Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2303984

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 24 février 2023, le 3 septembre 2024 et le 14 janvier 2025, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, la société à responsabilité limitée (SARL) WS, représentée par Me Moreas, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016 et 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 ainsi que de la pénalité qui lui a été appliquée sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 15 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qu'elle ne comporte pas en annexe les documents auxquels son auteur se réfère, en particulier les relevés de constatation de la fréquentation du restaurant, et ne détaille pas les calculs ayant conduit à la reconstitution du chiffre d'affaires ;

- la proposition de rectification ne lui a pas été régulièrement notifiée ;

- l'avis de mise en recouvrement adressé au gérant de la société est irrégulier en ce qu'il ne comporte pas la mention du visa lui donnant force exécutoire, ni la mention du service auquel le comptable est rattaché et n'est pas signé ;

- l'avis de mise en recouvrement qui lui a été adressé n'est pas signé et laisse une confusion quant au service de rattachement du comptable public qui en est l'auteur ;

- compte tenu des pièces et de la comptabilité remis le 25 juillet 2019 au vérificateur, la comptabilité doit être regardée comme probante au titre des exercices clos en 2016 et 2017 ;

- la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires est radicalement viciée en l'absence de prise en compte des charges exposées ;

- elle est radicalement viciée dès lors qu'elle est fondée sur des constations réalisées au cours d'une période trop brève, pendant un mois touristique, sans prise en compte de l'inflation ni des conditions particulières d'exploitation le 2 juillet 2019 ;

- la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires est, de toute façon, excessivement sommaire ;

- il y a lieu de retenir un montant moyen des recettes journalières à hauteur de 700,46 euros ;

- une somme de 43 000 euros constatée sur le compte courant d'associé de M. A est une avance en compte courant et ne peut être réintégrée comme passif injustifié ;

- l'administration ne démontre pas l'intention délibérée d'éluder l'impôt et donc que l'application de la majoration de 40 % est fondée ;

- l'administration ne pouvait lui appliquer l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts dès lors qu'elle n'a pas reçu la demande de désignation des bénéficiaires des distributions, que l'administration était en mesure de les connaître et qu'elle est de bonne foi.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 31 juillet 2023 et le 17 décembre 2024, la directrice régionale des finances publiques d'Ile de France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

- les conclusions sont irrecevables en tant qu'elles portent sur des impositions et pénalités qui n'ont été contestées ni dans la réclamation préalable, ni dans la requête ;

- la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions incombe à la société WS, en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales ;

- les moyens soulevés par la société WS ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Calladine,

- et les conclusions de Mme Laforêt, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société WS, qui exploite un établissement de restauration au 3 rue Joubert à Paris 9e arrondissement, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2016 et 2017 au terme de laquelle des rectifications lui ont été notifiées, selon la procédure contradictoire en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée. La société WS demande au tribunal la décharge, en droits, intérêts et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016 et 2017, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 ainsi que de la pénalité qui lui a été appliquée du fait de l'absence de désignation du bénéficiaire de revenus distribués.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () " Aux termes de l'article R. 57-1 du même code : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () " Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées, de manière à lui permettre de formuler utilement ses observations. En cas de motivation par référence, l'administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur.

3. La proposition de rectification du 14 octobre 2019, dont procèdent les impositions contestées par la société WS, indique la nature, le montant et le motif des redressements envisagés, leur fondement légal et les exercices et périodes auxquels les impositions réclamées se rattachent. En ce qui concerne la reconstitution des recettes du restaurant, elle décrit suffisamment la méthode et les détails du calcul réalisé. Elle précise que le vérificateur a réalisé un relevé de fréquentation du restaurant sur la plage méridienne de 11h50 à 15h en présence du gérant de la société au cours de sept journées comprises entre le 21 juin 2019 et le 12 juillet 2019, dont elle mentionne la date, et contient les résultats détaillés de ces constats pour chaque journée, à savoir le montant des recettes encaissées en distinguant selon qu'elles ont été réglées en espèces, en tickets-restaurant ou par carte bancaire. Si la proposition de rectification ne comporte pas en annexe les sept relevés de constatation de la fréquentation du restaurant, de tels documents ne contiennent pas d'éléments d'explication du calcul de la reconstitution des recettes du restaurant dont l'absence aurait empêché la société requérante de présenter des observations utiles pour contester les rectifications correspondantes. Il s'ensuit que la société WS n'est pas fondée à soutenir que la proposition de rectification serait insuffisamment motivée faute de comporter en annexe les relevés de constatations de la fréquentation du restaurant.

4. Le moyen tiré de ce que l'administration n'aurait pas suffisamment tenu compte, lors de la reconstitution du chiffre d'affaires réalisé par la société WS, des charges exposées par elle se rattache au bien-fondé de l'imposition et n'est pas susceptible de révéler une insuffisance de motivation de la proposition de rectification.

5. Si le contribuable conteste qu'une décision lui a bien été notifiée, il incombe à l'administration fiscale d'établir qu'une telle notification lui a été régulièrement adressée et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l'adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l'expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d'une attestation du service postal ou d'autres éléments de preuve établissant que l'intéressé a été avisé de ce que le pli était à sa disposition au bureau de poste et qu'il n'a pas été retourné avant l'expiration du délai de mise en instance.

6. Toutefois, alors même que l'administration fiscale ne serait pas en mesure de justifier du respect du délai de mise en instance du pli comportant la notification de la proposition de rectification, celui-ci ne peut se prévaloir de ce que les conditions de notification l'auraient privé de la garantie qu'il tient de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales s'il n'établit pas, notamment par la production d'une attestation du service postal, avoir tenté, en vain, de retirer le pli en cause dans ce délai.

7. Il résulte de l'instruction que le pli recommandé contenant la proposition de rectification, expédié à l'adresse exacte de la société WS, a été retourné à l'administration accompagné d'un avis de réception dont il ressort qu'il a été " présenté " et que la société en a été " avisée " le 18 octobre 2019 mais qu'il n'a pu être remis à son destinataire par le préposé de La Poste, qui a porté sur l'enveloppe la mention manuscrite " pas de procuration avisé ", puis qu'il a été retourné à l'administration avec la mention " pli avisé et non réclamé ". Compte tenu de ces mentions précises, claires et concordantes figurant sur l'avis de réception postal du pli contenant la proposition de rectification, l'administration établit l'envoi à la société WS de cette proposition et de la remise d'un avis de passage. Si elle n'apporte pas à l'inverse la preuve du respect du délai, de quinze jours, de mise en instance du pli litigieux, la société requérante ne justifie pas, ni même n'allègue, avoir cherché à retirer, sans succès, le pli concerné dans ce délai. Cette dernière n'a donc pas été privée d'une garantie et le moyen tiré de l'irrégularité de la notification de la proposition de rectification doit être écarté.

8. Aux termes de l'article L. 252 du livre des procédures fiscales : " Le recouvrement des impôts est confié aux comptables publics compétents par arrêté du ministre chargé du budget. () " Aux termes de l'article L. 256 du même livre : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. () / L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est émis et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret, selon les modalités prévues aux articles L. 212-1 et L. 212-2 du code des relations entre le public et l'administration. () " Aux termes de l'article R. 256-2 du même livre : " Lorsque le comptable poursuit le recouvrement d'une créance à l'égard de débiteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement de celle-ci, il notifie préalablement à chacun d'eux un avis de mise en recouvrement à moins qu'ils n'aient la qualité de représentant ou d'ayant cause du contribuable, telle que mentionnée à l'article 1682 du code général des impôts. " Selon l'article R. 256-8 du même livre : " () Le comptable public compétent pour établir l'avis de mise en recouvrement est () celui du lieu de déclaration ou d'imposition du redevable (). "

9. Aux termes de l'article L. 212-2 du code des relations entre le public et l'administration : " Sont dispensés de la signature de leur auteur, dès lors qu'ils comportent ses prénom, nom et qualité ainsi que la mention du service auquel celui-ci appartient, les actes suivants : () 3° Quelles que soient les modalités selon lesquelles ils sont portés à la connaissance des intéressés () les avis de mise en recouvrement (). " En application de ces dernières dispositions, les avis de mise en recouvrement n'ont pas nécessairement à comporter la signature de leur auteur, dès lors que, par les autres mentions qu'ils comportent, ils sont conformes aux prescriptions de l'article L. 212-2 du code des relations entre le public et l'administration.

10. D'une part, la société WS ne peut utilement invoquer l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement du 22 avril 2021 notifié à M. A, gérant de la société, qui, au demeurant, n'est pas partie à la présente instance, dès lors que ce document lui a été adressé en qualité de débiteur solidaire des impositions mises à la charge de la société WS et non en qualité de représentant ou d'ayant cause de la société requérante seule contribuable pour ce qui concerne les impositions litigieuses. D'autre part, l'avis de mise en recouvrement du 16 décembre 2019 adressé à la société WS, en sa qualité de débiteur principal des impositions, a été rendu exécutoire par M. C B dûment compétent en vertu d'un arrêté du ministre de l'action et des comptes publics du 3 janvier 2018 publié au Journal officiel de la République française du 13 janvier 2018 l'affectant en qualité de chef du service des impôts des entreprises de Paris 9e Ouest. Ce document comporte en outre l'indication précise, au-dessus de l'adresse de la société WS, du service des impôts des entreprises auquel appartient le comptable public, M. C B, qui en est l'auteur, soit le service des impôts des entreprises de Paris 9e Ouest. Si ce document mentionne également, dans un encart particulier, la désignation du service auquel le contribuable a la faculté d'adresser une réclamation à l'encontre des impositions mises en recouvrement, il n'en résulte aucune confusion quant au service de rattachement du comptable public. Il s'ensuit que le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement du 16 décembre 2019 doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité de la société WS :

11. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. () "

12. Par huit procès-verbaux, contresignés par le représentant de la société WS, dressés entre le 18 juin 2019 et le 12 juillet 2019, le vérificateur a constaté le défaut de présentation par la société WS de sa comptabilité au titre des exercices clos en 2016 et 2017 et le défaut de présentation de pièces comptables et de pièces justificatives. Le 25 juillet suivant, cette société a remis au vérificateur le fichier des écritures comptables pour l'ensemble de la période vérifiée mais ceux-ci n'étaient pas accompagnés des pièces justificatives de recettes, ainsi qu'en atteste un procès-verbal établi le 29 juillet 2019, contresigné par un expert-comptable auquel la société WS avait donné mandat pour la représenter. Il n'est pas contesté que les écritures comptables finalement remises au vérificateur, comportent un enregistrement global des recettes encaissées au cours des exercices clos en 2016 et 2017, et que si des synthèses mensuelles de recettes ont pu être présentées par mode de règlement et taux de taxe sur la valeur ajoutée, elles n'ont pas été accompagnées de pièces justificatives ni des brouillards de caisse. En outre, l'administration relève sans être contredite que les rémunérations ont été comptabilisées à des montants ne correspondant pas à ceux versés au personnel de la société. Au regard de ces lacunes, l'administration a pu, à bon droit, regarder la comptabilité de la société WS comme entachée de graves irrégularités.

En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires :

S'agissant de la charge de la preuve :

13. En vertu de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve incombe au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu. Aux termes de l'article R. 194-1 du même livre : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. () "

14. D'une part, et ainsi qu'il a été dit au point 12, l'administration a constaté à de nombreuses reprises le défaut de présentation par la société WS de sa comptabilité. D'autre part, il est constant que cette société n'a pas présenté d'observations sur la proposition de rectification dans le délai qui lui était imparti. La charge de la preuve du caractère exagéré des impositions mises en recouvrement incombe ainsi à la société WS.

S'agissant de la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires du restaurant :

15. D'une part, pour procéder à la reconstitution des recettes de la société WS, l'administration a évalué un montant moyen de recettes journalières, à partir des relevés de fréquentation du restaurant exploité par la requérante, qu'elle a multiplié par le nombre de jours ouvrés. Les relevés de fréquentation du restaurant ont été réalisés au cours de sept journées répartis sur différents jours de la semaine et au cours de deux mois différents, juin et juillet 2019, alors que l'administration avait prévu d'effectuer trois autres relevés qui n'ont pu être réalisés du seul fait de la société WS. Ces relevés constituent ainsi un échantillon approprié. Par ailleurs, il n'est pas établi que le relevé du 2 juillet 2019 ne serait pas pertinent alors que le montant des recettes constaté est comparable à celui d'autres journées de l'échantillon. Si la société requérante soutient que l'administration aurait dû tenir compte d'un taux d'inflation de 3,64 %, elle n'établit ni même n'allègue que les prix de sa carte auraient connu une évolution entre les exercices vérifiés et l'année du constat. De même, alors qu'elle n'établit pas que son établissement serait principalement fréquenté par une clientèle touristique, elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe que la période d'été au cours de laquelle les constats ont été menés ne serait pas significative. En outre, ainsi que le souligne l'administration, elle a retenu un montant moyen de recettes du restaurant au regard des seules recettes encaissées au cours de la plage méridienne quand bien même l'établissement est également ouvert en soirée. Enfin, le montant moyen de recettes journalier de 700,46 euros que la requérante demande qu'il soit substitué à celui retenu par l'administration, de 804,81 euros, est inférieur à l'ensemble des montants constatés de recettes à l'exception de celui réalisé le 27 juin 2019. D'autre part, pour la détermination du chiffre d'affaires de la société WS, l'administration a tenu compte des charges exposées par la société en admettant, pour chacun des exercices vérifiés, un taux de 69 % des charges enregistrées en comptabilité et la société WS n'apporte aucun élément de nature à démontrer que le montant des charges acceptées serait insuffisant. Dans ces conditions, la société WS ne démontre ni le caractère radicalement vicié de la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires ni son caractère excessivement sommaire.

En ce qui concerne le passif injustifié :

16. Le compte courant d'associé ouvert au nom de M. A dans les écritures de la société WS présentait à la clôture de l'exercice 2015 un solde créditeur de 70 421 euros comprenant notamment un crédit de 43 000 euros. L'administration a estimé que la réalité de la dette de la société envers M. A n'était pas établie et a regardé le montant de 70 421 euros comme un passif injustifié. La société requérante soutient que la somme de 43 000 euros figurant sur le compte courant d'associé de M. A a pour origine un prêt familial consenti à M. A et correspond à une avance de ce dernier apportée le 4 décembre 2012 à la société WS. Si la réalité des prêts familiaux dont M. A a bénéficié en septembre 2012 est établie par la production de deux contrats de prêts qui ont été enregistrés auprès de l'administration fiscale, la société WS ne démontre pas que la somme correspondante lui aurait été ensuite remise dès lors qu'elle se borne à produire un extrait d'un duplicata d'un relevé de compte bancaire établi au 4 décembre 2012, en partie illisible, qui ne comporte ni désignation de banque en en-tête, ainsi que le relève l'administration, ni mention du titulaire du compte, ni précision de la date des opérations qui y sont reportées. Au demeurant, la requérante ne soutient ni n'établit que la créance inscrite au profit de M. A aurait correspondu à une somme exposée dans l'intérêt de l'exploitation de l'activité de la société. La requérante ne peut ainsi être regardée comme apportant la preuve de l'apport à la société WS, par M. A, d'une somme de 43 000 euros.

Sur les pénalités :

17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (). "

18. Pour justifier l'application de la pénalité prévue par l'article 1729 du code général des impôts, l'administration relève, d'une part, l'importance de la minoration des recettes de la société WS dès lors que le chiffre d'affaires enregistré en comptabilité est inférieur de 26 % et 24 % au titre respectivement des exercices clos en 2016 et 2017 à celui qui a été reconstitué. A cet égard, la requérante n'est pas fondée à soutenir que ces pourcentages seraient surévalués dès lors qu'elle n'apporte pas la preuve du caractère exagéré de la reconstitution du chiffre d'affaires ainsi qu'il a été dit au présent jugement. D'autre part, l'administration souligne les graves irrégularités dont est entachée la comptabilité de la société WS qui ne saurait en justifier en se bornant à invoquer le manque de diligence de l'expert-comptable auquel elle a recouru. Compte tenu des éléments relevés, l'administration établit l'intention délibéré de la société WS d'éluder l'impôt et donc l'application de la majoration prévue par l'article 1729 du code général des impôts.

19. Aux termes de l'article 1759 du code général des impôts : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. () "

20. Ainsi qu'il a été exposé au point 7, le pli contenant la proposition de rectification du 14 octobre 2019 au sein de laquelle l'administration invitait la société WS à désigner, dans un délai de trente jours, les bénéficiaires des revenus distribués, doit être regardé comme ayant été régulièrement notifié à la société WS le 18 octobre 2019. Par un courrier daté du 19 octobre 2019, versé à l'instance, l'administration a renouvelé cette demande et expose que le pli a été également retourné à l'administration avec la mention qu'il avait été présenté le 22 novembre 2019 mais n'avait pas été réclamé. La société, avisée de la mise en instance de plis qu'elle n'a pas réclamés, ne peut se prévaloir de ce qu'elle n'aurait pas été informée de cette demande ni de sa prétendue bonne foi. En outre, la circonstance, à la supposer établie, que l'administration connaîtrait ou pourrait connaître par ses propres moyens l'identité des bénéficiaires ne fait pas obstacle à l'application de l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts. L'administration a donc fait une exacte application de ces dispositions.

21. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner les fins de non-recevoir opposées en défense, que la requête de la société WS doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société WS est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société WS et au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 8 avril 2025 à laquelle siégeaient :

M. Simonnot, président,

Mme Calladine, première conseillère,

M. Kusza, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 avril 2025.

La rapporteure,

A. CALLADINE

Le président,

J-F. SIMONNOT La greffière,

M-C. POCHOT

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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