mme Ostyn, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 janvier 2025.

La rapporteure,

I. OSTYNLe président,

J.-C. TRUILHÉ

La greffière,

S. RUBIRALTA

La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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