Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2103942

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 20 juillet 2021 et le 21 décembre 2023, la société par actions simplifiée (SAS) TCB Consulting France, représentée par Me Ben Salem, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 et 2018 et du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018, en droits et pénalités ;

2°) de mettre une somme de 5 000 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- elle a été privée de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

- elle a été privée de la possibilité de saisir le supérieur hiérarchique ;

- elle a été privée du délai de 30 jours pour faire part de ses observations concernant les sanctions fiscales ;

- l'administration aurait dû lui notifier une réponse aux observations du contribuable n°3926 et non une simple lettre n°751 ;

- l'administration fiscale a méconnu le principe du contradictoire et les droits de la défense du contribuable ;

- l'avis de mise en recouvrement du 15 septembre 2020 est prématuré ;

- les sommes figurant sur l'avis de mise en recouvrement du 15 septembre 2020 diffèrent de celles qui lui ont été notifiées par la proposition de rectification modèle 3924 du 11 octobre 2019 ;

- l'administration fiscale n'a pas fait droit à sa demande de communication des documents à l'origine des rehaussements avant leur mise en recouvrement en méconnaissance de la doctrine administrative BOI-CF-PGR-30-10 §300 et §310 ;

- l'administration fiscale ne démontre pas l'élément matériel et l'élément intentionnel nécessaires à l'application de la majoration pour manquement délibéré.

Par un mémoire en défense, enregistré le 13 août 2021, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés au soutien de la requête n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Kolf, rapporteure,

- les conclusions de Mme Tatiana Perez, rapporteure publique,

- et les observations de Me Sawadogo, substituant Me Ben Salem, représentant la SAS TCB Consulting France.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS TCB Consulting France, qui exerce une activité de conseil en stratégie, développement commercial et marketing, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2017 et 2018. L'administration fiscale a rejeté la comptabilité présentée par la société vérifiée et a mis à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2017 et 2018 et un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018. Elle demande la décharge de ces impositions, en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article R. 57-1 de livre des procédures fiscales : " () L'administration invite en même temps le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification () ".

3. En l'espèce, la proposition de rectification du 11 octobre 2019 notifiée à la SAS TCB Consulting France comportait les éléments exigés par les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, notamment les rehaussements envisagés par catégorie de revenus, les motifs de fait et de droit pour chacun des rehaussements et le montant dudit rappel pour chacun des rehaussements permettant ainsi à la société requérante de formuler ses observations de façon utile. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification, à la supposer soulevé par la requérante, doit être écarté.

4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales : " A moins qu'un délai ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre () à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ". Et aux termes de l'article L. 59 de ce livre : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit de la Commission nationale des taxes aéronautiques prévue à l'article 1651 L bis du même code, soit du comité consultatif prévu à l'article 1653 F du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code () ".

5. Il résulte des dispositions précitées aux points 2 et 4 que l'expression du désaccord du contribuable sur les rectifications qui lui sont notifiées doit être formulée par écrit dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition de rectification. En l'absence d'un désaccord exprimé dans ce délai, l'administration n'est pas tenue de donner suite à une demande de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires présentée par le contribuable.

6. En l'espèce, l'administration fiscale a adressé à la société requérante une proposition de rectification modèle 3924 le 11 octobre 2019 dont le pli a été présenté et retourné au service avec la mention " non réclamé ". Le point de départ du délai de trente jours pour présenter ses observations, conformément aux dispositions de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales précité, est la date de présentation du pli, soit le 12 octobre 2019. Il est donc constant que les observations présentées par la société requérante le 2 décembre 2019 sont tardives. Dans ces conditions, et alors même que l'administration a accepté de répondre aux observations tardives de la société requérante alors qu'elle n'y était pas tenue, les rectifications en litige doivent être regardée comme tacitement acceptées. Par conséquent, l'administration fiscale n'était pas tenue de mentionner la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans sa réponse aux observations du contribuable. Dès lors, la société TCB Consulting France n'est pas fondée à soutenir qu'elle a été privée d'une garantie de procédure tenant à la saisine de la commission précitée, ni, en tout état de cause, qu'elle aurait dû être destinataire d'un courrier modèle 3926 en lieu et place d'un courrier modèle 751.

7. En troisième lieu, aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ". Dans la partie relative aux conclusions du contrôle, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié prévoit, dans son texte applicable à la procédure en litige, que : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur départemental ou principal. Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ". Ces dispositions assurent au contribuable qui en fait la demande la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de redressement, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur puis avec l'interlocuteur départemental dans les conditions qu'elles précisent. En outre, lorsque des désaccords subsistent entre l'administration et le contribuable sur les rectifications envisagées, il est loisible au contribuable, s'il s'y croit fondé, de demander des éclaircissements supplémentaires à l'inspecteur divisionnaire ou principal, aussi bien avant la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qu'après que cette commission, saisie par ailleurs, a rendu son avis et, dans cette dernière hypothèse, jusqu'à la date de la mise en recouvrement de l'impôt.

8. En l'espèce, comme énoncé au point 6 ci-dessus, la société requérante est réputée avoir tacitement accepté les rectifications. Par conséquent, en l'absence de désaccord persistant, elle ne peut utilement se prévaloir de ce que l'administration fiscale ne l'aurait pas informée de la possibilité de saisir le supérieur hiérarchique.

9 En quatrième lieu, il résulte de ce qui a été dit aux points 4 et suivants du présent jugement que les droits de défense de la société requérante n'ont pas été méconnus, ni que l'administration fiscale aurait méconnu le principe du contradictoire.

10. En cinquième lieu, le moyen tiré de ce que l'avis de mise en recouvrement est prématuré n'est pas assorti des précisions suffisantes permettant au tribunal d'en apprécier le bien-fondé.

11. En sixième lieu, aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. () L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est signé et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret. Les pouvoirs de l'autorité administrative susmentionnée sont également exercés par le comptable public compétent. Les modalités d'application du présent article sont fixées par décret en Conseil d'Etat ". Aux termes de l'article R. 256-1 du même livre : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. L'avis de mise en recouvrement mentionne également que d'autres intérêts de retard pourront être liquidés après le paiement intégral des droits. Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications () ".

12. En l'espèce, il résulte de l'instruction que les impositions en litige ont été mises en recouvrement le 15 septembre 2020, date de l'émission de l'avis de mise en recouvrement. Cet avis de mise en recouvrement renvoie à la proposition de rectification modèle 3924 du 11 octobre 2019 et à la réponse aux observations du contribuable du 10 janvier 2020 l'informant des dernières conséquences financières, pour un montant total de 145 222 euros. Dès lors, la requérante a été informée des nouvelles conséquences financières et ne peut se prévaloir de la différence de montant entre les sommes figurant sur l'avis de mise en recouvrement du 15 septembre 2020 et celles figurant sur la proposition de rectification modèle 3924 du 11 octobre 2019.

13. En septième et dernier lieu, la société requérante ne peut utilement se prévaloir de la doctrine administrative, inopérante en matière de procédure d'imposition. En outre, à supposer même, qu'elle ait entendu, en invoquant les paragraphes 300 et 310 du BOI-CF-PGR-30-10, se prévaloir des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, il est constant qu'aucun droit de communication n'a été exercé par l'administration fiscale dans la procédure litigieuse. Ainsi, aucun document n'aurait en tout état de cause dû être communiqué à la société requérante à ce titre. Enfin, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale s'est bornée à se fonder, pour établir les impositions litigieuses, sur les éléments obtenus de la part de la société requérante elle-même dans le cadre de la procédure de contrôle diligentée à son encontre. Le moyen doit dès lors être écarté.

En ce qui concerne les majorations :

14. En premier lieu, aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées () quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations ".

15. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales que l'administration a l'obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement de pénalités visées par le second alinéa de ce texte, d'adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu'elle envisage de lui appliquer et indiquant qu'il dispose d'un délai de trente jours pour présenter ses observations.

16. Il résulte de l'instruction qu'une proposition de rectification modèle 3924 a été adressée à la société requérante le 11 octobre 2019. Cette proposition de rectification mentionne le montant des droits, taxes et pénalités et le délai de trente jours dont la société requérante disposait pour présenter les observations. Dès lors, la société requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'a pas été informée de la possibilité de disposer d'un délai de trente jours pour présenter des observations concernant les sanctions fiscales.

17. En second lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt () entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales :" En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".

18. Il résulte de l'instruction que, pour motiver l'application de la pénalité de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts aux rappels d'imposition mis à la charge de la société requérante au titre des années 2017 et 2018, le service vérificateur a relevé notamment l'existence d'importantes minorations répétées de recettes et l'inscription en charges de dépenses injustifiées ou non engagées dans l'intérêt de l'entreprise, diminuant le résultat imposable ou générant un déficit, alors que M. Bourc'his, associé et président, en appréhendait une partie en les comptabilisant au crédit de son compte courant d'associé. Ce faisant, elle établit l'intention de la société requérante d'éluder l'impôt. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a assorti les rehaussements en litige de la majoration de 40% prévue en cas de manquement délibéré.

Sur les frais liés au litige :

19. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, partie perdante, au titre des frais engagés par la requérante et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1 : La requête de la SAS TCB Consulting France est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée TCB Consulting France et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l'audience du 1er février 2024 à laquelle siégeaient :

Mme Chevalier-Aubert, présidente,

Mme Zettor, première conseillère,

Mme Kolf, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 février 2024.

La rapporteure,

signé

S. Kolf

La présidente,

signé

V. Chevalier-Aubert

La greffière,

signé

C. Sussen

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier en chef,

ou par délégation, la greffière,

No 210394