Conseil d'État — Décision N° 464551

Vu la procédure suivante :

M. et Mme A et B C ont demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1803720 du 16 septembre 2020, le tribunal administratif de Rennes a rejeté leur demande.

Par un arrêt n° 20NT03559 du 1er avril 2022, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par M. et Mme C contre ce jugement.

Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 31 mai et 11 août 2022 et le 7 juillet 2023 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. et Mme C demandent au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler cet arrêt ;

2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à leur appel ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Olivier Pau, auditeur,

- les conclusions de Mme Céline Guibé, rapporteure publique ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SAS Hannotin Avocats, avocat de M. et Mme C ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. C, responsable de la maintenance à bord d'un navire de forage pétrolier en Angola et Namibie pendant les années 2015 et 2016, a fait l'objet d'un contrôle fiscal à l'issue duquel l'administration a remis en cause l'application, aux salaires qui lui avaient été versés au titre de cette activité professionnelle exercée à l'étranger, de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par les dispositions du I de l'article 81 A du code général des impôts. Par un jugement du 16 septembre 2020, le tribunal administratif de Rennes a rejeté la demande de M. et

Mme C tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis, par voie de conséquence de cette rectification, au titre des années 2015 et 2016. Par un arrêt du 1er avril 2022 dont M. et Mme C demandent l'annulation, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel qu'ils ont formé contre ce jugement.

2. Aux termes du I de l'article 81 A du code général des impôts : " I. - Les personnes domiciliées en France au sens de l'article 4 B qui exercent une activité salariée et sont envoyées par un employeur dans un Etat autre que la France et que celui du lieu d'établissement de cet employeur peuvent bénéficier d'une exonération d'impôt sur le revenu à raison des salaires perçus en rémunération de l'activité exercée dans l'Etat où elles sont envoyées. / L'employeur doit être établi en France ou dans un autre Etat membre de l'Union européenne, ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ".

3. Pour l'application de ces dispositions, la circonstance qu'une personne ayant son domicile fiscal en France soit formellement liée par un contrat de travail avec une société établie, tout à la fois, hors de France, d'un autre Etat membre de l'Union européenne et d'un autre Etat membre de l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative ne suffit pas, à elle seule, à exclure que cette personne puisse se trouver dans une relation de subordination à l'égard d'un employeur établi en France, dans un autre Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat membre de l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative. Dans une telle hypothèse, il appartient au juge de l'impôt, saisi d'une argumentation en ce sens, de rechercher si, compte tenu des circonstances particulières de l'espèce et des justifications produites par le salarié, celui-ci peut être regardé comme ayant été envoyé, pour l'exercice de son activité salariée, par un employeur établi en France, au sein d'un Etat membre de l'Union européenne ou d'un autre Etat membre de l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative, dans un Etat autre que la France et que celui du lieu d'établissement de cet employeur et, par suite, comme relevant du champ d'application de l'exonération prévue au I de l'article 81 A du code général des impôts.

4. Pour juger que M. C ne pouvait prétendre au bénéfice de cette exonération, la cour administrative d'appel de Nantes a relevé, d'une part, qu'il était lié par un contrat de travail avec la société Ocean Rig Offshore Management Ltd dont le siège est à Jersey, c'est-à-dire dans un territoire situé à la fois en dehors de l'Union européenne et de l'Espace économique européen, qui lui avait versé sa rémunération, et, d'autre part, que les éléments avancés par l'intéressé au soutien de l'existence d'un lien de subordination qu'il aurait entretenu avec la société Ocean Rig Management Inc., établie en Grèce, ne suffisaient pas à établir que cette dernière était son employeur réel au sens de l'article 81 A du code général des impôts. En statuant ainsi, alors qu'il ressortait des propres énonciations de son arrêt que le travail de M. C était organisé depuis les locaux occupés par la société Ocean Rig Management Inc. à Athènes, où ses responsables hiérarchiques lui donnaient ses ordres de mission, contrôlaient son activité, assuraient sa formation professionnelle et procédaient à ses évaluations annuelles, la cour a inexactement qualifié les faits de l'espèce.

5. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens du pourvoi, que M. et Mme C sont fondés à demander l'annulation de l'arrêt qu'ils attaquent.

6. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative.

7. Il résulte de l'instruction que le travail de M. C était organisé par la société Ocean Rig Management Inc. établie à Athènes où se situaient ses responsables hiérarchiques, qui fixaient ses périodes de rotation sur le navire où il était affecté, arrêtaient ses ordres de mission, contrôlaient son activité, assuraient sa formation professionnelle et procédaient à ses évaluations annuelles. Dans ces conditions, M. C doit être regardé, pour l'application des dispositions de l'article 81 A du code général des impôts, comme ayant été employé, au cours des années en litige, par cette société Ocean Rig Management Inc. établie en Grèce, c'est-à-dire dans un Etat membre de l'Union européenne, en dépit de la circonstance qu'il ait été lié, pour l'exercice des missions que lui confiait cet employeur, par un contrat de travail conclu avec la société Ocean Rig Offshore Mangement Ltd établie à Jersey, qui lui versait sa rémunération. Il est par ailleurs constant que, au cours des années d'imposition en litige, M. C a été envoyé par son employeur en Angola et en Namibie, c'est-à-dire dans des Etats autres que la France et que celui d'établissement de cet employeur, pour y exercer l'activité salariée de responsable de maintenance à bord d'un navire de forage pétrolier. En l'absence de contestation par l'administration des autres conditions énoncées par les dispositions du I de l'article 81 A du code général des impôts, M. et Mme C sont fondés à demander le bénéfice de l'exonération qu'elles prévoient à raison des salaires perçus par M. C en rémunération de cette activité.

8. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur l'autre moyen de leur requête, que M. et Mme C sont fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ainsi que des pénalités correspondantes.

9. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros à verser à M. et Mme C pour l'ensemble de la procédure au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

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Article 1er : L'arrêt du 1er avril 2022 de la cour administrative d'appel de Nantes et le jugement du 16 septembre 2020 du tribunal administratif de Rennes sont annulés.

Article 2 : M. et Mme C sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 2015 et 2016 ainsi que des pénalités correspondantes résultant de la remise en cause de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par les dispositions du I de l'article 81 A du code général des impôts.

Article 3 : L'Etat versera la somme de 5 000 euros à M. et Mme C au titre de l'article

L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme A et B C et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré à l'issue de la séance du 2 octobre 2023 où siégeaient :

M. Jacques-Henri Stahl, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Bertrand Dacosta, Mme Anne Egerszegi, présidents de chambre ; M. Nicolas Polge, M. Vincent Daumas, Mme Nathalie Escaut, M. Alexandre Lallet, Mme Rozen Noguellou, conseillers d'Etat et

M. Olivier Pau, auditeur-rapporteur.

Rendu le 17 octobre 2023.

Le président :

Signé : M. Jacques-Henri Stahl

Le rapporteur :

Signé : M. Olivier Pau

La secrétaire :

Signé : Mme Fehmida Ghulam

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :