Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête enregistrée le 9 février 2023, M. B... A... demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu restant à sa charge au titre de l’année 2018, pour un montant de 9 616 euros ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la prime qu’il a perçue ne peut être assimilée à un revenu exceptionnel au sens de l’article 60, II de la loi n°2016-1917 du 20 décembre 2016 ;
- elle ne peut être regardée comme un revenu différé, ainsi qu’en dispose la doctrine BOI-IR-PAS-50-10-20-10 du 1er août 2018, n°250.
Par un mémoire en défense, enregistré le 5 juillet 2023, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n°2016-1917 du 29 décembre 2016 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Danielian,
- et les conclusions de M. Kaczynski, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme A... ont déclaré, au titre de l’année 2018, un montant de 148 404 euros correspondant aux rémunérations perçues par M. A..., sans aucune mention de revenu exceptionnel. Le crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement (CIMR) a ainsi été calculé pour les époux A... sur la base de la somme déclarée, pour un montant de 36 923 euros. A la suite d’un contrôle sur pièces, l’administration a toutefois reconsidéré ce calcul, et a, par une proposition de rectification du 22 juin 2022, réduit le montant du CIMR à 23 959 euros, ce dont il est résulté une imposition supplémentaire de 12 964 euros, mise en recouvrement le 31 octobre 2022. La réclamation contentieuse des intéressés a été partiellement admise par le service, à hauteur de 3 348 euros. M. A... demande la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu restant à sa charge, pour un montant de 9 616 euros.
2. Aux termes du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : « II. – A. – Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l’article 204 A du code général des impôts, tel qu’il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d’un crédit d’impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l’absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu. / B. – Le crédit d’impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2018 résultant de l’application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l’article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l’article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l’article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l’impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. (...) / C. – Sont pris en compte au numérateur du rapport prévu au B du présent II, pour le calcul du crédit d’impôt prévu au A, les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères, à l’exception : (…) / 14° Des revenus qui correspondent par leur date normale d'échéance à une ou plusieurs années antérieures ou postérieures ; (…) ».
3. L’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, modifié par l’ordonnance du 22 septembre 2017 relative au décalage d’un an de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu, instaure, à compter des revenus de l’année 2018 et pour ceux qui entrent dans son champ d’application, le prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu. Les dispositions du paragraphe I de l’article 60 déterminent les modalités de ce prélèvement. Les dispositions de son paragraphe II fixent les modalités de la transition entre les règles antérieures de paiement de l’impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2019, l’impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l’année 2018 et sur ceux de l’année 2019, en instituant un crédit d’impôt dit de modernisation du recouvrement (CIMR) ayant pour objet d’effacer le montant de l’impôt dû au titre de 2018 correspondant aux revenus non exceptionnels de cette année.
4. Il résulte des termes mêmes des dispositions du II de cet article 60, au demeurant éclairées par les travaux parlementaires qui ont conduit à leur adoption, que le législateur a entendu exclure du bénéfice du crédit d’impôt qu’elles instaurent, afin de prévenir tout comportement d’optimisation fiscale, les revenus qui présentent un caractère exceptionnel, notamment en raison de leur caractère avancé ou différé.
5. Il résulte de l’instruction que M. A... a perçu, en janvier 2018, une prime de 62 000 euros. L’administration, considérant qu’il s’agissait d’un revenu différé de l’année 2017, a exclu cette somme de l’assiette du CIMR. Si l’avenant du 12 mai 2017 au contrat de travail du requérant, qui prévoit le versement annuel d’ « une ou plusieurs primes d’un montant brut représentant jusqu’à un tiers du résultat de l’entreprise avant impôt », n’indique ni date ni fréquence de ce versement, il ressort toutefois d’un document établi par le comptable de l’entreprise employant M. A... que la prime versée à ce dernier sur le résultat de l’année 2017 a donné lieu à deux versements, en décembre 2017 puis janvier 2018, dans un unique objectif d’optimisation fiscale au regard du crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi (CICE). Il s’ensuit que la prime versée en janvier 2018, qui constitue ce second versement différé, doit être regardée comme correspondant, par sa date normale d’échéance, à un revenu de l’année antérieure. C’est par suite à bon droit, conformément aux dispositions rappelées au point 2, que l’administration fiscale a exclu cette somme du numérateur permettant de calculer le montant du CIMR au titre de l’année 2018.
En ce qui concerne le bénéfice de l’interprétation administrative de la loi fiscale :
6. En vertu du dernier alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente.
7. Si M. A... invoque, les énonciations du paragraphe n°250 de la doctrine administrative publiée le 1er août 2018 sous la référence BOI-IR-PAS-50-10-20-10, sans au demeurant se prévaloir des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, cette doctrine indique que « le fait de verser en 2018 une prime annuelle calculée en fonction des résultats de 2017 ne conduit pas à considérer qu’il s’agit d’un revenu différé si le contrat de travail prévoit que ce versement est effectué normalement l’année qui suit celle de réalisation des résultats ». Outre que ce n’est au demeurant pas le cas du contrat de travail de M. A..., ces énonciations doivent être lues en tenant compte de l’économie globale de la doctrine administrative dans laquelle elles s’insèrent et ne peuvent être appréhendées séparément. Or, selon le même paragraphe n°250 de cette doctrine, « en cas de modification des règles ou de la pratique habituelle de versement du revenu en 2017 ou 2018, il convient de comparer la situation en résultant avec celle qui aurait été constatée en l’absence de cette modification pour apprécier si le revenu versé en 2018 constitue, ou non, un revenu différé ou anticipé. (…) Lorsqu’un employeur modifie le calendrier habituel de versement de primes ou de compléments de rémunération, ces primes ou compléments de rémunération versés en 2018 constituent des revenus différés ou anticipés dès lors que les sommes correspondantes auraient été versées, selon les cas, en 2017 ou 2019 en l’absence de cette modification. » Ces prévisions, qui ne font que reprendre les principes énoncés par les dispositions législatives citées au point 3, ne comportent aucune interprétation formelle de la loi fiscale qui soit susceptible d’être opposée à l’administration sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
8. Il résulte tout ce qui précède que M. A... n’est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu restant à sa charge au titre de l’année 2018. Il s’ensuit que sa requête doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles tendant à l’application des dispositions de l’article L.761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A... et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.
Délibéré après l'audience du 19 janvier 2026, à laquelle siégeaient :
Mme Danielian, présidente,
Mme Benoist, conseillère,
M. Bertaux, conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 février 2026.
Le rapporteur,
Signé
I. Danielian
L’assesseure la plus ancienne,
Signé
L.-L. Benoist
La greffière,
Signé
V. Retby
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.