Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-1916362

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 30 décembre 2019, la société à responsabilité limitée (SARL) Carry Diligent Limousine Services, représenté par Me Bourdeau, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2013 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014 ;

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- s'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée de l'année 2014, pour déterminer la discordance de chiffre d'affaires à ventiler entre le taux intermédiaire et le taux normal de taxe sur la valeur ajoutée, le service vérificateur s'est appuyé, s'agissant des soldes de comptes clients dits mixtes, sur un ratio erroné qui ne reflète pas la réalité de son activité ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des achats de biens de luxe, de frais de vêtements et d'achat de téléphones mobiles dès lors que ces dépenses ont été engagées dans l'intérêt de l'exploitation ;

- les frais de déplacement, inscrits en comptabilité pour une somme toutes taxes comprises de 4 734,79 euros au 31 décembre 2013, correspondent à des petites dépenses engagées par carte bancaire au cours de l'année et passées globalement en fin d'exercice ; elle est fondée à demander la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces dépenses au regard des tolérances prévues pour les tickets de péage ou les achats effectués via des automates, tels que ceux prévus pour les pompes à carburant et les caisses de parking ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause l'application du taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée à une partie des prestations facturées dès lors qu'elle justifie qu'elle était fondée à appliquer ce taux à 25 % de son chiffre d'affaires au moins, la majorité des prestations rendues, qui concernaient des trajets définis à l'avance par les clients, relevant de ce taux ;

- s'agissant des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité des charges relatives à des achats de biens de luxe, de frais de vêtements, d'achat de téléphones mobiles et de frais de restauration ;

- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées dès lors que son intention d'éluder l'impôt n'est pas démontrée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 2 juillet 2020, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Amazouz, rapporteur,

- et les conclusions de M. Bories, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Carry Diligent Limousine Services (CDLS), qui exerce une activité de transport de personnes, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, étendue jusqu'au 31 décembre 2015 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par une proposition de rectification du 29 juin 2016, l'administration fiscale lui a notifié, selon la procédure de redressement contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2013, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2013 au 31 janvier 2014. Sa réclamation préalable a fait l'objet d'une décision de rejet du 29 octobre 2019. A l'appui de sa requête, la SARL CDLS demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2013 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S'agissant de la charge de la preuve :

2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / () ".

3. En l'espèce, il est constant que la SARL CDLS n'a pas présenté d'observations en réponse à la proposition de rectification du 29 juin 2016. Ainsi, en vertu des dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, la société requérante supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions en litige.

S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

4. En premier lieu, aux termes de l'article 279 du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit () en ce qui concerne : / () b quater. les transports de voyageurs ; () ". Ce taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée était de 7 % pour 2013 et de 10 % pour 2014 et 2015.

5. Il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de comptabilité de la SARL CDLS, le service vérificateur a constaté que la comparaison entre le chiffre d'affaires mentionné sur les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée de la société et celui reconstitué à partir des comptes du grand livre faisait apparaître des discordances. Pour déterminer le chiffre d'affaires encaissé à partir de la comptabilité de la société requérante, le service vérificateur a appliqué le taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée à toutes les prestations facturées à ce taux. Il a appliqué le taux normal aux soldes des comptes clients pour lesquels le taux de taxe sur la valeur ajoutée n'était pas connu. Les comptes clients dits " mixtes ", comportant une facturation au taux normal et au taux intermédiaire, ont fait l'objet d'une ventilation en fonction de la proportion du chiffre d'affaires hors taxe déclaré au taux normal et au taux intermédiaire. Pour l'année 2013, le service a constaté que le chiffre d'affaires total déclaré s'élevait à 465 600 euros hors taxe, dont 93 109 euros au taux normal, soit 20 % du chiffre d'affaires, et 372 491 euros au taux intermédiaire, soit 80 % du chiffre d'affaires. Pour l'année 2014, le service a constaté que le chiffre d'affaires total déclaré s'élevait à 464 685 euros hors taxe, dont 202 608 euros au taux normal, soit 43,6 % du chiffre d'affaires, et 262 077 euros au taux intermédiaire, soit 56,4 % du chiffre d'affaires. Il a ensuite appliqué ces ratios aux montants de ces comptes clients dits " mixtes " pour déterminer le montant de taxe sur la valeur ajoutée au taux normal et au taux intermédiaire. Si la société requérante soutient que le ratio retenu au titre de l'année 2014 est erroné et ne reflète pas la réalité de son activité, qui est restée la même en 2013 et 2014, elle n'apporte aucun élément à l'appui de cette assertion, alors que le ratio retenu par le service vérificateur est directement tiré de la répartition effectuée en comptabilité dans les comptes de produits représentant des factures clients. Dans ces conditions, la SARL CDLS n'est pas fondée à contester les rappels découlant de la discordance de chiffre d'affaires constatée au titre de la période correspondant à l'année 2014.

6. En deuxième lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; / () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II au même code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / () ; / IV.-1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : / 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise ; / () ". Il résulte de ces dispositions que la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens et services que les assujettis à cette taxe acquièrent ou qu'ils se livrent à eux-mêmes n'est déductible que si ces biens et services sont nécessaires à l'exploitation de l'entreprise. Il appartient ainsi à l'entreprise d'établir que le montant de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle prétend déduire correspond à des prestations de services réellement effectuées à son profit et dont elle peut justifier.

7. D'une part, s'agissant des achats de biens de luxe dont la taxe sur la valeur ajoutée correspondante a été déduite, la société requérante soutient que les dépenses correspondantes ont été engagées à la demande de clients et qu'elles ont été refacturées aux bénéficiaires dans une facture globale ne faisant pas apparaître le détail de la prestation pour des raisons de confidentialité. Toutefois, alors que les achats en cause concernent des bijoux, vêtements ou bagages de grande marque, les fiches clients produites par la SARL CDLS, censées démontrer que ces dépenses ont été engagées à la demande de clients, ne font apparaître que quelques dépenses de pharmacie, sans rapport avec les biens en cause. En tout état de cause, les achats en question ne peuvent être regardés comme des charges professionnelles engagées dans l'intérêt de la société, qui exerce une activité de transport de personnes. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces achats.

8. D'autre part, s'agissant des frais de vêtements, la SARL CDLS soutient qu'il s'agit de deux costumes et de chaussures destinés au gérant, qui a besoin de vêtements en adéquation avec le statut des personnes qu'il véhicule. Toutefois, la société requérante n'apporte aucun élément de nature à démontrer que les vêtements en cause étaient destinés à l'activité professionnelle de son dirigeant ou qu'ils étaient utilisés par ce dernier pour moins de 90 % à des fins étrangères à l'activité de l'entreprise. En outre, elle n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe des documentations administratives de base référencées BOI-BNC-BASE-40-60-60 et BOI-BIC-CHG-10-10-20, qui ne font pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application au présent paragraphe. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces achats.

9. Enfin, s'agissant des achats de téléphones mobiles, la société requérante soutient que ces appareils, qui ne sont pas grevés d'un abonnement, sont mis à la disposition des chauffeurs qui doivent les rendre à leur départ de la société. Toutefois, l'administration fiscale fait valoir sans être contestée qu'au cours des exercices 2013 et 2014, la SARL CDLS a acquis quinze téléphones portables haut de gamme, alors qu'elle comptait en plus du gérant quatre salariés en 2013, dont un seul engagé à temps complet, et cinq salariés en 2014, dont un seul à temps complet. En outre, la société requérante, qui ne conteste pas qu'au cours de la période en cause, elle faisait régulièrement appel à des entreprises sous-traitantes pour les courses réalisées, ne démontre pas que les biens en cause étaient nécessaires à l'exploitation de l'entreprise. Dans ces conditions, alors que l'administration fiscale n'a pas remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée pour deux des appareils acquis en 2013, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces achats.

10. En troisième lieu, la société requérante soutient que les frais de déplacement, inscrits en comptabilité pour une somme toutes taxes comprises de 4 734,79 euros au 31 décembre 2013, correspondent à des petites dépenses engagées par carte bancaire au cours de l'année et passées globalement en fin d'exercice et qu'elle est fondée à demander la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces dépenses au regard des tolérances prévues pour les tickets de péage ou les achats effectués via des automates, tels que ceux prévus pour les pompes à carburant et les caisses de parking. Toutefois, le seul extrait du compte n° 401 CB, qui recense les états de frais pour l'exercice 2013, ne permet pas d'effectuer un rapprochement entre les frais mentionnés sur ce compte et les frais de déplacement inscrits en comptabilité. En outre, la société requérante ne produit aucun élément justificatif relatif à ces frais de déplacement de nature à justifier de la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante. Dans ces conditions, la SARL CDLS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces frais.

11. En quatrième lieu, le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu par les dispositions précitées du b. quater de l'article 279 du code général des impôts s'applique aux mises à disposition, avec chauffeur, de véhicules conçus pour le transport de personnes lorsque ces opérations procèdent de l'exécution de contrats qui peuvent être qualifiés de contrats de transport, compte tenu notamment de leurs stipulations relatives à l'assurance et à la responsabilité du propriétaire ainsi qu'aux conditions concrètes d'exploitation de l'activité, en particulier des stipulations relatives à la tarification et à la maîtrise du déplacement par le propriétaire du véhicule. Ne relèvent pas d'une telle qualification, faute d'accord préalable sur les trajets à effectuer, les mises à disposition, avec chauffeur, de véhicules conçus pour le transport de personnes facturées à l'heure, pour lesquelles le tarif est totalement indépendant de la distance parcourue, voire de l'existence ou non d'un déplacement, comme les prestations assorties d'un kilométrage illimité ou celles dont les tarifs sont calculés exclusivement en fonction de la tranche horaire et de la durée de la prestation.

12. Il résulte de l'instruction qu'au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, la SARL CLDS a soumis une partie de son chiffre d'affaires au taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée prévu par les dispositions du b. quater de l'article 279 du code général des impôts. Au cours de la vérification de comptabilité, le service vérificateur a constaté qu'une partie des factures mentionnant un taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée ne comportaient aucune précision sur la nature des prestations effectuées. L'administration fiscale a estimé qu'en l'absence de toute précision sur ces prestations, elles devaient être soumises au taux normal de taxe sur la valeur ajoutée et a procédé en conséquence au rappel de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante.

13. La SARL CLDS soutient que la majorité des prestations rendues concernaient des trajets définis à l'avance par les clients et que la mise à disposition d'un véhicule avec chauffeur sans trajet identifié était une exception. Elle fait valoir que les pièces qu'elle produit permettent de démontrer qu'elle était fondée à appliquer le taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée à 25 % de son chiffre d'affaires au moins. Toutefois, les dix factures produites par la société requérante, établies en 2013 et appliquant un taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée, ne comportent pas la dénomination précise de la prestation rendue et mentionnent uniquement " prestations de services " en description de la prestation effectuée. Si la société requérante produit également une fiche client pour chacune des factures, ces documents manuscrits, rédigé sur papier libre, ne suffisent pas à démontrer que les prestations facturées concernaient des trajets définis à l'avance. Ainsi, les documents produits par la société requérante ne permettent pas de démontrer qu'elle était fondée à appliquer le taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée à 25 % de son chiffre d'affaires au moins. Dans ces conditions, la SARL CDLS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause l'application du taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée à une partie des prestations qu'elle a facturées.

S'agissant des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

14. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". Pour être admis en déduction des bénéfices imposables les frais et charges doivent être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise, correspondre à une charge effective, être appuyés de justifications suffisantes et être compris dans les charges de l'exercice au cours duquel ils ont été engagés.

15. D'une part, pour les mêmes motifs que ceux exposés aux points 7 à 9 du présent jugement, la SARL CDLS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité des charges relatives à des achats de biens de luxe, de frais de vêtements et d'achat de téléphones mobiles.

16. D'autre part, il résulte de l'instruction qu'au titre de l'exercice clos en 2013, le service vérificateur a constaté que la SARL CDLS avait déduit de son résultat imposable une somme de 8 244,47 euros correspondant à des frais de restauration, dont 36,69 % de cette somme pendant les week-ends, et que la plupart des dépenses correspondantes ont été effectuées dans des établissements parisiens ou de la proche banlieue. Le service a également constaté qu'au titre de l'exercice clos en 2014, la société requérante avait comptabilisé une somme 12 686 euros de frais de restauration et avait réintégré au débit du compte courant d'associé du gérant de la société une partie de ces dépenses, à hauteur de 55,89 % du total des dépenses de l'exercice. Au regard de l'ensemble de ces éléments, l'administration fiscale en a conclu que les dépenses de restauration de l'année 2013 ont été en partie engagée par le dirigeant pour son bénéfice personnel et a réintégré au résultat imposable de cet exercice une somme correspondant à 55,89 % des frais de restauration, soit le même ratio que celui de l'année 2014. Si la société requérante soutient que les frais de restauration qu'elle a déduit de son résultat imposable correspondent aux repas pris par les chauffeurs lors de leurs déplacements et aux frais de réception engagés par le gérant de la société dans le cadre d'opérations de démarchage de nouveaux clients, elle ne conteste pas les éléments avancés par l'administration fiscale et n'apporte aucun élément de nature à établir que les frais de restauration exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation excéderait le montant déjà admis en déduction par l'administration fiscale au titre de l'exercice clos en 2013. Dans ces conditions, elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité des charges relatives aux frais de restauration.

En ce qui concerne les pénalités :

17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ".

18. Pour appliquer la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 mai 2014 et aux cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés portant sur l'exercice clos en 2013, le service vérificateur s'est fondé sur les très nombreuses irrégularités constatées lors de la vérification de comptabilité de la SARL CDLS, entraînant une hausse substantielle de l'impôt à acquitter, et notamment une discordance de chiffre d'affaires constatée pour un total de taxe sur la valeur ajoutée collectée éludée de 7 500 euros en 2013 et 51 006 euros en 2014, la non déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des charges non engagées dans l'intérêt de l'exploitation ou non justifiées pour un total de 7 196 euros en 2013, 2 071 euros en 2014 et 449 euros en 2015, une application non justifié du taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée aboutissant à une minoration de taxe sur la valeur ajoutée collectée de 19 370 euros en 2013, 9 912 euros en 2014 et 2 170 euros en 2015, des dépenses non engagées dans l'intérêt de l'exploitation et des charges non justifiées. Si la société requérante fait valoir que le vérificateur n'a pas pris en compte les particularités de l'activité exercée, s'agissant d'une structure de petite taille avec un nombre limité de clients, elle ne conteste pas sérieusement la réalité de l'ensemble des manquements constatés. Ainsi, en se fondant sur la nature, l'ampleur et le caractère répétitif de ces différents manquements ainsi que l'importance des minorations de recettes, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de la SARL CDLS d'éluder l'impôt et, par suite, le bien-fondé des majorations pour manquement délibéré.

Sur les frais liés au litige :

19. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante dans la présente instance, la somme que la SARL Carry diligent limousine services demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL Carry Diligent Limousine Services est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Carry Diligent Limousine Services et au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise.

Délibéré après l'audience du 24 janvier 2024, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

M. Amazouz, premier conseiller,

Mme Cuisinier-Heissler, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 février 2024.

Le rapporteur,

S. AmazouzLe président,

T. Bertoncini

La greffière,

M. A

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour ampliation, la greffière