Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2101272

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 5 mars 2021, la société Mijerlo, représentée par la SCP Delplancke - Pozzo di Borgo - Rometti et associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

La société soutient que :

- l'avis de mise en recouvrement est irrégulier et ne permet pas d'identifier l'origine des impositions supplémentaires ainsi que la méthode de calcul ; elle a été vérifiée en sa qualité de société tête de groupe, et non en sa seule qualité de société intégrée, de telle sorte que le montant des impositions mis à sa charge ne pouvait qu'être celui présenté par le service vérificateur postérieurement à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

- l'administration fiscale a, à tort, rejeté la déductibilité des charges relatives à la villa qu'elle détient à Miami dès lors que ces charges ont été exposées dans l'intérêt de l'entreprise, la villa ayant été acquise dans le but de la revendre avec une plus-value ; en outre, la convention fiscale franco-américaine n'était pas applicable en l'absence de revenus tirés de cette villa au cours des exercices vérifiés ;

- c'est également à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité des dépenses de restaurants, de déplacements en France et aux Etats-Unis, et celles relatives aux véhicules inscrits à l'actif de la société, dès lors que ces dépenses ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise ;

- les sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. A sont justifiées ;

- elle était en droit d'amortir la villa qu'elle possède à Miami et qui est inscrite à l'actif de son bilan ;

- M. A n'est pas le bénéficiaire des distributions dès lors que les rectifications en matière d'impôt sur les sociétés ne sont pas fondées ;

- la majoration de 10 % pour non dépôt de la déclaration de la taxe sur les salaires n'est pas fondée en ce qu'elle est uniquement imputable à un manque de diligence de son cabinet comptable ;

- la majoration de 40 % pour manquement délibéré n'est pas fondée dès lors qu'elle n'a pas tenté d'éluder l'impôt.

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 16 août 2021 et 9 février 2022, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société Mijerlo ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement des États-Unis d'Amérique en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, signée à Paris le 31 août 1994 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique du 7 février 2024 :

- le rapport de Mme Bergantz, rapporteure ;

- les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée (SAS) Mijerlo, qui est une société holding ayant pour objet le conseil, l'assistance, l'administration, la gestion dans tous les domaines commercial, informatique, comptable et administratif, est la société tête d'un groupe fiscalement intégré au sens des dispositions de l'article 223 A du code général des impôts. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en qualité de société membre du groupe fiscalement intégré, portant sur les exercices clos en 2014 et 2015. A l'issue de ce contrôle, par une proposition de rectification du 20 octobre 2017, l'administration fiscale a procédé, selon la procédure de rectification contradictoire, à des rehaussements de ses bases d'imposition et l'a assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2014. Par un courrier du 14 novembre 2019, le service l'a informée des droits, pénalités et intérêts de retard dont elle était redevable en sa qualité de société tête de groupe. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre au titre des exercices clos en 2014 et 2015 ont été mises en recouvrement le 31 janvier 2020. La SAS Mijerlo demande la décharge de ces impositions supplémentaires, en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article 223 A du code général des impôts : " Une société peut se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur l'ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient 95 % au moins du capital, de manière continue au cours de l'exercice, directement ou indirectement par l'intermédiaire de sociétés du groupe (). Les sociétés du groupe restent soumises à l'obligation de déclarer leurs résultats qui peuvent être vérifiés dans les conditions prévues par les articles L. 13, L. 47 et L. 57 du livre des procédures fiscales. ". Aux termes de l'article R 256-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'en application des dispositions de l'article 223 A du code général des impôts la société mère d'un groupe est amenée à supporter les droits et pénalités résultant d'une procédure de rectification suivie à l'égard d'une ou de plusieurs sociétés du groupe, l'administration adresse à la société mère, préalablement à la notification de l'avis de mise en recouvrement correspondant, un document l'informant du montant global par impôt des droits, des pénalités et des intérêts de retard dont elle est redevable. L'avis de mise en recouvrement, qui peut être alors émis sans délai, fait référence à ce document. () ". Il résulte de ces dispositions qu'alors même que la société mère d'un groupe fiscalement intégré s'est constituée seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur le résultat d'ensemble déterminé par la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe, celles-ci restent soumises à l'obligation de déclarer leurs résultats, et que c'est avec ces dernières que l'administration fiscale mène la procédure de vérification de comptabilité et de rectification, dans les conditions prévues aux articles L. 13, L. 47 et L. 57 du livre des procédures fiscales. Les rectifications ainsi apportées aux résultats déclarés par les sociétés membres du groupe constituent cependant les éléments d'une procédure unique conduisant d'abord à la correction du résultat d'ensemble déclaré par la société mère du groupe, puis à la mise en recouvrement des rappels d'impôt établis à son nom sur les rehaussements de ce résultat d'ensemble. L'information qui doit être donnée à la société mère peut être réduite à une référence aux procédures de rectification qui ont été menées avec les sociétés membres du groupe et à un tableau chiffré qui en récapitule les conséquences sur le résultat d'ensemble, sans qu'il soit nécessaire de reprendre l'exposé de la nature, des motifs et des conséquences de chacun des chefs de rectification concernés.

3. Il résulte de l'instruction que la société Mijerlo, société mère d'un groupe fiscalement intégré au sens des dispositions précitées de l'article 223 A du code général des impôts, s'est d'abord vu notifier, en sa seule qualité de membre du groupe, par une proposition de rectification en date du 20 octobre 2017, des rehaussements d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2014 assortis d'intérêts de retard et de la pénalité pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du même code, aucun droit n'ayant été notifié au titre de l'exercice, déficitaire, clos en 2015. Par une lettre du 14 novembre 2019, l'administration fiscale a ensuite informé cette même société, en sa qualité de société mère du groupe, des conséquences sur le résultat d'ensemble déclaré par elle des rectifications notifiées par la proposition du 20 octobre 2017. Cette lettre, à laquelle l'avis de mise en recouvrement du 31 janvier 2020 fait référence, mentionne le montant global par impôt des droits, pénalités et intérêts de retard dont elle est redevable en cette qualité. Par suite, la société Mijerlo, qui était en mesure d'identifier la nature et l'origine des sommes litigieuses, n'est pas fondée à soutenir que l'avis de mise en recouvrement est entaché d'irrégularité.

En ce qui concerne le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

S'agissant des frais et charges relatifs à la villa située à Miami :

4. Aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés () en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France () ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions () ".

5. Aux termes de l'article 6 de la convention fiscale franco-américaine signée à Paris le 31 août 1994 : " 1. Les revenus provenant de biens immobiliers (y compris les revenus des exploitations agricoles ou forestières) situés dans un Etat contractant sont imposables dans cet Etat. "

6. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause la déduction de frais et charges afférents à la villa détenue par la société requérante à Miami (Etats-Unis), pour le montant respectif de 100 469,35 euros au titre de l'exercice 2014 et 104 328,90 euros au titre de l'exercice 2015. Pour contester cette remise en cause, la société Mijerlo soutient qu'elle a acquis la villa en cause en 2009, dans le but de la revendre en réalisant une plus-value. Il résulte toutefois des stipulations précitées de la convention fiscale franco-américaine que ces charges ne pouvaient être déduites que des revenus tirés de l'exploitation de la villa, imposables aux Etats-Unis. Par suite, et alors même que la société requérante n'a comptabilisé aucun revenu tiré de cet immeuble au cours des exercices vérifiés, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que ces charges ne pouvaient être admises en déduction des résultats au titre des exercices 2014 et 2015.

S'agissant du caractère professionnel de certaines dépenses :

7. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises () / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. () ". Aux termes de l'article 39 de ce code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être admis en déduction, les frais et charges de l'entreprise doivent être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation, correspondre à une charge effective et être appuyés de justifications suffisantes.

8. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

Quant aux frais de restaurants :

9. L'administration fiscale a remis en cause la déduction en charges de frais de restaurants d'un montant respectif de 9 642,05 euros au titre de l'exercice 2014 et de 17 436,40 euros au titre de l'exercice 2015. Après l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du département des Alpes-Maritimes, l'administration fiscale a abandonné ces rectifications à hauteur de 2 631 euros pour 2014 et 3 000 euros pour 2015. La société Mijerlo soutient que les montants restants à sa charge ont été engagés dans son intérêt, notamment pour mener des négociations avec les représentants de plusieurs enseignes de la grande distribution. Cependant, et alors qu'il est constant qu'elle a pour objet social le conseil, l'assistance, l'administration, la gestion dans les domaines commercial, informatique, comptable et administratif, et non la grande distribution, la société requérante n'apporte aucune pièce au soutien de ses allégations. Par suite, elle n'établit pas que ces dépenses ont été exposées dans l'intérêt social. Dès lors, c'est à bon droit que ces sommes ont été rapportées aux résultats imposables des exercices 2014 et 2015.

Quant aux frais de déplacement :

10. Le service a remis en cause la déduction en charges de frais de déplacements aux Etats-Unis et à Paris d'un montant respectif de 11 899,09 euros au titre de l'exercice 2014 et 15 761,28 euros au titre de l'exercice 2015. La société requérante expose que les frais de déplacements de M. A, son gérant, à destination des Etats-Unis ont été exposés dans l'intérêt social dès lors qu'ils avaient pour but la gestion de la villa qu'elle détient à Miami. Toutefois si la société Mijerlo fait valoir à ce titre qu'elle a mis cette villa gratuitement à disposition de ses deux sociétés filiales Filer LLC et Filan LLC, qui exploitent des stations de lavage automatique, dans le but de les aider dans leur développement économique et ainsi à terme récupérer le fruit de son investissement en capital, cette affirmation n'est corroborée par aucun justificatif. La société requérante ne démontre pas davantage son intention alléguée de vendre la villa dès l'année 2010, alors que celle-ci a été comptabilisée en immobilisation et non en stock. Dans ces conditions, elle n'établit pas que les dépenses en cause ont été engagées dans son intérêt et, par suite, qu'elles pouvaient être déduites du bénéfice imposable. Dès lors, c'est à bon droit que ces sommes ont été rapportées aux résultats imposables des exercices 2014 et 2015.

Quant aux dépenses liées au véhicules inscrits à l'actif de la société :

11. L'administration fiscale a également remis en cause des charges liées à plusieurs véhicules inscrits à l'actif de la société Mijerlo, à savoir une Jeep, une Ferrari, et deux Porsche 911. La société requérante, qui se borne à soutenir que la Ferrari était en dépôt vente en 2015 et que les trois autres véhicules sont des " véhicules de représentation ", n'apporte pas la preuve de la nécessité de posséder lesdits véhicules ni de leur utilisation professionnelle. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a réintégré les dépenses relatives à ces véhicules aux résultats imposables des exercices 2014 et 2015.

S'agissant du passif injustifié :

Quant au compte courant d'associé de M. A :

12. Il résulte de l'instruction que le service a réintégré dans le résultat imposable de la société Mijerlo au titre de l'exercice 2014 une somme de 109 996,32 euros correspondant à deux crédits inscrits au compte courant d'associé de M. A. S'agissant du crédit en date du 31 décembre 2014 libellé " réimputation virement à Filer " d'un montant de 9 996,32 euros, la production d'extraits du grand livre général de la société Mijerlo et du compte bancaire américain de la société Filer LLC ne permet pas d'établir la réalité d'un désinvestissement du patrimoine personnel de M. A au profit de la société requérante dans le cadre du versement fait à la société Filer LLC. S'agissant ensuite du crédit du même jour libellé " virt cpte à cpte " d'un montant de 100 000 euros, aucun document ne vient non plus corroborer l'existence d'un apport personnel de M. A à la société Gani ni de l'existence de la cession de créance alléguée de la société Gani à la société Mijerlo. Dès lors, la société ne justifie pas de l'inscription d'une dette à l'égard de M. A au passif de son bilan.

Quant aux amortissements de la villa de Miami comptabilisés entre le 26 juin 2009 et le 31 décembre 2013 :

13. Eu égard à ce qui a été dit au point 6, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a réintégré dans son résultat imposable de l'exercice 2014 les amortissements comptabilisés à hauteur de 130 874 euros.

En ce qui concerne le principe et le montant des distributions :

14. Compte tenu de ce qui a été dit précédemment, la société Mijerlo n'est pas fondée à soutenir que les sommes réintégrées à ses résultats imposables au titre des exercices 2014 et 2015 devaient être exclues des revenus regardés comme distribués entre les mains de M. A, son associé principal détenant 99,99 % du capital social.

En ce qui concerne les pénalités :

15. En premier lieu, le I de l'article 1728 du code général des impôts prévoit que : " Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; (). "

16. Il résulte de l'instruction que la société Mijerlo n'a pas déposé de déclaration de taxe sur les salaires au titre des années 2014 et 2015. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale lui a appliqué la majoration de 10 % prévue par le a. du I de l'article 1728 du code général des impôts, alors même que ce défaut de déclaration résulterait d'une défaillance de son expert-comptable.

17. En second lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ".

18. Pour justifier l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, l'administration fiscale s'est notamment fondée sur l'importance des montants éludés et sur la répétition et la gravité des manquements constatés, consistant notamment en la prise en charge de nombreuses dépenses personnelles de son dirigeant, M. A, et en l'inscription de sommes non justifiées au crédit du compte courant d'associé de ce dernier. Elle relève également que la société ne pouvait ignorer ces manquements dans la mesure où M. A était le seul à pouvoir engager la société au cours des exercices vérifiés. En se fondant sur ces éléments, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de la société requérante d'éluder l'impôt. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a fait application de la majoration prévue par les dispositions du a. de l'article 1729 du code général des impôts, et a assorti les rehaussements en cause de la majoration au taux de 40 % prévue par ces dispositions.

19. Il résulte de tout ce qui précède que la société Mijerlo n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur les frais liés au litige :

20. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Mijerlo réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société Mijerlo est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Mijerlo et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l'audience du 7 février 2024, à laquelle siégeaient :

M. Emmanuelli, président,

Mme Raison, première conseillère,

Mme Bergantz, conseillère,

assistés de Mme Katarynezuk, greffière.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 février 2024.

La rapporteure,

Signé

A. Bergantz

Le président,

Signé

O. EmmanuelliLa greffière,

Signé

N. Katarynezuk

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation la greffière,

No 210127