Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-2203030

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés respectivement les 28 février et 6 décembre 2022, la société à responsabilité limitée (SARL) Epinest demande au tribunal :

1°) la décharge de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de condamner l'État au versement des intérêts moratoires.

Elle soutient que :

- la société tunisienne lui rendant les prestations de services taxées par le biais d'une retenue à la source doit être regardée comme résidence fiscale tunisienne ;

- partant, n'y étant pas exonérée d'impôt de façon structurelle, les rémunérations versées à cette société ne sauraient, en application de l'article 11 de cette convention, faire l'objet de la retenue à la source prévue à l'article 182 B du code général des impôts.

Par un mémoire en défense enregistré le 3 octobre 2022, l'administrateur général des finances publiques, chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention fiscale conclue entre la France et la Tunisie du 28 mai 1973 ;

- le code tunisien d'incitations aux investissements ;

- le code tunisien de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Bertoncini, président-rapporteur,

- les conclusions de M. Bories, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Epinest, alors dénommée SARL Epiq Consulting, a été assujettie à une retenue à la source sur le fondement de l'article 182 B du code général des impôts au titre de l'exercice clos en 2015 et 2016, à raison des sommes qu'elle a versées, en paiement de prestations de service, à la société tunisienne Epiq Consulting Tunisie. Elle en demande la décharge, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution du 4 octobre 1958, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale.

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

3. Aux termes de l'article 182 B du code général des impôts : " I- Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente () c. Les sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France ". Il résulte de ces dispositions que sont soumises à retenue à la source les sommes payées par une société qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés qui n'y disposent pas d'une installation professionnelle permanente en rémunération de prestations qui sont soit matériellement fournies en France, soit, bien que matériellement fournies à l'étranger, effectivement utilisées par le débiteur pour les besoins de son activité en France, la retenue à la source s'appliquant lorsque ces personnes morales relèvent de l'impôt sur les sociétés, sans qu'il y ait lieu de rechercher si elles y ont été effectivement soumises.

4. Il est constant que les cotisations litigieuses de retenue à la source ont été établies à raison de sommes payées par SARL Epinest, qui exerce son activité en France, à la société Epiq Consulting Tunisie, qui n'y dispose d'aucune installation professionnelle permanente, en rémunération de prestations de services effectivement utilisées en France. Dès lors les sommes versées à la société Epiq Consulting Tunisie par la requérante sont passibles de la retenue à la source prévue à l'article 182 B du code général des impôts.

En ce qui concerne l'application de la convention fiscale franco-tunisienne :

5. D'une part, aux termes du paragraphe 1 de l'article 3 de la convention fiscale conclue entre la France et la Tunisie du 28 mai 1973 : " Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue ". Aux termes du paragraphe 1 de l'article 11 de la même convention : " Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables audit établissement stable ".

6. Les stipulations de l'article 3 de la convention franco-tunisienne citées ci-dessus doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. Il résulte des termes mêmes de ces stipulations, qui définissent le champ d'application de la convention, conformément à son objet principal qui est d'éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas soumises à l'impôt en cause par la loi de l'Etat concerné à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être regardées comme assujetties au sens de ces stipulations. Par ailleurs, et pour les personnes qui ne sont assujetties que partiellement à l'impôt, il résulte des mêmes stipulations de l'article 3 de cette convention que, pour son application, la qualité de résident d'un État contractant est subordonnée à la seule condition que la personne qui s'en prévaut soit assujettie à l'impôt dans cet État en raison de son domicile, de sa résidence ou d'un lien personnel analogue et non en raison de la seule existence de revenus y trouvant leur source.

7. D'autre part, l'article 10 du code tunisien d'incitations aux investissements relatif au régime totalement exportateur, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que " Sont considérées comme totalement exportatrices les entreprises dont la production est destinée totalement à l'étranger ou celles réalisant des prestations de services à l'étranger ou en Tunisie en vue de leur utilisation à l'étranger. () ". L'article 12 de ce même code dispose que " Les entreprises totalement exportatrices ne sont soumises au titre de leurs activités en Tunisie qu'au paiement des impôts, droits, taxes, prélèvements et contributions suivants : () 7o / l'impôt sur les sociétés après déduction de 50'% des bénéfices provenant de l'exportation sous réserve des dispositions de l'article 17 du présent Code. Toutefois, et sur présentation d'une demande, lors du dépôt de la déclaration annuelle de l'impôt sur les sociétés, les bénéfices provenant de l'exportation sont déduits en totalité de l'assiette de l'impôt durant les dix premières années à partir de la première opération d'exportation et ce nonobstant les dispositions de l'article 12 de la loi 89-114 du 30 décembre 1989 portant promulgation du Code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés. ". Selon l'article 14 de ce code " Les entreprises totalement exportatrices sont considérées non résidentes lorsque leur capital est détenu par des non résidents tunisiens ou étrangers au moyen d'une importation de devises convertibles au moins égale à 66% du capital ". Enfin les article 16 et 17 de ce code disposent que " Sous réserve des dispositions de l'article 17 du présent Code, les entreprises totalement exportatrices peuvent être autorisées à effectuer des ventes ou des prestations de services sur le marché local portant sur une partie de leur propre production dans une limite ne dépassant pas 30'% de leur chiffre d'affaires à l'exportation départ usine réalisé durant l'année civile précédente. () " et que " Les revenus et bénéfices provenant des ventes et prestations de services effectuées par ces entreprises sur le marché local sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés selon les dispositions du droit commun ".

8. Il résulte de l'instruction que si la société Epiq Consulting Tunisie, société de droit tunisien dont le siège y est situé, bénéficiait au titre des années en litige, en ce depuis 2013, en application des dispositions précitées de la loi fiscale tunisienne, d'une déduction de la totalité de ses bénéfices provenant de l'exportation de l'assiette de l'impôt sur les sociétés, durant les dix années suivant la première opération d'exportation, cette déduction, qui revient à exonérer ces bénéfices de l'impôt sur les sociétés, est octroyée en application des articles 10, 12, 16 et 17 précités du code d'incitations aux investissements, sur présentation d'une demande annuelle et ne porte pas sur la totalité des bénéfices réalisés par la société mais uniquement sur les bénéfices provenant de l'exportation. A cet égard, la société requérante établit d'ailleurs que la société de droit tunisien avait réalisé au cours des années en litige des bénéfices situés hors du champ de ce dispositif d'exonération qui ont été soumis à l'impôt sur les sociétés, prévu par l'article 49 du code tunisien de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés, au taux de 25 % prévu pour les autres activités que l'export. Ainsi, eu égard à ce qui vient d'être dit, si le capital de cette société tunisienne était détenu à plus de 66% par une société non résidente et qu'elle exerce quasi-exclusivement son activité à l'exportation, l'intégralité des bénéfices réalisés par cette société entre dans le champ d'application de l'impôt tunisien sur les sociétés auquel elle était soumise à raison de l'intégralité de son activité, les bénéfices provenant de l'exportation étant exonérés de cet impôt à raison des seules règles en limitant l'assiette fixées par le droit tunisien dont l'application est liée à sa propre demande de s'inscrire dans le cadre du 7° de l'article 12 du code tunisien d'incitation aux investissements. Elle doit, par suite, être regardée comme résidente de Tunisie au sens de l'article 3 de la convention franco-tunisienne alors même qu'elle aurait pu opter pour le statut de non résidente en application de l'article 14 du code tunisien d'incitation aux investissements, les bénéfices liés aux exportations de la société Epiq Consulting Tunisie n'étant pas situés hors du champ de l'impôt sur les sociétés tunisien en raison d'un éventuel statut de société non-résidente, qui entrainerait la seule imposition de ses revenus réalisés en Tunisie, ce qui pourrait être éventuellement le cas à l'expiration de la période de dix ans prévue à l'article 12 précité, mais exonérés de cet impôt pour une période de dix ans du fait de mesures d'assiette incitatives. Dans ces circonstances, les rémunérations en litige ne seraient imposables qu'en Tunisie en application de l'article 11 de cette convention, dès lors qu'il est constant que la société Epiq Consulting Tunisie n'exerçait pas son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable.

9. Il résulte de ce qui précède que la SARL Epinest, est fondée à demander la décharge de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions tendant au versement par l'Etat d'intérêts moratoires :

10. Il n'existe aucun litige né et actuel entre le comptable et la société requérante concernant les intérêts mentionnés à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales. Dès lors, ces conclusions ne sont pas recevables.

D É C I D E :

Article 1er : La SARL Epinest est déchargée de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes.

Article 2 : Les surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à SARL Epinest et l'administrateur général des finances publiques, chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France.

Délibéré après l'audience du 22 avril 2025, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

Mme Cuisinier-Heissler, première conseillère,

M. Jacquinot, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 mai 2025.

Le président-rapporteur,

signé

T. BertonciniL'assesseure la plus ancienne

dans l'ordre du tableau,

signé

S. Cuisinier-Heissler

La greffière,

signé

M. A

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N°2203030