mardi 28 novembre 2023
| Juridiction | Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise |
| Section | Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise |
| N° Dossier | TA95-1912196 |
| Type | Décision |
| Recours | Plein contentieux |
| Publication | C |
| Formation | 8ème Chambre |
| Avocat requérant | TAJ SOCIETE D'AVOCATS |
Vu la procédure suivante :
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 27 septembre 2019 et 30 juillet 2020, la société d'exercice libéral à forme anonyme (SELFA) Cerba, représentée par Me Rudeaux, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 ;
2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens de l'instance.
Elle soutient que :
- les prestations de transmission de prélèvements, soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, constituent une prestation globale unique de transport, qui est autonome et ne revêt pas le caractère d'accessoire des prestations administratives et de communication rendus par ses prestataires ;
- ces prestations revêtent un caractère accessoire à son activité principale de réalisation d'analyses médicales et sont en conséquence exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts ;
- elle est fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes 170 et 180 de la documentation administrative de base n° BOI-TVA-CHAMP-20-50-20, qui prévoit l'exonération des prestations de transport exécutées hors de l'Union européenne au bénéfice d'un preneur en France.
Par un mémoire en défense, enregistré le 17 juin 2020, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que :
- les conclusions à fin de décharge de la requête sont irrecevables en tant qu'elles concernent les rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs aux prestations et redevances facturées par des sociétés autres que les sociétés Biocorp et Arka Health Services dès lors, d'une part, que la société requérante n'a, dans le cadre de sa réclamation préalable, contesté que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs aux prestations facturées par ces deux sociétés et, d'autre part, qu'elle n'expose à l'appui de sa requête aucun moyen dirigé contre les rappels de taxe relatifs aux prestations et redevances facturées par des sociétés autres que les sociétés Biocorp et Arka Health Services ; en conséquence, seules les conclusions tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs aux prestations facturées par les sociétés Biocorp et Arka Health Services sont recevables ;
- aucun des moyens de la requête n'est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Amazouz, rapporteur,
- les conclusions de M. Bories, rapporteur public,
- et les observations de Me Badin, substituant Me Rudeaux, représentant la SELFA Cerba.
Considérant ce qui suit :
1. La SELFA Cerba, qui exerce une activité de laboratoire d'analyses de biologie médicale, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014. Au cours du contrôle, le service vérificateur a notamment constaté que la société Cerba n'avait pas procédé à l'auto liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée relative à des prestations de transmission de prélèvements réalisées par certains de ses prestataires étrangers. Par des propositions de rectification en date des 2 décembre 2015 et 27 avril 2016, l'administration fiscale lui a notifié, selon la procédure de rectification contradictoire, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, assortis de l'intérêt de retard et de l'amende prévue par les dispositions du 4 de l'article 1788 A du code général des impôts. Après mise en recouvrement des impositions correspondantes, le 30 septembre 2016, la réclamation préalable de la société Cerba en date 27 octobre 2016 a été rejetée par une décision du 30 juillet 2019. A l'appui de sa requête, la société Cerba demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014.
Sur la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale :
2. Aux termes du deuxième alinéa de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ". En application de ces dispositions, les conclusions d'un contribuable présentées devant le tribunal administratif ne peuvent être accueillies que dans la mesure où, ajoutées aux dégrèvements prononcés par l'administration, elles ne conduisent pas à un dégrèvement supérieur à celui qui avait été demandé à l'administration fiscale.
3. Il résulte de l'instruction que, tant dans sa réclamation préalable que dans sa requête introductive d'instance, la SELFA Cerba a demandé la décharge, en droits et pénalités, de l'intégralité des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014. Par suite, la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale doit être écartée, peu important que les moyens de la société requérante, s'ils étaient amenés à prospérer, n'impliquent pas la décharge totale des impositions en litige.
Sur les conclusions à fin de décharge :
4. Il résulte des dispositions de la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, telles qu'interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne, que, lorsqu'une opération économique soumise à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par un faisceau d'éléments et d'actes, il y a lieu de prendre en compte toutes les circonstances dans lesquelles elle se déroule aux fins de déterminer si l'on se trouve en présence de plusieurs prestations ou livraisons distinctes ou d'une prestation ou d'une livraison complexe unique. Chaque prestation ou livraison doit en principe être regardée comme distincte et indépendante. Toutefois, l'opération constituée d'une seule prestation sur le plan économique ne doit pas être artificiellement décomposée pour ne pas altérer la fonctionnalité du système de la taxe sur la valeur ajoutée. De même, dans certaines circonstances, plusieurs opérations formellement distinctes, qui pourraient être fournies et taxées séparément, doivent être regardées comme une opération unique lorsqu'elles ne sont pas indépendantes. Tel est le cas lorsque, au sein des éléments caractéristiques de l'opération en cause, certains éléments constituent la prestation principale, tandis que les autres, dès lors qu'ils ne constituent pas pour les clients, compte-tenu notamment de la valeur respective de chacune des prestations composant l'opération, une fin en soi mais le moyen de bénéficier dans de meilleures conditions de la prestation principale, doivent être regardés comme des prestations accessoires partageant le sort fiscal de celle-ci. Tel est le cas, également, lorsque plusieurs éléments fournis par l'assujetti au consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, sont si étroitement liés qu'ils forment, objectivement, une seule opération économique indissociable, le sort fiscal de celle-ci étant alors déterminé par celui de la prestation prédominante au sein de cette opération.
5. Il résulte de l'instruction que la société Cerba a conclu, en 2010, avec la société de droit américain Arka Health Services et avec la société de droit marocain Biocorp, des contrats de prestations de services afin de renforcer sa présence auprès des laboratoires et médecins prescripteurs, installés en Tunisie et au Maroc. Il ressort de ces contrats que les prestataires de la société Cerba assurent pour son compte sur le territoire des États concernés une prestation commerciale, une prestation de communication et une prestation de logistique. La prestation commerciale consiste à assurer une promotion active des tests et analyses proposés par la société Cerba et à développer les ventes sur l'ensemble du territoire concerné, en prospectant et visitant régulièrement des clients, le prestataire s'engageant également à fournir à intervalles réguliers une liste des clients et à établir un rapport trimestriel et annuel relatives à l'activité développée sur le territoire concerné. La prestation de communication consiste à diffuser des articles et documents scientifiques publiés et / ou diffusés par la société Cerba, à organiser et participer à des événements à caractère scientifique auprès des clients et à assurer le développement de la marque Cerba. Enfin, la prestation de logistique consiste à assurer le stockage et la mise à disposition aux clients du matériel de prélèvement et des feuilles de demande d'analyse fournis par la société Cerba, à assurer l'enlèvement des prélèvements auprès des laboratoires dans des conditions garantissant leur intégrité au cours de tournées sur l'ensemble du territoire concerné, à assurer l'acheminement des prélèvements vers la France par fret aérien, aux frais et sous la responsabilité du prestataire, jusqu'à un aéroport situé en France et, à titre facultatif, à communiquer les résultats d'analyses des prélèvements aux clients. En contrepartie de ces différentes prestations, les prestataires de la société Cerba perçoivent une commission proportionnelle au chiffre d'affaires net facturé, à hauteur de 29 % pour la société Arka Health Services et de 21 % pour la société Biocorp, cette commission n'intégrant pas la rémunération de prestations de production de feuilles de demandes d'analyses et d'impression délocalisée des résultats, laquelle est déterminée suivant un tarif forfaitaire par dossier traité. Le 16 décembre 2013, la société Cerba a conclu avec les sociétés Arka Health Services et Biocorp deux contrats distincts, l'un portant sur des prestations administratives et de communication, correspondant aux prestations commerciale et de communication prévues par le précédent contrat, et l'autre portant sur la prestation de transmission de prélèvements, correspondant à la prestation de logistique prévue par l'ancien contrat.
6. La société Cerba soutient, d'une part, que les prestations de logistique ou de transmission de prélèvements rendues par les sociétés Arka Health Services et Biocorp constituent une prestation globale unique de transport, qui est autonome et ne revêt pas le caractère d'accessoire des prestations administratives et de communication rendues par ses prestataires, et, d'autre part, que ces prestations revêtent un caractère accessoire à son activité principale de réalisation d'analyses médicales et sont en conséquence exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts.
7. D'une part, si l'administration fiscale fait valoir que les opérations de logistique confiées aux prestataires de la société Cerba ne concernent que très marginalement des opérations de transport, il ressort des contrats mentionnés au point 3 du présent jugement qu'au titre de la prestation dite de logistique ou de transmission de prélèvements, l'obligation principale confiée aux prestataires de la société consiste, à l'occasion de tournées bihebdomadaires, à enlever et transporter les échantillons de prélèvements depuis les lieux de collecte et à assurer leur acheminement deux fois par semaine, par fret aérien jusqu'à un aéroport situé en France. Si ces contrats prévoient que les prestataires sont aussi chargés du stockage des matériels et feuilles d'analyse destinés au prélèvement et de leur remise aux laboratoires ainsi qu'à titre facultatif, de la communication des résultats d'analyses aux clients, il ressort des contrats conclus avec les prestataires que la prestation principale qui leur est confiée est une prestation de transport, les autres prestations n'étant qu'accessoires à celle-ci. Ainsi, la société Cerba est fondée à soutenir que les prestations de logistique ou de transmission de prélèvements rendues par les sociétés Arka Health Services et Biocorp au titre de la période en litige constituent une prestation de transport.
8. D'autre part, alors que la société Cerba exerce une activité de laboratoire d'analyses de biologie médicale, il résulte de l'instruction que les prestations de logistique prévues par les contrats conclus avec ses prestataires, qui, ainsi qu'il a été dit au point précédent, s'analysent en une prestation de transport, ont une finalité autonome pour la société Cerba dès lors qu'elles sont un préalable indispensable à la réalisation des opérations d'analyse de biologie médicale qui lui sont confiées par ses clients étrangers. Il ne résulte pas de l'instruction que les prestations de logistique ou de transmission de prélèvements rendues par les sociétés Arka Health Services et Biocorp au titre de la période en litige permettraient à la société Cerba de bénéficier dans de meilleures conditions des prestations commerciales et de communication rendues par ses prestataires, qui, eu égard à leur objet, sont indépendantes de la prestation de transmission de prélèvements réalisée pour elle. Le seul fait que les différentes prestations étaient encadrées par un contrat unique pour la période du 1er janvier 2012 au 16 décembre 2013, puis par deux contrats prévoyant la même rémunération pour la période ultérieure au 16 décembre 2013, ne suffit pas à regarder les prestations de logistique ou de transmission de prélèvements comme étant l'accessoire des prestations commerciales et de communication. Ainsi, la société Cerba est fondée à soutenir que les prestations de logistique ou de transmission de prélèvements rendues par les sociétés Arka Health Services et Biocorp au titre de la période en litige ne revêtent pas le caractère d'accessoire des prestations administratives et de communication rendues par ses prestataires.
9. Enfin, il est constant que les travaux d'analyse de biologie médicale réalisée par la société Cerba sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts. Les prestations de logistique prévues par les contrats conclus avec ses prestataires, qui, ainsi qu'il a été dit au point 7, s'analysent en une prestation globale de transport, s'inscrivent entre l'acte de prélèvement et l'analyse proprement dite et doivent ainsi être regardée comme étroitement liée à l'analyse médicale. Ces prestations, qui ne constituent pas pour les clients de la société Cerba une fin en soi, mais le moyen de bénéficier dans les meilleures conditions du service d'analyse médicale, constituent l'accessoire de la prestation de biologie médicale et doivent suivre le sort fiscal de cette dernière. Par suite, la société Cerba est fondée à soutenir que les prestations de logistique ou de transmission de prélèvements rendues par les sociétés Arka Health Services et Biocorp au titre de la période en litige doivent être exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts.
10. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur l'autre moyen de la requête, que la société Cerba est seulement fondée à demander la réduction de la base des impositions en litige à hauteur du montant des prestations de logistique et de transmission de prélèvements rendues par les sociétés Arka Health Services et Biocorp et, par suite, la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en découlant au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, ainsi que des pénalités y afférentes.
Sur les frais liés au litige :
11. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la société Cerba et non compris dans les dépens. En revanche, le présent litige n'ayant donné lieu à aucun dépens, les conclusions tendant à ce que l'État y soit condamné ne peuvent qu'être rejetées.
D E C I D E :
Article 1er : La base d'imposition des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés à la société Cerba pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 est réduite du montant des prestations de logistique et de transmission de prélèvements rendues par les sociétés Arka Health Services et Biocorp.
Article 2 : La société Cerba est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, et des pénalités y afférentes, correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : L'État versera à la société Cerba une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la SELFA Cerba et à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.
Délibéré après l'audience du 3 novembre 2023, à laquelle siégeaient :
M. Bertoncini, président,
M. Amazouz, premier conseiller,
Mme Saïh, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 novembre 2023.
Le rapporteur,
signé
S. AmazouzLe président,
signé
T. Bertoncini
La greffière,
signé
M. A
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour ampliation, la greffière
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Le Tribunal administratif de Paris a été saisi d’un recours en plein contentieux par M. B... contre une décision du directeur du Conseil national des activités privées de sécurité (CNAPS) refusant de lui délivrer un agrément dirigeant. Par un mémoire enregistré le 6 mai 2026, M. B... s’est désisté de sa requête. Le tribunal, constatant que rien ne s’opposait à ce désistement, en a donné acte par ordonnance, sur le fondement de l’article R. 222-1 du code de justice administrative.
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