Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2102355

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 30 avril 2021, la société Ahome Aps, représentée par Me Antomarchi, demande au tribunal :

1°) à titre principal, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxes sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012, 2013, 2014 et 2015, et des rappels de retenue à la source auxquels elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de retenue à la source auxquels elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

La société requérante soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que l'administration fiscale a saisi, dans le cadre des opérations de visites autorisées sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, des pièces couvertes par le secret professionnel de l'avocat et les a utilisées pour constater l'existence d'un établissement stable ;

- le droit de reprise allongé prévu aux articles L. 169 et L. 176 n'était pas applicable, faute pour l'administration fiscale d'établir l'exercice d'une activité occulte en France ;

- en l'absence d'activité occulte en France, la majoration pour activité occulte prévue par l'article 1728 du code général des impôts ne pouvait davantage être appliquée ;

- elle ne dispose pas d'un établissement autonome en France, de sorte qu'elle ne pouvait pas être assujettie à l'impôt sur les sociétés, à la taxe sur la valeur ajoutée et à la retenue à la source :

- la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les prestations qu'elle a réalisées en France aurait dû être auto-liquidée par les preneurs assujettis en application du 2. de l'article 283 du code général des impôts ;

- la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires ne correspond en rien à la réalité économique de son activité ;

- les prestations utilisées en France mais qui ne sont pas fournies sur le territoire national ne pouvaient être soumises à la retenue à la source dès lors que ces prestations se rattachent à des opérations faites à des clients étrangers, ainsi que le prévoit le § 250 de la doctrine administrative référencée BOI-IR-DOMIC-10-10 du 12 septembre 2012.

Par un mémoire en défense, enregistré le 26 octobre 2021, l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Bergantz, rapporteure ;

- et les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société Ahome Aps, société de droit danois, exerce, selon ses statuts, une activité de décoration d'intérieur et de design. A la suite d'une procédure de visite et de saisie, autorisée dans le cadre de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, effectuée le 22 février 2016 dans des locaux situés à Théoule-sur-Mer, Cannes et Villeneuve-Loubet, l'administration fiscale a estimé que la société Ahome Aps exploitait en France de manière occulte un établissement stable la rendant passible des impôts commerciaux. Cette société a ensuite fait l'objet d'une vérification de compatibilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2015, à la suite de laquelle lui ont été notifiées, par une proposition de rectification en date du 24 juillet 2017, selon les procédures de taxation d'office prévues pour chacun des impôts concernés, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2011, 2012, 2013, 2014 et 2015 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2015, assortis d'intérêts de retard et de majorations pour exercice d'une activité occulte, ainsi que des rappels de retenue à la source au titre des années 2014 et 2015, également assortis d'intérêts de retard. La société Ahome Aps demande la décharge de ces impositions, en droits et pénalités.

Sur le principe de l'assujettissement à l'impôt en France :

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

2. Aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés () en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France () ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions () ".

3. Il résulte de l'instruction, et notamment des éléments constatés et saisis par l'administration fiscale dans le cadre de la procédure prévue par l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, que la société Ahome Aps exerçait une activité, non prévue par ses statuts, d'agent immobilier en France sous l'appellation commerciale " B ", ainsi que le mentionne son site internet " http://ahomefrance.com " dont la page " qui sommes-nous ' " indiquait que son objet était " d'accompagner des clients dans toutes les étapes pour l'achat et la vente de biens immobiliers dans le Sud de la France () ". Le service a également relevé que ce site internet proposait à la location saisonnière plusieurs biens situés notamment à Cannes ou à Mougins. En outre, l'administration fiscale a constaté que le nom " B " était mentionné sur la boîte aux lettres de la propriété de Mme C A, fondatrice et gérante de la société Ahome Aps, située au 37, avenue de Provence à Théoule-sur-Mer. De nombreux documents concernant la société requérante, et plus particulièrement son activité immobilière en France sous le nom commercial B, ont été retrouvés à cette adresse, dans une pièce considérée comme un bureau. La société requérante, qui conteste l'existence d'un tel bureau, n'apporte aucun élément de nature à l'établir. Il résulte par ailleurs de l'instruction qu'à compter du 1er février 2012, Mme A a travaillé comme agente immobilière auprès des agences Chrisma puis Rivierakeys France, respectivement localisées à Mandelieu-la-Napoule et à Cannes, dans le cadre de contrats de collaboration conclus entre ces deux agences et la société Ahome Aps. Si la société requérante fait valoir que son activité se limitait à apporter une assistance depuis le Danemark à des clients scandinaves souhaitant acquérir un bien immobilier en France, il résulte cependant de l'instruction que Mme A avait notamment pour missions de rencontrer des acheteurs potentiels pour définir leurs besoins et de leur faire visiter des biens. Cette dernière disposait à ce titre d'un bureau dans les locaux de l'agence Rivierakeys France, ainsi que d'une adresse mail au nom de l'agence et d'un numéro de téléphone fixe français. Au vu de l'ensemble de ces éléments, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de l'existence en France d'un établissement autonome de la société Ahome Aps sous l'appellation B au cours des exercices en litige et, par suite, de l'existence d'une entreprise exploitée en France au sens du I de l'article 209 du code général des impôts. C'est donc à bon droit qu'elle a assujetti la société requérante à l'impôt sur les sociétés sur ce fondement.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

4. Aux termes de l'article 259 du code général des impôts : " Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France : / 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu'il a en France : / a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu'il dispose d'un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis ; / b) Ou un établissement stable auquel les services sont fournis ; / c) Ou, à défaut du a ou du b, son domicile ou sa résidence habituelle ; / 2° Lorsque le preneur est une personne non assujettie, si le prestataire : / a) A établi en France le siège de son activité économique, sauf lorsqu'il dispose d'un établissement stable non situé en France à partir duquel les services sont fournis ; / b) Ou dispose d'un établissement stable en France à partir duquel les services sont fournis ; / c) Ou, à défaut du a ou du b, a en France son domicile ou sa résidence habituelle. ". Aux termes de l'article 259 A de ce code : " Par dérogation à l'article 259, est situé en France le lieu des prestations de services suivantes : () / 2° Les prestations de services se rattachant à un bien immeuble situé en France, y compris les prestations d'experts et d'agents immobiliers () ". L'article 283 du même code dispose que : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée doit être acquittée par les personnes qui réalisent les opérations imposables (). 2. Lorsque les prestations mentionnées au 1° de l'article 259 sont fournies par un assujetti qui n'est pas établi en France, la taxe doit être acquittée par le preneur ".

5. Il résulte de ce qui a été dit au point 3 que la société Ahome Aps exerçait en France des prestations d'agent immobilier. Dans ces conditions, l'administration fiscale a pu, à bon droit regarder la société requérante comme ayant exercé une activité se rattachant à un bien immeuble situé en France au sens du 2° de l'article 259 A du code général des impôts, au titre de laquelle elle était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée, au cours de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2015, en application des dispositions du 1. de l'article 283 du code général des impôts.

Sur la mise en œuvre des délais de reprise prévus aux articles L. 169 et L. 176 du livre des procédures fiscales en cas d'exercice d'une activité occulte :

6. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour () l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la sixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce () ". Aux termes de l'article L. 176 du même livre : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts (). / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle la taxe est devenue exigible conformément au 2 de l'article 269 du code général des impôts () lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite ".

7. Il résulte des dispositions précitées que dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s'il n'est pas en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ses obligations fiscales dans un Etat autre que la France, la justification de l'erreur commise doit être appréciée en tenant compte de l'ensemble des circonstances de l'espèce et notamment du niveau d'imposition dans cet autre Etat et des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des deux Etats.

8. Il résulte des motifs exposés au point 3 que la société Ahome Aps a exercé, au cours des années en litige, une activité en France par l'intermédiaire d'un établissement autonome dont elle n'a pas déclaré l'existence à un centre de formalité des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Elle n'a pas non plus déposé dans le délai légal les déclarations qu'elle était tenue de souscrire. Si elle soutient qu'elle a rempli ses obligations déclaratives au Danemark, elle n'apporte aucun élément de nature à tenir cette circonstance pour établie, ni à justifier qu'elle aurait déclaré dans cet Etat, les résultats de son établissement en France. Dans ces conditions, la société Ahome Aps n'apporte pas la preuve qu'elle a commis une erreur de nature à justifier qu'elle ne se soit pas acquittée de ses obligations déclaratives en France. Dès lors, c'est à bon droit que le service a estimé qu'elle exerçait une activité occulte en France, justifiant ainsi l'exercice de son droit de reprise sur l'ensemble de la période contrôlée en application des dispositions précitées des articles L. 169 et L. 176 du livre des procédures fiscales.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

9. Aux termes du premier alinéa de l'article 66-5 de la loi du 31 décembre 1971 portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques, dans sa rédaction applicable : "'En toutes matières, que ce soit dans le domaine du conseil ou dans celui de la défense, les consultations adressées par un avocat à son client ou destinées à celui-ci, les correspondances échangées entre le client et son avocat, entre l'avocat et ses confrères à l'exception pour ces dernières de celles portant la mention " officielle ", les notes d'entretien et, plus généralement, toutes les pièces du dossier sont couvertes par le secret professionnel'".

10. Il ressort de ces dispositions que l'ensemble des correspondances échangées entre un ou plusieurs avocats et leur client, et notamment les consultations juridiques rédigées par les avocats à son intention, sont couvertes par le secret professionnel. Toutefois, la confidentialité des correspondances entre l'avocat et son client ou entre deux avocats ne s'impose qu'aux avocats et non à leur client qui, n'étant pas tenu au secret professionnel, peut décider de lever ce secret, sans y être contraint. Ainsi, la circonstance que l'administration ait pris connaissance du contenu d'une correspondance échangée entre un contribuable et son avocat ou entre deux avocats est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard de ce contribuable dès lors que celui-ci a préalablement donné son accord en ce sens. En revanche, la révélation du contenu d'une correspondance échangée entre un contribuable et son avocat ou entre deux avocats vicie la procédure d'imposition menée à l'égard du contribuable et entraîne la décharge de l'imposition lorsque, à défaut de l'accord préalable de ce dernier, le contenu de cette correspondance fonde tout ou partie de la rectification.

11. La société requérante soutient que les pièces numérotées 000071 à 000078, saisies par le vérificateur dans le cadre de la procédure prévue par l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, étaient couvertes par le secret professionnel de l'avocat. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que ces pièces, qui constituent des mails dont certains rédigés en danois, auraient servi de fondement aux rectifications en litige. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition serait viciée au motif que l'administration fiscale aurait utilisé, pour établir les impositions contestées, des correspondances échangées avec son avocat.

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

En ce qui concerne la reconstitution du résultat fiscal imposable :

12. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". L'article R. 193-1 de ce livre dispose que : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ".

13. En application de ces dispositions, il appartient à la société Ahome Aps, qui a fait l'objet d'une procédure de taxation d'office sur le fondement du 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve des rectifications effectuées par le service.

14. En se bornant à faire valoir que le chiffre d'affaires reconstitué par l'administration fiscale ne correspond pas à son activité économique réelle et à viser les montants des résultats figurant sur ses bilans établis par un cabinet d'expertise comptable, au demeurant non produits, la société Ahomes Aps n'apporte pas la preuve du caractère exagéré des impositions mises à sa charge.

En ce qui concerne la retenue à source :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

15. Aux termes de l'article 182 A du code général des impôts : " I. A l'exception des salaires entrant dans le champ d'application de l'article 182 A bis, les traitements, salaires, pensions et rentes viagères, de source française, servis à des personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France donnent lieu à l'application d'une retenue à la source. () " En vertu de ces dispositions les salaires versés à l'occasion ou en contrepartie d'une activité professionnelle exercée en France à un salarié qui n'y est pas fiscalement domicilié sont soumis à la retenue à la source.

16. Il résulte de ce qui précède que les salaires versés en 2013 et 2014 par la société Ahome Aps, qui exerce une activité d'agent immobilier en France, à Mme A, qui n'est pas fiscalement domiciliée en France, doivent être regardés comme des revenus de source française au sens des dispositions précitées et soumis, de ce fait, à la retenue à la source.

S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :

17. La société Ahome Aps entend se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe n° 250 de la documentation administrative référencée BOI-IR-DOMIC-10-10. Toutefois, celles-ci concernent les sommes pouvant être soumises à la retenue à la source prévue à l'article 182 B du code général des impôts, qui n'a pas été appliquée en l'espèce. Par suite, la société requérante n'entre pas dans les prévisions de la doctrine invoquée, au surplus postérieure aux années d'imposition en litige, et ne peut, dès lors, en revendiquer le bénéfice.

Sur la majoration de 80 % :

18. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () / c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte () ".

19. Il résulte de ces dispositions que dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives. Toutefois, s'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ses obligations fiscales dans un Etat autre que la France, la justification de l'erreur commise doit être appréciée en tenant compte tant du niveau d'imposition dans cet autre Etat que des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des deux États.

20. Pour les mêmes motifs que ceux énoncés au point 8 du présent jugement, l'existence d'une activité occulte en France de la société Ahome Aps et l'absence de justifications d'une erreur dans la portée de ses obligations déclaratives sont établies. Par suite, cette dernière n'est pas fondée à soutenir que l'administration ne pouvait appliquer la majoration prévue au c) du 1 de l'article 1728 du code général des impôts.

21. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la société Ahome Aps doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société Ahome Aps est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Ahome Aps et à l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscale Sud-Est.

Délibéré après l'audience du 11 janvier 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Chevalier-Aubert, présidente,

Mme Kolf, conseillère,

Mme Bergantz, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er février 2024.

La rapporteure,

signé

A. Bergantz

La présidente,

signé

V. Chevalier-AubertLa greffière,

signé

C. Martin

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

La greffière.

No 2102355