Arrêt du Tribunal (cinquième chambre élargie) du 2 septembre 2026.#F R contre Finanzamt Österreich.#Renvoi préjudiciel – Fiscalité – Système commun de TVA – Livraisons de biens à titre onéreux – Article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive 2006/112/CE – Prélèvement d’un bien d’une entreprise transmis à titre gratuit ou affecté à des fins étrangères à l’entreprise – Article 16 de la directive 2006/112 – Transmission d’une universalité totale ou partielle de biens – Article 19 de la directive 2006/112 – Apport de biens immeubles bâtis – Faculté pour les États membres d’exclure la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens du champ d’application de la TVA – Effet direct.#Affaire T-413/25.

ARRÊT DU TRIBUNAL (cinquième chambre, siégeant avec cinq juges)

2 septembre 2026 (*)

« Renvoi préjudiciel – Fiscalité – Système commun de TVA – Livraisons de biens à titre onéreux – Article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive 2006/112/CE – Prélèvement d’un bien d’une entreprise transmis à titre gratuit ou affecté à des fins étrangères à l’entreprise – Article 16 de la directive 2006/112 – Transmission d’une universalité totale ou partielle de biens – Article 19 de la directive 2006/112 – Apport de biens immeubles bâtis – Faculté pour les États membres d’exclure la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens du champ d’application de la TVA – Effet direct »

Dans l’affaire T‑413/25, [Peckeger] (i),

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Verwaltungsgerichtshof (Cour administrative, Autriche), par décision du 28 mai 2025, parvenue à la Cour le 10 juin 2025, dans la procédure

F R

contre

Finanzamt Österreich,

LE TRIBUNAL (cinquième chambre, siégeant avec cinq juges),

composé de M. M. Sampol Pucurull, président, M^me T. Pynnä, M. J. Laitenberger, M^me M. Stancu et M. W. Valasidis (rapporteur), juges,

avocat général : M. J. Martín y Pérez de Nanclares,

greffier : M. V. Di Bucci,

vu la transmission par la Cour de la demande préjudicielle au Tribunal le 30 juin 2025, en application de l’article 50 ter, troisième alinéa, du statut de la Cour de justice de l’Union européenne,

vu la matière visée à l’article 50 ter, premier alinéa, sous a), du statut de la Cour de justice de l’Union européenne et l’absence de question indépendante d’interprétation au sens de l’article 50 ter, deuxième alinéa, dudit statut,

vu la phase écrite de la procédure,

considérant les observations présentées :

– pour F R, par MM. M. Achatz et P. Pichler, en qualité de conseillers fiscaux,

– pour le gouvernement autrichien, par M^me J. Schmoll et M. G. Kunnert, en qualité d’agents,

– pour la Commission européenne, par M^me P. Carlin et M. L. Hohenecker, en qualité d’agents,

vu la décision prise, l’avocat général entendu, de juger l’affaire sans conclusions,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 2, paragraphe 1, sous a), ainsi que des articles 16 et 19 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1, ci-après la « directive TVA »).

2 La demande de décision préjudicielle a été présentée dans le cadre d’un litige opposant F R, un particulier dirigeant d’une entreprise individuelle, au Finanzamt Österreich (administration fiscale d’Autriche, ci-après l’« administration fiscale ») au sujet du traitement d’un apport de biens immobiliers au regard de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA).

Cadre juridique

Droit de l’Union

3 Selon le considérant 8 de la directive TVA :

« [...] le budget des Communautés européennes est, sans préjudice des autres recettes, intégralement financé par des ressources propres aux Communautés. Ces ressources comprennent, entre autres, celles provenant de la TVA et obtenues par l’application d’un taux commun à une assiette déterminée d’une manière uniforme et selon des règles communautaires. »

4 L’article 2 de la directive TVA dispose :

« 1. Sont soumises à la TVA les opérations suivantes :

a) les livraisons de biens effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel ;

[...] »

5 L’article 14, paragraphe 1, de la directive TVA dispose :

« 1. Est considéré comme “livraison de biens”, le transfert du pouvoir de disposer d’un bien corporel comme un propriétaire. »

6 L’article 16 de la directive TVA dispose :

« Est assimilé à une livraison de biens effectuée à titre onéreux le prélèvement, par un assujetti, d’un bien de son entreprise qu’il destine à ses besoins privés ou ceux de son personnel, qu’il transmet à titre gratuit ou, plus généralement, qu’il affecte à des fins étrangères à son entreprise, lorsque ce bien ou les éléments le composant ont ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la TVA.

Toutefois, ne sont pas assimilés à une livraison de biens effectuée à titre onéreux les prélèvements effectués pour les besoins de l’entreprise pour donner des cadeaux de faible valeur et des échantillons. »

7 L’article 19 de la directive TVA dispose :

« Les États membres peuvent considérer que, à l’occasion de la transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens, aucune livraison de biens n’est intervenue et que le bénéficiaire continue la personne du cédant.

Les États membres peuvent prendre les dispositions nécessaires pour éviter des distorsions de concurrence dans le cas où le bénéficiaire n’est pas un assujetti total. Ils peuvent aussi prendre toutes mesures utiles pour éviter que l’application de cet article rende la fraude ou l’évasion fiscales possibles. »

Droit autrichien

8 L’article 1^er de l’Umsatzsteuergesetz 1994 (loi de 1994 relative à la taxe sur le chiffre d’affaires), du 23 août 1994 (BGBl. 663/1994), dans sa version applicable au litige au principal (ci-après l’« UStG 1994 »), prévoit :

« 1. Sont soumises à la taxe sur le chiffre d’affaires les opérations suivantes :

1) les livraisons et autres prestations qu’un entrepreneur effectue à titre onéreux sur le territoire national dans le cadre de son entreprise [...] »

9 L’article 3 de l’UStG 1994 dispose :

« [...]

2. Est assimilé à une livraison de biens effectuée à titre onéreux le prélèvement, par un entrepreneur, d’un bien de son entreprise

– qu’il affecte à des fins étrangères à son entreprise,

– qu’il destine aux besoins de son personnel, sauf s’il s’agit de petits cadeaux, ou

– toute autre transmission à titre gratuit d’un bien à l’exception des cadeaux de faible valeur et des échantillons pour les besoins de son entreprise.

L’opération n’est imposable que si le bien ou les éléments le composant ont ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la TVA.

[...] »

10 L’article 6 de l’UStG 1994 se lit comme suit :

« 1. Parmi les opérations relevant de l’article 1^er, paragraphe 1, point 1, sont exonérées :

[...]

9) a) les opérations réalisées sur des immeubles au sens de l’article 2 de la loi de 1987 sur les droits d’enregistrement] ;

[...]

2. L’entrepreneur peut renoncer à l’exonération prévue à l’article 6, paragraphe 1, point 9, sous a) [...]

[...] »

11 L’article 12 de l’UStG 1994 dispose :

« [...]

3. Sont exclus du droit à déduction :

1) la taxe afférente aux livraisons et à l’importation de biens utilisés par l’entrepreneur aux fins d’opérations exonérées ;

[...]

10. Lorsque, concernant un bien utilisé par l’entrepreneur dans son entreprise comme bien d’investissement, il survient, au cours des quatre années civiles suivant l’année de sa première utilisation, une modification dans les circonstances ayant déterminé, l’année civile de sa première utilisation, la déduction (paragraphe 3), une compensation est opérée pour chaque année concernée par la modification en régularisant la déduction.

[...]

En ce qui concerne les immeubles au sens de l’article 2 de la loi de 1987 sur les droits d’enregistrement (y compris les dépenses à inscrire à l’actif et les frais de grosses réparations), la période de quatre années civiles est remplacée par une période de neuf années civiles.

[...] »

12 L’article 12 de l’Umgründungssteuergesetz (loi fiscale sur les restructurations de sociétés), du 30 décembre 1991 (BGBl. 699/1991), dans sa version applicable au litige au principal (ci-après l’« UmgrStG ») prévoit :

« 1. Il y a apport, au sens de la présente loi fédérale, lorsqu’une universalité de biens (paragraphe 2) est, conformément à l’article 19, effectivement transférée à une société bénéficiaire (paragraphe 3) sur la base d’un contrat d’apport écrit (contrat d’apport en nature) et d’un bilan d’apport (article 15). Cet apport est subordonné à la condition que cette universalité de biens ait, au jour de l’apport, ou, en tout état de cause, au jour de la conclusion du contrat d’apport, une valeur vénale positive. En cas de doute, l’apporteur présente la preuve du montant positif de la valeur vénale au moyen d’un rapport d’expertise motivé.

2. L’universalité de biens susceptible d’être apportée comporte uniquement

1) les entreprises et les branches d’activité destinées à réaliser les types de revenus visés à l’article 2, paragraphe 3, points 1 à 3, de la loi de 1988 relative à l’impôt sur le revenu, [...]

[...]

3. Seules peuvent constituer des sociétés bénéficiaires :

1) les sociétés de capitaux et coopératives commerciales totalement assujetties (article 1^er, paragraphe 2, de la loi de 1988 sur l’impôt sur les sociétés).

[...] »

13 L’article 22 de l’UmgrStG dispose :

« [...]

3. Les apports au sens de l’article 12 ne sont pas considérés comme des opérations imposables au sens de l’UStG 1994 ; la société bénéficiaire prend immédiatement la place de l’apporteur aux fins de la TVA

[...] »

14 L’article 2 de l’Einkommensteuergesetz 1988 (loi de 1988 relative à l’impôt sur le revenu), du 7 juillet 1988 (BGBl. 400/1988), prévoit :

« [...]

3. Sont seuls soumis à l’impôt sur le revenu :

1) les revenus de l’agriculture et de la sylviculture (article 21) ;

2) les revenus du travail indépendant (article 22) ;

3) les revenus des activités commerciales (article 23) ;

[...]

6) les revenus de la location, de l’affermage et la mise en gérance (article 28) ;

[...] »

Litige au principal et questions préjudicielles

15 F R exploitait une entreprise individuelle dont le patrimoine comprenait plusieurs immeubles donnés en location, cette location étant soumise à la TVA, lesquels avaient, à ce titre, ouvert droit à déduction de la TVA en amont.

16 Par un contrat d’apport en nature de 2007, F R a apporté les immeubles mentionnés au point 15 ci-dessus, sans recevoir de nouvelles parts sociales, à une société à responsabilité limitée, R GmbH, dont il était l’unique actionnaire et gérant (ci-après, l’« apport »). Par la suite, R a continué à louer les immeubles, cette location demeurant soumise à la TVA.

17 Le contrat relatif à l’apport stipulait que ce dernier était réalisé sous le régime prévu par l’UmgrStG, conduisant à exclure toute imposition à la TVA en qualifiant l’opération de transmission d’une universalité de biens, au sens de l’article 19 de la directive TVA. F R en a tiré les conséquences en déclarant l’apport comme ne devant pas être considéré comme une opération imposable.

18 Cependant, par une décision du 8 juin 2009, l’administration fiscale a soumis l’apport à la TVA au titre de l’année 2007 en le qualifiant d’échange contre attribution de parts. Elle a estimé, à cet égard, qu’aucun apport d’une universalité de biens ne pouvait être reconnu au sens de l’article 12, paragraphe 1, et paragraphe 2, point 1, de l’UmgrStG, au motif que l’apporteur exerçait une activité de gestion de patrimoine, générant des revenus de location, d’affermage et de mise en gérance, et non une activité de location commerciale, générant des revenus d’activités commerciales, au sens de l’article 2, paragraphe 3, de la loi de 1988 relative à l’impôt sur le revenu. Elle a également procédé à la régularisation des déductions correspondantes, sur la base de l’article 12, paragraphes 10 et 11, de l’UStG 1994, au motif que l’opération réalisée sur les biens immobiliers en cause était réputée exonérée de TVA sans droit à déduction de la taxe payée en amont.

19 F R a introduit un recours contre cette décision devant le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances, Autriche), lequel n’a fait droit à ce recours qu’en ce qui concerne le montant de la régularisation. Le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) a jugé qu’il n’y avait pas d’universalité de biens susceptible d’être apportée. Néanmoins, dans la mesure où la location des biens immobiliers était soumise à la TVA, il a considéré que l’apport en nature des biens immobiliers en cause à la société avait modifié les circonstances ayant déterminé la déduction de la taxe payée en amont, au regard de l’article 12, paragraphes 10 et 11, de l’UStG 1994, au motif que l’apport en cause n’était pas soumis à la TVA.

20 F R a introduit un recours en Revision contre ce jugement devant la juridiction de renvoi, à savoir le Verwaltungsgerichtshof (Cour administrative, Autriche).

21 La juridiction de renvoi éprouve des doutes quant à l’interprétation qu’il convient de donner à plusieurs dispositions de la directive TVA applicables au litige au principal.

22 En premier lieu, la juridiction de renvoi s’interroge sur le fait de savoir si l’apport en nature d’un bien immobilier à une société est une opération soumise à la TVA, au motif qu’il constitue soit une livraison de biens à titre onéreux au sens de l’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA, soit un prélèvement du bien de l’entreprise de l’assujetti, assimilable à une telle livraison, sur le fondement de l’article 16 de la directive TVA. En deuxième lieu, la juridiction de renvoi se demande si la règle prévue à l’article 19 de la directive TVA, selon laquelle, pour les besoins de la TVA, aucune livraison de biens n’est intervenue lors de la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens à un assujetti (ci-après la « règle de la non-livraison »), peut être limitée par un État membre aux situations dans lesquelles les biens transmis servent à réaliser certaines catégories de revenus. En troisième lieu, elle s’interroge sur l’effet direct de l’article 19 de la directive TVA.

23 Dans ces conditions, le Verwaltungsgerichtshof (Cour administrative) a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour les questions préjudicielles suivantes au titre de l’article 267 TFUE :

« 1) L’article 2, paragraphe 1, sous a), de [...] la directive TVA doit-il être interprété en ce sens que, en cas d’apport de biens immobiliers bâtis par un assujetti qui en avait fait jusqu’alors, par voie de mise en location, une utilisation soumise à la TVA (ouvrant droit à déduction), au bénéfice d’une entreprise dont il est l’associé unique (de sorte qu’aucune nouvelle part ne lui est attribuée en contrepartie de cet apport), il y a lieu de considérer que cet assujetti a effectué une livraison de biens à titre onéreux ?

2) En cas de réponse négative à la première question : l’article 16, [premier alinéa], de la directive TVA doit-il être interprété en ce sens que, en cas d’opération telle que celle visée dans la première question préjudicielle, il y a lieu de considérer que, préalablement à l’apport, l’assujetti a effectué un prélèvement d’un bien de son entreprise qu’il transmet à titre gratuit ou, plus généralement, qu’il affecte à des fins étrangères à son entreprise ?

3) L’article 19 de la directive TVA s’oppose-t-il à une disposition nationale en vertu de laquelle la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens (d’une entreprise ou branche d’activité) n’est considérée comme ne donnant lieu à aucune livraison de biens que dans le cas d’une restructuration (laquelle suppose, en droit autrichien, que les biens transmis servent à réaliser certaines catégories de revenus au sens du régime autrichien de l’impôt sur les bénéfices) ?

4) L’article 19 de la directive TVA est-il doté d’un effet direct, de sorte qu’un assujetti peut, devant une juridiction nationale, invoquer la règle de la non-livraison contre l’autorité fiscale compétente lorsque le législateur national a adopté avant l’adhésion de l’État membre à l’Union européenne, et maintenu depuis, une disposition qui ne s’applique qu’à certains cas précis, mais non au patrimoine de l’entreprise destiné à la réalisation de revenus provenant de la location, de l’affermage et de la mise en gérance (au sens du régime autrichien de l’impôt sur les bénéfices) ? »

Sur les questions préjudicielles

Sur la troisième question

24 Par sa troisième question, qu’il convient d’examiner d’emblée, la juridiction de renvoi cherche à savoir si l’article 19 de la directive TVA doit être interprété en ce sens qu’il s’oppose à une réglementation nationale qui réserve la règle, prévue à cet article, selon laquelle aucune livraison de biens n’est intervenue lors de la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens à un assujetti, aux seuls apports de certains actifs d’entreprises ou de branches d’activités destinées à réaliser certains types de revenus.

25 Il convient de rappeler, tout d’abord, que l’article 19, premier alinéa, de la directive TVA prévoit que les États membres peuvent considérer que, à l’occasion de la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens, aucune livraison de biens n’est intervenue et que le bénéficiaire continue la personne du cédant. Il s’ensuit que, lorsqu’un État membre a fait usage de cette faculté, la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens n’est pas considérée comme une livraison de biens aux fins de la directive TVA et n’est pas soumise à la TVA en vertu de l’article 2 de celle-ci (voir, en ce sens et par analogie, arrêt du 10 novembre 2011, Schriever, C‑444/10, EU:C:2011:724, point 20 et jurisprudence citée).

26 En vertu de l’article 19, second alinéa, de la directive TVA, les États membres peuvent exclure de l’application de cette règle de la non-livraison les transmissions d’une universalité de biens en faveur d’un bénéficiaire qui n’est pas un assujetti au sens de ladite directive ou qui n’agit en tant qu’assujetti que pour une partie de ses activités, si cela est nécessaire afin d’éviter des distorsions de concurrence et pour éviter que l’application de cet article rende la fraude ou l’évasion fiscales possibles.

27 L’article 19, second alinéa, de la directive TVA doit être considéré comme précisant de manière exhaustive les conditions dans lesquelles un État membre qui fait usage de la faculté prévue au premier alinéa peut limiter l’application de la règle de la non-livraison (voir, en ce sens et par analogie, arrêt du 10 novembre 2011, Schriever, C‑444/10, EU:C:2011:724, point 21 et jurisprudence citée).

28 Il s’ensuit qu’un État membre qui fait usage de la faculté conférée par l’article 19, premier alinéa, de la directive TVA doit appliquer la règle de la non-livraison à toute transmission d’une universalité totale ou partielle de biens et ne peut donc pas limiter l’application de ladite règle à certaines de ces transmissions seulement, sauf dans les conditions prévues au second alinéa de cet article (voir, en ce sens et par analogie, arrêt du 27 novembre 2003, Zita Modes, C‑497/01, EU:C:2003:644, point 31).

29 Cette interprétation est conforme à la finalité de la directive TVA, laquelle vise à déterminer de manière uniforme et selon des règles de l’Union l’assiette de la TVA. En effet, la règle de la non-livraison énoncée à l’article 19, premier alinéa, de cette directive constitue une notion autonome du droit de l’Union ayant pour objet d’éviter des divergences dans l’application du régime de la TVA d’un État membre à l’autre (voir, en ce sens et par analogie, arrêt du 27 novembre 2003, Zita Modes, C‑497/01, EU:C:2003:644, point 32 et jurisprudence citée).

30 Pour préciser la portée de la règle de la non-livraison, il convient d’examiner l’article 19 de la directive TVA à la lumière de son contexte et de l’objectif qu’il poursuit (voir, par analogie, arrêts du 27 novembre 2003, Zita Modes, C‑497/01, EU:C:2003:644, points 32 et 34, et du 10 novembre 2011, Schriever, C‑444/10, EU:C:2011:724, point 22).

31 Il ressort du contexte formé par les articles 14 à 19 de la directive TVA que l’article 19 de cette directive s’inscrit dans un ensemble de dispositions qui visent à déterminer les opérations imposables et celles qui ne le sont pas.

32 L’examen du contexte de l’article 19 de la directive TVA et de l’objectif poursuivi par cette disposition révèle que celle-ci vise à permettre aux États membres de faciliter les transferts d’entreprises ou de parties d’entreprises, en les simplifiant et en évitant de grever la trésorerie du bénéficiaire d’une charge fiscale démesurée qu’il aurait, en tout état de cause, récupérée ultérieurement par une déduction de la TVA acquittée en amont (voir, en ce sens et par analogie, arrêt du 10 novembre 2011, Schriever, C‑444/10, EU:C:2011:724, point 23).

33 L’interprétation de la règle de la non-livraison exposée au point 28 du présent arrêt est, au demeurant, confortée par le fait que cette règle, prévue à l’article 19, premier alinéa, de la directive TVA, ne saurait être regardée comme une dérogation à une obligation fiscale justifiant une interprétation restrictive. En effet, elle ne trouve à s’appliquer que dans l’hypothèse où la TVA qui aurait, le cas échéant, grevée l’opération aurait été déductible et elle implique, en outre, que le bénéficiaire soit regardé comme succédant au cédant dans la poursuite de l’activité (voir, en ce sens, arrêt du 19 décembre 2018, Mailat, C‑17/18, EU:C:2018:1038, point 29 ; voir également, en ce sens et par analogie, arrêt du 27 novembre 2003, Zita Modes, C‑497/01, EU:C:2003:644, point 43).

34 Dès lors, le champ d’application de la règle de la non-livraison ne saurait être limité au-delà de ce que prévoit l’article 19, second alinéa, de la directive TVA, au risque de restreindre indûment la portée du premier alinéa du même article et de méconnaître l’objectif général poursuivi par cette directive, à savoir assurer une détermination uniforme de l’assiette de la taxe, ainsi que l’exprime le considérant 8 de la directive TVA. Il appartient à la juridiction de renvoi d’effectuer cette appréciation, en fonction des circonstances propres au litige dont elle est saisie, les dispositions nationales limitant l’application de la règle de la non-livraison aux transmissions d’universalités de biens comportant des entreprises ou des branches d’activités destinées à réaliser certains types de revenus.

35 Partant, au vu des considérations qui précèdent, il convient de répondre à la troisième question que l’article 19 de la directive TVA doit être interprété en ce sens qu’il s’oppose à une réglementation nationale qui réserve la règle, prévue à cet article, selon laquelle aucune livraison de biens n’est intervenue lors de la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens à un assujetti, aux seuls apports de certains actifs d’entreprises ou de branches d’activités destinées à réaliser certains types de revenus, sauf si une telle restriction est justifiée par l’un des motifs prévus à l’article 19, second alinéa, de cette directive.

Sur la quatrième question

36 Par sa quatrième question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si l’article 19, premier alinéa, de la directive TVA est doté d’un effet direct, de sorte qu’un assujetti peut invoquer, devant une juridiction nationale, la règle selon laquelle aucune livraison de biens n’est intervenue lors de la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens à un assujetti, à l’encontre de l’autorité fiscale compétente, lorsque le législateur national, avant l’adhésion de l’État membre concerné à l’Union européenne, a opté pour l’application de cette règle, mais en a restreint le champ d’application à certains cas précis non couverts par l’article 19, second alinéa, de la directive TVA.

37 À titre liminaire, il convient de relever, d’une part, que, dans l’hypothèse où la juridiction de renvoi estimerait que l’application restrictive, résultant de la législation autrichienne, de l’article 19 de la directive TVA visée par la troisième question se justifie au regard du second alinéa de cette disposition, la question relative à l’effet direct de ladite disposition ne se poserait pas.

38 D’autre part, l’UStG 1994 a été adoptée en 1994 et l’UmgrStG en 1991. Il s’ensuit que la législation nationale relative à la règle de la non-livraison est antérieure à l’adhésion de la République d’Autriche à l’Union en 1995, étant rappelé qu’il n’apparaît pas que cette législation est couverte par l’une des clauses de standstill prévues par la directive TVA, ce qui aurait permis à la République d’Autriche de maintenir une interprétation propre de la règle de la non-livraison.

39 Il convient, ensuite, de rappeler que le principe de l’effet direct s’applique aux directives dans la mesure où celles-ci lient les États membres quant au résultat à atteindre, et ce même lorsqu’elles leur laissent une marge d’appréciation quant aux modalités de mise en œuvre de certaines de leurs dispositions (voir, en ce sens, arrêts du 19 janvier 1982, Becker, 8/81, EU:C:1982:7, point 29, du 10 juin 1982, Grendel, 255/81, EU:C:1982:225, point 11, et du 22 février 1984, Kloppenburg, 70/83, EU:C:1984:71, points 3 et 14).

40 En particulier, il ressort d’une jurisprudence constante que, lorsque les dispositions d’une directive sont, par leur contenu, inconditionnelles et suffisamment précises, les particuliers sont en droit de les invoquer contre un État membre devant les juridictions nationales. Cela s’applique tant dans le cas où l’État membre s’est abstenu de transposer la directive dans les délais impartis que dans celui où il en a effectué une transposition erronée (voir arrêt du 15 février 2017, British Film Institute, C‑592/15, EU:C:2017:117, point 13 et jurisprudence citée).

41 Il en va notamment ainsi dans l’hypothèse où une disposition, tout en laissant aux États membres une marge d’appréciation, définit néanmoins un cadre suffisamment précis et inconditionnel pour produire un effet direct (voir, en ce sens et par analogie, arrêts du 6 novembre 2003, Dornier, C‑45/01, EU:C:2003:595, points 80 et 81, et du 28 juin 2007, JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust et The Association of Investment Trust Companies, C‑363/05, EU:C:2007:391, points 59 à 62).

42 Une disposition du droit de l’Union est inconditionnelle lorsqu’elle énonce une obligation qui n’est assortie d’aucune condition ni subordonnée, dans son exécution ou dans ses effets, à l’intervention d’aucun acte soit des institutions de l’Union, soit des États membres. Elle est suffisamment précise lorsque l’obligation qu’elle prévoit est énoncée dans des termes non équivoques [voir arrêts du 1^er juillet 2010, Gassmayr, C‑194/08, EU:C:2010:386, point 45 et jurisprudence citée, et du 8 mars 2022, Bezirkshauptmannschaft Hartberg-Fürstenfeld (Effet direct), C‑205/20, EU:C:2022:168, point 18 et jurisprudence citée].

43 S’agissant de la première condition mentionnée au point 42 ci-dessus, force est de constater que l’article 19, premier alinéa, de la directive TVA, en ce qu’il prévoit que les États membres peuvent considérer que, à l’occasion de la transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens, aucune livraison de biens n’est intervenue et que le bénéficiaire continue la personne du cédant, est suffisamment précis, dès lors qu’il détermine avec clarté les conditions dans lesquelles une telle transmission n’est pas considérée comme une livraison de biens aux fins de la directive TVA.

44 S’agissant de la seconde condition, il ressort d’une jurisprudence constante de la Cour que la faculté, accordée aux États membres, de choisir parmi une multiplicité de moyens possibles en vue d’atteindre le résultat prescrit par une directive n’exclut pas la possibilité, pour les particuliers, de faire valoir devant les juridictions nationales les droits dont le contenu peut être déterminé avec une précision suffisante sur la base des seules dispositions de la directive (voir, en ce sens, arrêts du 19 novembre 1991, Francovich e.a., C‑6/90 et C‑9/90, EU:C:1991:428, point 17, et du 12 février 2009, Cobelfret, C‑138/07, EU:C:2009:82, point 61).

45 En particulier, la marge d’appréciation laissée aux États membres par une disposition, afin d’assurer son application correcte et claire et d’empêcher la fraude, l’évasion ou les abus, ne fait pas obstacle à ce que cette disposition présente un caractère inconditionnel. En outre, un État membre ne peut pas opposer le fait qu’il n’a pas pris les dispositions destinées à appliquer la règle en cause à un contribuable, qui est en mesure d’établir que sa situation fiscale relève effectivement de l’un des cas prévus par une directive (voir, en ce sens et par analogie, arrêt du 17 juillet 2008, Flughafen Köln/Bonn, C‑226/07, EU:C:2008:429, point 31 et jurisprudence citée).

46 Il en va de même lorsque la marge d’appréciation conférée aux États membres par une disposition de la directive TVA afin de limiter le champ d’application de cette disposition a été utilisée par un État membre d’une manière qui est contraire au droit de l’Union, la disposition en question revêtant alors un caractère inconditionnel.

47 L’article 19, premier alinéa, de la directive TVA revêt donc un effet direct lorsque la marge d’appréciation conférée par l’article 19, second alinéa de cette directive, afin de limiter la règle de la non-livraison prévue par le premier alinéa, a été utilisée par un État membre d’une manière qui est contraire au droit de l’Union. Ainsi, un État membre qui a restreint, en méconnaissance de l’article 19 de la directive TVA, le champ d’application de la règle de la non-livraison ne saurait opposer cette restriction à un assujetti qui est en mesure d’établir que son opération relève effectivement d’une transmission d’universalité totale ou partielle de biens au sens de cette disposition.

48 Dès lors, au vu des considérations qui précèdent, il convient de répondre à la quatrième question que l’article 19, premier alinéa, de la directive TVA doit être interprété en ce sens qu’il est doté d’un effet direct, de sorte qu’un assujetti peut invoquer, devant une juridiction nationale, la règle selon laquelle aucune livraison de biens n’est intervenue lors de la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens à un assujetti, à l’encontre de l’autorité fiscale compétente, lorsque le législateur national, avant l’adhésion de l’État membre concerné à l’Union, a opté pour l’application de cette règle, mais en a restreint le champ d’application à certains cas précis non couverts par l’article 19, second alinéa, de ladite directive.

Sur la première question

49 Par sa première question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si l’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA, doit être interprété en ce sens que l’apport, par un assujetti, de biens immobiliers bâtis ayant fait l’objet d’une location soumise à la TVA ouvrant droit à déduction, au bénéfice d’une entreprise dont il est l’associé unique, sans qu’aucune nouvelle part ne lui soit attribuée en contrepartie de cet apport, doit être regardé comme une livraison de biens à titre onéreux.

50 L’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA fait figurer, parmi les opérations soumises à la TVA, les livraisons de biens effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel.

51 S’agissant de la condition tenant au caractère onéreux de la livraison, il convient de rappeler, qu’une livraison de biens n’est effectuée « à titre onéreux », au sens de l’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA, que s’il existe entre le fournisseur et le bénéficiaire un rapport juridique au cours duquel des prestations réciproques sont échangées, le prix perçu par le fournisseur constituant la contre-valeur effective du bien fourni (arrêts du 27 avril 1999, Kuwait Petroleum, C‑48/97, EU:C:1999:203, point 26, et du 21 novembre 2013, Dixons Retail, C‑494/12, EU:C:2013:758, point 32).

52 Or, sous réserve de vérification par la juridiction de renvoi, il apparaît que le rapport juridique existant entre, d’une part, un assujetti tel que F R, qui, en vertu d’un contrat d’apport en nature, a transféré la propriété des biens immobiliers concernés au bénéfice d’une entreprise dont il est l’associé unique sans percevoir aucune contre-valeur effective et, d’autre part, cette entreprise n’implique pas de prestations réciproques au sens de la jurisprudence rappelée au point 51 ci-dessus.

53 Il en résulte que l’apport, par un assujetti, de biens immobiliers bâtis, donnés en location avec application de la TVA à une entreprise dont il est l’associé unique, sans qu’aucune part sociale nouvelle ne lui soit attribuée en contrepartie, ne constitue pas une livraison de biens effectuée à titre onéreux au sens de l’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA.

54 Au vu des considérations qui précèdent, il convient de répondre à la première question que l’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA doit être interprété en ce sens que l’apport, par un assujetti, de biens immobiliers bâtis ayant fait l’objet d’une location soumise à la TVA ouvrant droit à déduction, au bénéfice d’une entreprise dont il est l’associé unique, sans qu’aucune nouvelle part ne lui soit attribuée en contrepartie de cet apport, ne constitue pas une livraison de biens à titre onéreux.

Sur la deuxième question

55 Par sa deuxième question, la juridiction de renvoi souhaite savoir si l’article 16, premier alinéa, de la directive TVA doit être interprété en ce sens que l’apport, par un assujetti, de biens immobiliers bâtis ayant fait l’objet d’une location soumise à la TVA ouvrant droit à déduction, au bénéfice d’une entreprise dont il est l’associé unique, sans qu’aucune nouvelle part ne lui soit attribuée en contrepartie de cet apport, constitue un prélèvement d’un bien, qu’il transmet à titre gratuit ou, plus généralement, qu’il affecte à des fins étrangères à son entreprise, assimilé à une livraison de biens effectuée à titre onéreux au sens de cette disposition.

56 L’article 16, premier alinéa, de la directive TVA prévoit que le prélèvement, par un assujetti, d’un bien de son entreprise qu’il destine à ses besoins privés ou à ceux de son personnel, qu’il transmet à titre gratuit ou, plus généralement, qu’il affecte à des fins étrangères à son entreprise, est assimilé à une livraison de biens effectuée à titre onéreux lorsque ce bien ou les éléments le composant ont ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la TVA.

57 Il ressort des éléments soumis au Tribunal, que, en l’espèce, d’une part, l’apport de biens immobiliers bâtis effectué par un assujetti qui en avait fait une utilisation soumise à la TVA par voie de mise en location a été effectué à titre gratuit, de sorte que la condition tenant au caractère gratuit de l’opération est satisfaite.

58 D’autre part, le requérant dans l’affaire au principal a procédé à une déduction de la TVA payée en amont relative aux biens immobiliers en cause, de sorte que la condition tenant à l’existence d’un droit à une déduction complète ou partielle de la TVA au bénéfice de cet assujetti apparaît satisfaite.

59 Au vu des considérations qui précèdent, il convient, de répondre à la deuxième question que l’article 16, premier alinéa, de la directive TVA doit être interprété en ce sens que constitue un prélèvement, par un assujetti, d’un bien de son entreprise qu’il transmet à titre gratuit ou, plus généralement, qu’il affecte à des fins étrangères à son entreprise, au sens de cette disposition, assimilable à une livraison de biens effectuée à titre onéreux, l’apport de biens immobiliers bâtis qui avaient fait l’objet d’une location soumise à la TVA ouvrant droit à déduction, au bénéfice d’une entreprise dont il est l’associé unique, sans qu’aucune nouvelle part ne lui soit attribuée en contrepartie de cet apport.

Sur les dépens

60 La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations au Tribunal, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.

Par ces motifs,

LE TRIBUNAL (cinquième chambre, siégeant avec cinq juges)

dit pour droit :

1) L’article 19 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée,

doit être interprété en ce sens que :

il s’oppose à une réglementation nationale qui réserve la règle, prévue à cet article, selon laquelle aucune livraison de biens n’est intervenue lors de la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens à un assujetti, aux seuls apports de certains actifs d’entreprises ou de branches d’activités destinées à réaliser certains types de revenus, sauf si une telle restriction est justifiée par l’un des motifs prévus à l’article 19, second alinéa, de cette directive.

2) L’article 19, premier alinéa, de la directive 2006/112

doit être interprété en ce sens que :

il est doté d’un effet direct, de sorte qu’un assujetti peut invoquer, devant une juridiction nationale, la règle selon laquelle aucune livraison de biens n’est intervenue lors de la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens à un assujetti, à l’encontre de l’autorité fiscale compétente, lorsque le législateur national, avant l’adhésion de l’État membre concerné à l’Union, a opté pour l’application de cette règle, mais en a restreint le champ d’application à certains cas précis non couverts par l’article 19, second alinéa, de ladite directive.

3) L’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive 2006/112

doit être interprété en ce sens que :

l’apport, par un assujetti, de biens immobiliers bâtis ayant fait l’objet d’une location soumise à la TVA ouvrant droit à déduction, au bénéfice d’une entreprise dont il est l’associé unique, sans qu’aucune nouvelle part ne lui soit attribuée en contrepartie de cet apport, ne constitue pas une livraison de biens à titre onéreux.

4) L’article 16, premier alinéa, de la directive 2006/112

doit être interprété en ce sens que :

constitue un prélèvement, par un assujetti, d’un bien de son entreprise qu’il transmet à titre gratuit ou, plus généralement, qu’il affecte à des fins étrangères à son entreprise, au sens de cette disposition, assimilable à une livraison de biens effectuée à titre onéreux, l’apport de biens immobiliers bâtis qui avaient fait l’objet d’une location soumise à la TVA ouvrant droit à déduction, au bénéfice d’une entreprise dont il est l’associé unique, sans qu’aucune nouvelle part ne lui soit attribuée en contrepartie de cet apport.

Sampol Pucurull

Pynnä

Laitenberger

Stancu

Valasidis

Ainsi prononcé en audience publique à Luxembourg, le 2 septembre 2026.

Signatures

---

* Langue de procédure : l’allemand.

---

i Le nom de la présente affaire est un nom fictif. Il ne correspond au nom réel d’aucune partie à la procédure.