Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2218083

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 25 août 2022, la SCI HU-MA, représentée par Me Havet, demande au tribunal :

1°) de la décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution sur les revenus locatifs et des amendes fiscales mises à sa charge au titre des années 2014 et 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens de l'instance.

Elle soutient que :

- l'administration a méconnu la possibilité de se prévaloir d'une erreur ponctuelle concernant la question de l'amortissement des terrains ; le " droit à l'oubli " est applicable ;

- l'administration aurait dû prendre en compte les factures établies en 2014 et 2015 au titre des travaux à immobiliser, dès lors qu'il s'agit des travaux dont le seul objet était de maintenir l'immeuble dans un bon état d'usage et de fonctionnement ;

- les provisions réintégrées au titre de l'exercice 2015 correspondent en réalité à des sommes restant dues à la clôture ;

- les rehaussements de chiffre d'affaires prononcés au titre de l'année 2015 sont excessifs ;

- la contribution sur les revenus locatifs mise à sa charge est excessive ;

- l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts est excessive, dès lors qu'elle ne tire pas les conséquences de la décision d'acceptation partielle intervenue le 23 juin 2022.

Par un mémoire en défense enregistré le 3 mars 2023, la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Errera,

- et les conclusions de M. Coz, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SCI HU-MA exerce une activité de gestion immobilière de plusieurs biens situés en région parisienne, ainsi qu'en Charente-Maritime. À la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, la SCI HU-MA s'est vue notifier des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, et des suppléments de contribution sur les revenus locatifs. Par ailleurs, le service a également infligé à la société une amende sur le fondement des dispositions de l'article 1759 du code général des impôts. Par une réclamation du 13 novembre 2020, la société requérante a sollicité la décharge partielle des impositions ainsi mises à sa charge. Par une décision du 23 juin 2022, le service a partiellement fait droit à sa demande. Par la présente requête, la SCI HU-MA demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des suppléments de contribution sur les revenus locatif mises à sa charge au titre des années 2014 et 2015.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

2. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge ".

3. Il résulte de l'instruction que le service a rejeté la comptabilité de la SCI HU-MA, en considérant qu'elle était irrégulière et non probante compte tenu de l'importance des irrégularités déclaratives, et que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis un avis favorable à l'ensemble des rehaussements, nonobstant quelques réserves limitées, à la suite desquelles l'administration a prononcé un dégrèvement partiel. Par conséquent, en application des dispositions citées au point 2 ci-dessus, la charge de la preuve de l'exagération des impositions supplémentaires mises à la charge de la SCI HU-MA incombe à cette dernière.

En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

S'agissant des dotations aux amortissements comptabilisées au titre des terrains :

4. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. () / 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé. / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession ".

5. En vertu des dispositions précitées, une erreur ou omission affectant l'évaluation d'un élément quelconque de l'actif ou du passif du bilan d'un des exercices non prescrits peut, si elle a été commise au cours d'un exercice clos plus de sept ans avant l'ouverture du premier des exercices non prescrits, être corrigée de manière symétrique dans les bilans de clôture et d'ouverture des exercices non prescrits, y compris dans le bilan d'ouverture du premier d'entre eux. En revanche, la circonstance qu'une méthode erronée a été appliquée pour la première fois lors d'un exercice clos depuis plus de sept ans, puis de manière constante d'exercice en exercice, faussant à chaque fois l'évaluation d'un même poste du bilan - selon un principe identique, mais pour des montants variant en fonction de la composition effective de ce poste -, ne suffit pas à justifier que la correction de la valeur de ce poste au cours d'un des exercices non prescrits puisse être effectuée également dans le bilan d'ouverture du premier de ces exercices. Il ne pourrait en aller ainsi que si et dans la mesure où les éléments individualisés du poste concerné dans ce bilan d'ouverture, parce qu'ils avaient également figuré dans le bilan de clôture d'un des exercices clos depuis plus de sept ans, ont affecté l'évaluation de ce bilan d'ouverture d'une erreur intervenue au cours d'un de ces exercices clos depuis plus de sept ans. Dans le cas où une dotation aux amortissements erronée du fait d'une surévaluation initiale de l'actif amortissable qui n'a fait et ne devait faire comptablement l'objet d'aucun réexamen depuis l'inscription du bien à l'actif et qui concerne des immobilisations qui auraient figuré au bilan depuis l'un des exercices clos depuis plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, a été constamment appliquée depuis, entraînant une sous-évaluation systématique de l'actif net, le droit à correction symétrique du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit peut s'appliquer pour rehausser l'évaluation de ces immobilisations.

6. La SCI HU-MA soutient qu'elle est en droit de revendiquer le bénéfice de l'exception au principe de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, prévue au point 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, qui concerne les erreurs ou omissions intervenues plus de sept ans avant l'exercice du premier exercice non-prescrit. Elle soutient que les dotations aux amortissements qu'elle a inscrites en comptabilité, et que le service a considéré comme injustifiées, ont pour origine une erreur ponctuelle.

7. Dans le cadre des opérations de contrôle, le service a considéré que les dotations aux amortissements comptabilisées par la société au titre des terrains dont elle est propriétaire, pour les exercices 2007 à 2013, et pour un montant total de 105 639 euros, étaient injustifiés, les terrains n'étant pas susceptibles de faire l'objet d'un amortissement. Le service a, par conséquent, réintégré cette somme au bilan de l'exercice clos le 31 décembre 2014.

8. Il résulte de l'instruction que cette valorisation initiale excessive de l'actif amortissable résulte d'une erreur commise dès l'origine, soit au titre de l'exercice 2007, et a été constamment reprise dans le bilan de chaque exercice ultérieur, entraînant une sous-évaluation systématique de l'actif net, dont il ne résulte pas de l'instruction qu'elle ait revêtu un caractère délibéré. Cette erreur, qui est unique, ne constitue pas une erreur entachant la méthode d'amortissement qui aurait dû, chaque année, faire l'objet d'un réexamen comptable. Dans ces conditions, c'est à tort que le service a refusé de faire bénéficier la société requérante du droit de correction prévu au deuxième alinéa du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts. La société requérante est, par suite, fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés notifiées au titre de l'exercice 2014, correspondant à la réintégration des amortissements pratiqués à raison de la valeur des terrains au titre des exercices compris entre 2007 et 2013 inclus, soit à raison de la somme de 105 639 euros.

S'agissant des dépenses de travaux ayant été déduites en tant que charges :

9. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l'administration, si elle s'y croit fondée, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

10. La société requérante conteste les rectifications effectuées par le service concernant les travaux réalisés dans les biens dont elle est propriétaire, au titre desquels elle avait procédé à la déduction des montants correspondants en tant que charges. Elle soutient qu'eu égard à la consistance de ces travaux, c'est à tort que le service a remis en cause ces déductions et a considéré qu'il convenait de traiter les opérations correspondantes comme des immobilisations.

11. En ce qui concerne la facture n° 1407F119 du 26 juillet 2014, d'un montant de 9 471 euros TTC, celle-ci fait suite à une intervention ayant consisté en la création d'un faux-plafond à des fins d'isolation, mais également en la démolition de cloisons et d'une cheminée, de prestations de peinture et de la pose d'un nouveau revêtement de sol. Si la société requérante soutient que ces travaux constituent une dépense d'entretien et de réparation et non d'amélioration, ils doivent en réalité être regardés comme des travaux d'amélioration de nature à entraîner une baisse des dépenses d'énergie et donc à augmenter la valeur du logement, ce que ne conteste pas formellement la requérante, qui fait également valoir qu'en l'absence de tels travaux, elle n'aurait pas pu louer son bien.

12. La facture n° 1407F121 en date du 26 juillet 2014, d'un montant de 7 031 euros TTC, porte sur la démolition d'une cuisine et d'une salle de bain, sur la réfection de ces pièces, ainsi que sur des travaux de peinture. Dès lors que, pour ouvrir droit à déduction, les dépenses de travaux ne doivent ni modifier l'agencement ni la consistance du bien, c'est à bon droit que le service a remis en cause la déduction du montant de cette facture en tant que charge.

13. La facture n° 1512F145 du 18 décembre 2015, d'un montant de 4 397,80 euros TTC, porte sur des travaux divers, sur la création d'un faux plafond, sur la réfection de la peinture, et sur différentes améliorations touchant au confort et à l'esthétique du bien. Ces travaux doivent être regardés, au vu de leur consistance, comme constituant des travaux d'amélioration et non de simples travaux d'entretien. C'est donc à bon droit que le service a remis en cause la déduction du montant de cette facture en tant que charge.

14. La facture n° 1512F149 du 29 décembre 2015, d'un montant de 13 641,48 euros TTC, porte sur la pose d'un faux plafond, la réalisation de cloisons, la réfection des peintures, un blindage de porte, la pose d'un nouveau chauffage et d'une nouvelle cuisine équipée. Les travaux correspondants, qui ont conduit à la rénovation complète du logement, ne constituent pas de simples travaux d'entretien, mais des travaux de rénovation, ayant nécessairement eu pour effet d'améliorer substantiellement la qualité du bien et d'augmenter sa valeur. C'est donc à bon droit que le service a remis en cause la déduction du montant de cette facture en tant que charge.

S'agissant des provisions pour créances douteuses :

15. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice () ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise. Lorsqu'une provision a été constituée dans les comptes de l'exercice, et sauf si les règles propres au droit fiscal y font obstacle, notamment les dispositions particulières du 5° du 1 de cet article limitant la déductibilité fiscale de certaines provisions, le résultat fiscal de ce même exercice doit, en principe, être diminué du montant de cette provision dont la reprise, lors d'un ou de plusieurs exercices ultérieurs, entraîne en revanche une augmentation de l'actif net du ou des bilans de clôture du ou des exercices correspondants.

16. La société requérante soutient que c'est à tort que le service a procédé à la réintégration, à son résultat, de la somme de 13 783 euros, correspondant à des sommes qui lui sont dues par des gestionnaires de biens avec lesquels elle est en litige. La société requérante ne produit toutefois aucun élément précis de nature à permettre d'apprécier le bien-fondé de ses allégations. En ce qui concerne les autres créances douteuses, dont la société requérante ne conteste pas qu'elles n'ont pas donné lieu à l'inscription de provisions, il résulte de ce qui a été dit au point 15 que la décision de constituer ou non une provision constitue une décision de gestion opposable à l'entreprise.

S'agissant des produits omis :

17. Si la société conteste la réintégration à son résultat, par le service, de produits à hauteur de 1 364 euros pour l'année 2014, et de 30 103 euros pour l'année 2015, et soutient que ces montants correspondent à des créances de locataires indélicats, qui ne seront jamais recouvrées, elle ne produit toutefois aucun élément précis qui serait de nature à permettre d'apprécier le bien-fondé de ses allégations.

18. En ce qui concerne les réintégrations effectuées au titre du résultat de l'année 2015, la société requérante fait valoir que le locataire Lavoué a quitté le logement au cours du moins de juillet 2015, mais n'indique pas la date précise de l'établissement de l'état des lieux de sortie. Si elle soutient également que près de deux mois de loyer ne lui ont pas été réglés, soit un montant de 1 420 euros, et qu'il en va de même du loyer du mois de juillet, pour un montant de 68,71 euros, le service relève, dans ses écritures en défense, que le compte de ce client débiteur était de 599 euros au 31 décembre 2015, montant auquel s'ajoutent les sommes précédemment mentionnées, soit un total de 2 087,71 euros. Les éléments avancés par la société requérante ne sont donc pas de nature à permettre de remettre en cause la réintégration effectuée par le service. Il en va de même des créances correspondant aux loyers non réglés par les locataires Dessouza, Saidini, Omari et Jenoubi.

19. La société requérante n'apporte, enfin, aucun élément probant concernant les paiements encaissés par elle sans être, pour autant, affectés dans la comptabilité à un quelconque locataire. En l'absence de tout élément permettant de regarder comme établi le caractère non imposable du montant de 10 419 euros en cause, c'est à bon droit que le service a procédé à la réintégration de ce montant au résultat de l'exercice 2015.

En ce qui concerne la contribution annuelle sur les revenus locatifs :

20. Aux termes de l'article 234 nonies du code général des impôts : " I.- Il est institué une contribution annuelle sur les revenus retirés de la location de locaux situés dans des immeubles achevés depuis quinze ans au moins au 1er janvier de l'année d'imposition, acquittée par les bailleurs mentionnés au I de l'article 234 duodecies et aux articles 234 terdecies et 234 quaterdecies. () ".

21. Si la société requérante conteste le calcul de la contribution annuelle sur les revenus locatifs à laquelle elle est assujettie et fait valoir que celle-ci doit être minorée à concurrence du montant des loyers non effectivement encaissés, il résulte de ce qui a été dit aux points précédents que, dès lors que les créances en cause revêtaient un caractère certain, c'est à bon droit que le service les a prises en compte pour la détermination du montant de la contribution annuelle sur les revenus locatifs au titre des années 2014 et 2015.

En ce qui concerne l'amende fiscale :

22. Aux termes de l'article 1759 du code général des impôts : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées () ". Aux termes de l'article 117 du même code : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ".

23. Il résulte de l'instruction que la société requérante s'est abstenue de répondre, dans le délai de trente jours qui lui était imparti, à la demande de l'administration de lui indiquer l'identité et l'adresse des bénéficiaires des sommes correspondant aux rehaussements notifiés, considérés comme distribués à l'issue du contrôle, conformément aux dispositions de l'article 117 du code précité. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a fait application de l'amende prévue par les dispositions précitées de l'article 1759 du livre des procédures fiscales.

24. Il résulte de tout ce qui précède que la SCI HU-MA est seulement fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des contributions annuelles sur les revenus locatifs auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 2014, correspondant à la réintégration des amortissements pratiqués à raison de la valeur des terrains au titre des exercices compris entre 2007 et 2013 inclus, à raison de la somme de 105 639 euros.

Sur les frais liés au litige :

25. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'État, qui n'a pas la qualité de partie perdante à titre principal, verse à la SCI HU-MA la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : Les bases imposables à l'impôt sur les sociétés et à la contribution annuelle sur les revenus locatifs de la SCI HU-MA au titre de l'année 2014 sont réduites à concurrence des amortissements pratiqués pour la valeur des terrains au titre des exercices compris entre 2007 et 2013 inclus, à raison de la somme de 105 639 euros.

Article 2 : La SCI HU-MA est déchargée, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des contributions annuelles sur les revenus locatifs auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014 à concurrence de la réduction des bases d'imposition mentionnées à l'article 1er.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SCI HU-MA est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SCI HU-MA et au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 14 avril 2025, à laquelle siégeaient :

M. Sorin, président,

M. Errera, premier conseiller,

Mme Benhamou, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 mai 2025.

Le rapporteur,

signé

A. ERRERA Le président,

signé

J. SORINLa greffière,

signé

C. EL HOUSSINE

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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