Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 27 octobre 2023 et le 3 juillet 2024, M. A... B..., représenté par Me Scholz, demande au tribunal :
1°) la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 ;
2°) à défaut, la réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 à concurrence du montant résultant des rectifications de ses revenus fonciers procurés par les biens situés aux 30 rue des Acacias à Paris 17e, 106 rue de la Faisanderie à Paris 16e, 10 rue Lancry à Paris 10e, 27 rue des Vignes à Paris 16e et 179 rue de Vaugirard à Paris 15e ;
3°) de mettre à la charge de l’État une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l’administration l’a irrégulièrement taxé d’office, dès lors que les demandes de justifications qui lui ont été adressées étaient relatives à l’origine de sommes portées au crédit de ses comptes bancaires qui ne sont pas rattachables à la catégorie des revenus fonciers ;
- la procédure de taxation d’office est également irrégulière en ce qu’il a répondu précisément par écrit et oral aux demandes du service ;
- l’interprétation administrative de la loi fiscale énoncée aux paragraphes 140 et 150 à 180 du BOI-CF-IOR-50-30 n’autorise l’administration à recourir à la procédure d’évaluation d’office qu’en cas de véritable refus de répondre ;
- la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires avait compétence pour connaître du différend l’opposant à l’administration dès lors que ses revenus fonciers ont été taxés d’office en application des dispositions combinées des articles L. 69 et L. 73 du livre des procédures fiscales ;
- il a été privé de la possibilité de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, en méconnaissance de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales, faute d’avoir été informé de la persistance d’un désaccord et de la possibilité de la saisir ;
- cette absence d’information est contraire aux règles fixées dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié dont il est fondé à se prévaloir en application de l’article 10 du livre des procédures fiscales ;
- l’avis de cette commission aurait été susceptible d’exercer une influence sur les rectifications ;
- les rectifications de ses revenus fonciers sont infondées dès lors que loyers pratiqués ne peuvent être considérés comme nettement inférieurs à la valeur locative normale ;
- des revenus qui n’ont pas été perçus ne peuvent être inclus dans l’assiette des revenus imposables ainsi qu’il est énoncé au BOI-RFPI-BASE-10-10, § 140 ;
- l’administration n’est pas fondée à évaluer les loyers sur le fondement de l’arrêté n° 2015-176-0007 du 25 juin 2015 dès lors qu’elle doit comparer avec les loyers pratiqués pour des immeubles analogues ou par référence à la valeur locative cadastrale et qu’elle n’a pas tenu compte des caractéristiques des biens loués.
Par des mémoires en défense, enregistrés le 3 mai 2024 et le 17 septembre 2024, la directrice régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.
Elle soutient que :
- le requérant ne peut utilement invoquer la doctrine administrative énoncée sous la référence BOI-CF-PGR-30-10 publiée le 30 octobre 2019 qui est relative à la procédure d’imposition ;
- la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'ayant pas compétence pour connaître des différends relatifs aux revenus fonciers ni en cas d’évaluation d’office de revenus fonciers, le moyen tiré de ce que le requérant aurait été privé de la possibilité de la saisir est inopérant ;
- le requérant ne peut utilement se prévaloir de la doctrine administrative énoncée sous la référence BOI-RFPI-BASE-10-10 publiée le 14 février 2014 qui ne vise que les hypothèses dans lesquels le contribuable a produit les baux des locaux loués ;
- la charge de la preuve de l’exagération des impositions incombe au requérant en application de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales ;
- les autres moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Calladine,
- les conclusions de M. Lenoir, rapporteur public,
- et les observations de Me Scholz, représentant M. B....
Considérant ce qui suit :
M. A... B... a fait l’objet d’un examen de sa situation fiscale personnelle portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 à l’issu duquel l’administration fiscale a rectifié le montant de ses revenus fonciers au titre des années 2016 et 2017. Il demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de ces deux années.
Sur la régularité de la procédure d’imposition :
Aux termes du deuxième alinéa de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales : « L'administration peut demander au contribuable des justifications sur tous les éléments servant de base à la détermination du revenu foncier tels qu'ils sont définis aux articles 28 à 33 quinquies du code général des impôts (…). » Aux termes de l’article L. 16 A du même livre : « Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. » Aux termes de l’article L. 73 du même livre : « Peuvent être évalués d'office : (…) / 3° Les revenus fonciers des contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes de justifications mentionnées au deuxième alinéa de l'article L. 16. (…). »
Il résulte de l’instruction que, par courrier du 30 juillet 2019, l’administration fiscale a demandé à M. B... de justifier, dans un délai de deux mois, les revenus fonciers procurés de la location de dix-sept biens détenus en son nom propre, qu’elle a précisément énumérés, pour chacune des années 2016 et 2017. Elle a sollicité, en particulier, la fourniture, concernant les recettes, des contrats de bail ou de toute autre pièce s’agissant des biens non loués sans contrat, concernant les charges, des factures ou autres pièces justificatives de charge, enfin, concernant les intérêts d’emprunt, des contrats de prêt avec échéancier. Constatant qu’une partie seulement des justificatifs sollicités avait été produite l’administration a demandé à M. B..., par une mise en demeure du 7 octobre 2019, reçue par ce dernier le 11 octobre suivant, de compléter ses réponses en transmettant, pour les dix-sept biens listés, les baux, permettant de connaître les conditions de la location, ainsi que les éléments propres à déterminer le montant des recettes et des dépenses pour chaque local. Si l’administration a également demandé à l’intéressé de fournir des justifications quant aux sommes portées au crédit de ses comptes bancaires, les rectifications opérées dans la catégorie des revenus fonciers ne procèdent pas de ces constats. Le requérant n’est donc pas fondé à soutenir que la demande de justifications du 30 juillet 2019 et la mise en demeure du 7 octobre 2019 n’auraient pas porté sur ses revenus fonciers.
En deuxième lieu, il ressort notamment de la proposition de rectification du 16 décembre 2019 que l’administration a procédé à l’évaluation d’office du montant des revenus issus des biens immobiliers pour lesquels M. B... n’a ni apporté de précision sur le montant des loyers qui lui ont été versés en espèces, ni fourni les baux correspondants. Les courriers de l’intéressé adressés les 16 octobre, 7 novembre et 18 novembre 2019, qui sont versés à l’instance, ne comportent pas les justifications sollicitées. En outre, alors que M. B... a reconnu, lors d’un entretien avec le service vérificateur qui s’est tenu le 28 juin 2019, que certains appartements étaient loués sans contrat, avec versement du loyer en numéraire, il ne résulte pas de l’instruction qu’il aurait remis au cours d’un entretien des justifications précises du montant des loyers déclarés ni même apporté des indications verbales. En l’absence de fourniture des éléments sollicités par l’administration, qui étaient précisément décrits dans les courriers des 30 juillet 2019 et 7 octobre 2019 et nécessaires à la détermination du montant des revenus tirés des biens en cause, l’administration a pu estimer, en application du 3° de l’article L. 73 du livre des procédures fiscales, que M. B... s’était abstenu de répondre à la demande de justifications. Par ailleurs, les justificatifs des charges susceptibles de déduction des revenus perçus au titre de l’année 2017 qui ont été apportés par M. B..., ont été adressés par courrier électronique du 12 décembre 2019 soit après l’expiration du délai de trente jours imparti par la mise en demeure du 7 octobre 2019, fixé conformément aux dispositions de l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales et qui n’était ainsi pas insuffisant. Il s’ensuit que le requérant n’est pas fondé à soutenir que l’administration aurait irrégulièrement recouru à la procédure d’évaluation d’office.
En troisième lieu, aux termes du premier alinéa de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales : « Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L. 59. »
Le requérant ne peut utilement se prévaloir des dispositions du premier alinéa de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales dès lors qu’il n’a pas été taxé d'office en application de l'article L. 69 de ce livre, ses revenus fonciers ayant été évalués d’office en application des dispositions du 3° de l’article L. 73 du même livre, ce qui ressort clairement de la proposition de rectification du 16 décembre 2019. La circonstance que l’administration ait également visé, dans la mise en demeure du 7 octobre 2019 et dans la proposition de rectification, l’article L. 69 du livre des procédures fiscales est sans influence sur la procédure effectivement mise en œuvre par l’administration. Il s’ensuit que les moyens tirés de ce qu’il n’aurait pas été régulièrement informé de la persistance d’un désaccord avec l’administration, de la possibilité de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires et, de ce fait, privé de cette garantie sont inopérants et doivent être écartés.
En quatrième lieu, l’interprétation administrative de la loi fiscale énoncée aux paragraphes 140 et 150 à 180 sous la référence BOI-CF-IOR-50-30 du bulletin officiel des finances publiques publié le 1er juillet 2015 qui est relative à la procédure d’imposition, ne peut être invoquée par le requérant sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
Sur le bien-fondé des impositions :
En premier lieu, aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. » Aux termes de l’article R. 193‑1 de ce livre : « Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. »
M. B..., dont les revenus fonciers en litige ont été régulièrement évalués d’office, supporte la charge de la preuve de l’exagération des impositions, conformément aux dispositions des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales.
En deuxième lieu, aux termes de l’article 29 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. (…). » Lorsque, en l’absence de circonstances indépendantes de la volonté du propriétaire, le loyer d’un immeuble est notablement inférieur à sa valeur locative réelle, l’administration est en droit de retenir cette dernière pour le calcul du revenu foncier imposé, en vue de tenir compte de la libéralité que le propriétaire a consentie à son locataire.
L’administration a réintégré au montant des revenus fonciers imposables de M. B... au titre des années en litige, les suppléments de loyers de biens situés à Paris pour lesquels les baux n’étaient pas produits en calculant ces suppléments par la différence entre le loyer déclaré par l’intéressé, qu’elle a estimé anormalement bas, et le montant du loyer de référence fixé par l’arrêté n° 2015176-0007 du préfet de la région d'Île-de-France, préfet de Paris, du 25 juin 2015 fixant les loyers de référence, les loyers de référence majorés et les loyers de référence minorés dans la commune de Paris à partir des niveaux de loyers constatés par l’Observatoire des loyers de l’agglomération parisienne et tenant compte des caractéristiques du logement, à savoir du type de location, du nombre de pièces principales et de l’époque de construction. Le requérant n’établit pas que l’utilisation de l’arrêté du 25 juin 2015 du préfet de la région d'Île-de-France, préfet de Paris, constituerait une méthode de détermination du montant des loyers radicalement viciée ou excessivement sommaire. Il n’apporte pas davantage la preuve, qui lui incombe, que les loyers de référence ainsi retenus par l’administration seraient excessifs en se bornant à soutenir que les logements qu’il loue offriraient des prestations limitées ou en évoquant l’existence de nuisances. Enfin, si le requérant soutient que le locataire de l’appartement situé 10 rue Lancry à Paris 10e a quitté le logement au cours de l’année 2017 sans donner son congé et que celui occupant le bien situé 179 rue de Vaugirard à Paris 15e n’a honoré qu’une partie des loyers dus au titre de l’année 2017, il n’apporte aucun élément de nature à justifier ces allégations. Dès lors que les loyers déclarés par M. B... pour les biens concernés étaient notablement inférieurs aux loyers de référence auxquels l’administration s’est référée et alors que le requérant n’établit pas le caractère exagéré de l’évaluation de l’administration, cette dernière était fondée à réintégrer aux résultats imposables des années 2016 et 2017, en application des principes énoncés au point 10 ci-dessus, les suppléments de loyers en cause.
En dernier lieu, les énonciations figurant au bulletin officiel des finances publiques publié le 14 février 2014 sous la référence BOI-RFPI-BASE-10-10 paragraphe 140 ne comportent, en tout état de cause, aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application au présent jugement.
Il résulte de ce qui précède que la requête de M. B... doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A... B... et au directeur régional des finances publiques d’Île-de-France et de Paris.
Délibéré après l'audience du 17 décembre 2025 à laquelle siégeaient :
Mme Topin, présidente,
Mme Dousset, première conseillère,
Mme Calladine, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 janvier 2026.
La rapporteure,
Signé
A. CALLADINE
La présidente,
Signé
E. TOPIN
La greffière,
Signé
V. FLUET
La République mande et ordonne à la ministre de l'action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.