Cour administrative d'appel de Nancy — Décision N° CAA54-20NC03615

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et Mme B A ont demandé au tribunal administratif de Nancy de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 pour un montant total de 242 675 euros, à titre subsidiaire d'en prononcer la réduction, enfin d'annuler la saisine de la commission des infractions fiscales.

Par un jugement no 1802959 du 15 octobre 2020, le tribunal administratif de Nancy a, d'une part, rejeté les conclusions dirigées contre la décision de saisine de la commission des infractions pénales comme dirigées devant un ordre de juridiction incompétent pour en connaître et, d'autre part, rejeté le surplus de leur demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés respectivement le 14 décembre 2020 et le 9 mars 2021, M. et Mme A, représentés par Me Vincensini, demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du 15 octobre 2020 en tant qu'il a rejeté leur demande de décharge des pénalités pour manœuvres frauduleuses ;

2°) de prononcer la décharge de ces pénalités.

Ils soutiennent que :

- le jugement est entaché d'erreur manifeste d'appréciation compte tenu de l'existence de mandats de paiement entre M. A, la SAS E3F et la SCI 45 CAC, de la validation par la DGFIP des écritures comptables des deux sociétés et de la révélation spontanée de l'ensemble des écritures comptables, des flux financiers et des documents justifiant les virements effectués à leur profit ;

- le jugement est insuffisamment motivé relativement à leur demande de décharge des majorations pour manœuvres frauduleuses, en l'absence notamment de démonstration qu'ils étaient effectivement animés d'une intention frauduleuse ;

- c'est à tort que des majorations de 80% pour manœuvres frauduleuses ont été mises à leur charge, dès lors que le caractère délibéré de l'omission n'est pas établi et qu'aucune action n'a été accomplie pour dissimuler les avances consenties par la SCI 45 CAC et les modalités de versement de ces avances ;

- le jugement est entaché d'erreur de droit, faute pour les premiers juges d'avoir démontré l'existence du caractère délibéré de l'omission de déclaration ;

- les premiers juges ont entaché leur jugement d'erreur de droit en exigeant la production d'écrits pour établir l'existence de mandats de paiement réciproques entre M. A et les deux sociétés.

Par un mémoire en défense, enregistré le 4 juin 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Brodier,

- les conclusions de Mme Stenger, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. A détient 99,97 % du capital de la société par actions simplifiée Eurosourcing Fresh et Frozen Food (ci-après SAS E3F), dont il est le président. Cette société détient quant à elle 99,97 % de la SCI 45 CAC, le reste des parts sociales étant détenu par M. A qui est aussi le gérant de la SCI. En 2017, la société E3F a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, qui a révélé que des virements avaient été effectués vers les comptes bancaires personnels de M. et Mme A à hauteur de 165 355 euros en 2015 et de 84 000 euros en 2016. L'administration fiscale a considéré qu'il s'agissait de revenus distribués sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts et, par une proposition de rectification du 19 décembre 2017 établie dans le cadre de la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, elle a procédé au rehaussement des bases imposables de M. et Mme A dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ont été mises en recouvrement le 30 avril 2018, pour des montants en droits et pénalités de 164 733 euros au titre de l'année 2015 et de 77 942 euros au titre de l'année 2016. La réclamation préalable formée par M. et Mme A a été rejetée par une décision du 31 août 2018. Par un jugement du 15 octobre 2020, le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires mises à leur charge au titre des années 2015 et 2016, de réduction de ces impositions et d'annulation de la saisine de la commission des infractions pénales. M. et Mme A relèvent appel de ce jugement en tant seulement qu'il a rejeté leur demande de décharge des pénalités pour manœuvres frauduleuses.

Sur la régularité du jugement :

2. En premier lieu, les premiers juges, qui ont rappelé les motifs retenus par l'administration fiscale pour faire application des majorations de 80 % et précisé que les écritures comptables de la SAS E3F avaient eu pour objet et pour effet d'égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle, ont répondu de manière suffisamment motivée au moyen tiré de ce que c'est à tort que les rehaussements des revenus imposables des contribuables avaient été assortis de la pénalité pour manœuvres frauduleuses. Par suite, M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que le jugement serait irrégulier.

3. En second lieu, si les requérants soutiennent que les premiers juges ont commis des erreurs de droit et d'appréciation, de tels moyens, qui se rapportent au bien-fondé du jugement, sont sans incidence sur sa régularité et seront examinés dans le cadre de l'effet dévolutif de l'appel.

Sur les pénalités pour manœuvres frauduleuses :

4. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : () ; c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration peut appliquer la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses prévue par le c) de l'article 1729 du code général des impôts, si l'intéressé a fait usage d'artifices destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration. Par ailleurs, aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (), la preuve () des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".

5. Il ressort de la proposition de rectification du 19 décembre 2017 que la vérification de comptabilité de la société E3F a permis de révéler que des montants de 165 355 euros en 2015 et de 84 000 euros en 2016 avaient été mis à la disposition de M. et Mme A par des virements opérés par cette société vers leurs comptes bancaires personnels et leur compte joint, ce qui n'est pas contesté par les requérants. Ces prélèvements réalisés sur la trésorerie de la SAS E3F étaient inscrits, en comptabilité, au débit du compte-courant de la SCI 45 CAC dans les écritures de la société E3F. L'administration fiscale a considéré qu'il s'agissait de revenus distribués à concurrence desquels elle a rehaussé les bases imposables de M. et Mme A au titre des deux années en litige. Elle a par ailleurs appliqué aux droits supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondants les majorations pour manœuvres frauduleuses prévue au c. de l'article 1729 du code général des impôts au motif que les écritures comptables de la société E3F étaient manifestement destinées à donner l'apparence que les sommes prélevées par eux correspondaient à des avances de trésorerie au profit de la SCI 45 CAC et que ce procédé qui visait à masquer ces prélèvements n'avait été découvert qu'en examinant les relevés bancaires des sociétés E3F et SCI 45 CAC. L'administration précisait que, compte tenu des montants en cause et de la qualité de M. A dans la société E3F, l'absence de toute déclaration des sommes appréhendées présentait un caractère conscient, délibéré et frauduleux.

6. En premier lieu, si M. et Mme A persistent à soutenir que les sommes qui leur ont été versées par la SAS E3F sont des avances consenties par la SCI 45 CAC, ils ne produisent pas d'écritures comptables de la SCI qui retranscrirait cette allégation, tandis qu'il n'est pas contesté que les flux financiers ne transitaient pas par cette société. L'allégation, non étayée, selon laquelle un " mandat verbal " aurait été donné par la SCI 45 CAC à la SAS E3F pour que celle-ci procède au versement à M. A des avances qu'elle souhaitait lui faire ne permet pas de justifier de la nature des sommes perçues par ce dernier. En outre, un tel mandat ne permettrait pas de justifier des sommes directement versées sur le compte bancaire personnel de Mme A, qui n'est ni associée ni dirigeante de la SCI et de la SAS E3F. Par ailleurs, l'administration fiscale a relevé que les rémunérations, indemnités kilométriques et dividendes dues par la SAS E3F à M. A au titre de chacun des exercices en litige avaient déjà été comptabilisés au débit du compte-courant de ce dernier dans les écritures de la société et que des virements bancaires avaient été opérés, si bien qu'il n'était pas établi que les montants supplémentaires appréhendés, à hauteur de 165 355 euros et 84 000 euros, correspondraient à des dividendes perçus par anticipation ainsi que les requérants le soutiennent, l'existence d'un mandat verbal donné à cette fin par M. A à la SCI 45 CAC pour qu'elle procède au recouvrement de ces sommes prétendument dues par la SAS E3F n'étant ni démontrée ni susceptible de confirmer la nature de ces avances. Compte tenu de la position de M. A dans la SAS E3F, l'administration fiscale établit que l'omission de déclarer les sommes distribuées par la société au couple était délibérée.

7. En second lieu, l'inscription au débit du compte courant de la SCI 45 CAC dans les écritures de la SAS E3F des sommes que cette société a versées à M. A, qui est son associé majoritaire et son président, et à son épouse, visait à donner l'apparence d'avances de trésorerie consenties par la SAS E3F à la SCI. Seul un examen détaillé des relevés bancaires des deux sociétés a permis à l'administration de découvrir que ces écritures masquaient l'appréhension de ces sommes par M. et Mme A. L'administration établit ainsi que cet agissement, qui visait à l'égarer dans son pouvoir de contrôle, caractérise un procédé destiné à masquer l'existence de l'omission de déclaration des revenus mis à la disposition du couple A au cours des deux années en litige. La circonstance que M. A aurait, lors de la vérification de comptabilité de la SAS E3F, soit postérieurement aux années 2015 et 2016, exposé au service la " structure de financement des avances ", dont il estime qu'elle permet de justifier les distributions perçues, est sans incidence sur la dissimulation des distributions par les écritures comptables de la SAS dont il est le président. Par ailleurs, contrairement à ce que les requérants prétendent, il n'est pas établi que la créance que la SCI 45 CAC détient sur M. A telle qu'inscrite dans ses livres viserait à, voire même permettrait, de compenser l'absence d'inscription de la créance détenue par la SAS E3F sur le couple à raison des virements que cette société leur a faits. Ainsi, les requérants ne sont pas fondés à soutenir qu'ils n'ont pas cherché à dissimuler les distributions réalisées à leur profit par la SAS E3F. Par suite, c'est à juste titre que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge de M. et Mme A au titre des années 2015 et 2016 ont été assorties des majorations pour manœuvres frauduleuses prévues par les dispositions du c. de l'article 1729 du code général des impôts.

8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande tendant à la décharge des pénalités pour manquement délibéré mises à leur charge au titre des rehaussements de leurs revenus de capitaux mobiliers pour les années 2015 et 2016. Par suite, leur requête doit être rejetée en toutes ses conclusions.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 11 mai 2023, à laquelle siégeaient :

M. Agnel, président,

Mme Brodier, première conseillère,

Mme Mosser, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er juin 2023.

La rapporteure,

Signé : H. Brodier Le président,

Signé : M. Agnel

La greffière,

Signé : L. Kara

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

L. Kara

No 20NC03615