Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2106180

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 25 novembre 2021 et les 18 juin et 1er août 2024, la société anonyme (SA) Ellipse, représentée par Me Isaia, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge totale ou partielle, en droits et pénalités, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er avril 2017 au 31 mars 2018, de la cotisation d'impôt sur les sociétés et de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2018 et de la cotisation de participation de l'employeur à l'effort de construction à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2016 ;

2°) de mettre une somme de 13 893 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle a produit les extraits de compte permettant de reconstituer la taxe sur la valeur ajoutée déductible au titre des achats et l'administration fiscale ne saurait, en vertu de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, lui opposer l'absence de production de facture pour lui refuser le droit à déduction ;

- elle justifie, par la production d'une partie des factures correspondantes, de la taxe sur la valeur ajoutée déductible sur les achats de véhicules et de pièces détachées ;

- la taxe sur la valeur ajoutée déductible reportable au titre de l'exercice antérieur avait déjà fait l'objet d'une rectification antérieure et fait l'objet d'une double taxation ;

- il convient à tout le moins de dégrever ce chef de redressement en application du principe de loyauté ;

- l'administration fiscale a pris une position formelle en vertu du 1er alinéa de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales concernant l'existence de cause réelle du contrat d'externalisation qui lui est opposable conformément également au principe de loyauté ;

- elle établit la nécessité de recourir à un contrat d'externalisation et la réalité des prestations rendues par la société Sud Conseil Méditerranée dans ce cadre ;

- concernant l'acte anormal de gestion relatif aux cessions d'immobilisations lors de la vente de ses fonds de commerce, le tableau d'immobilisations initialement présenté au service vérificateur était inexact et il convient de soustraire une somme de 1 171 927,58 euros à la valeur nette comptable retenue de 1 484 764,79 euros ;

- la société Novellipse a investi 891 881 euros de travaux à la suite de l'acquisition, ce qui démontre que la valeur des immobilisations cédées était faible ;

- concernant l'acte anormal de gestion relatif aux cessions de véhicule à perte, l'administration fiscale raisonne à l'inverse de toute logique économique en ne tenant pas compte des spécificités de l'activité, de l'absence de marge sur les véhicules neufs et de la nécessité de vendre son stock du fait de l'arrêt de son activité ;

- l'existence de revenus distribués n'est pas caractérisée dès lors que les factures émises par la société Sud Conseil Méditerranée étaient fondées en totalité.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 1er juin 2022 et le 12 juillet 2024, l'administratrice générale des finances publiques, directrice de la direction de contrôle fiscal sud-est outre-mer, conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu'aucun des moyens soulevés au soutien de la requête n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Kolf, rapporteure,

- et les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SA Ellipse, qui exerçait une activité de concessionnaire automobile sous l'enseigne " Toyota " et disposait de plusieurs fonds de commerce, a fait l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale a notamment remis en cause la déduction d'une part de la taxe sur la valeur ajoutée, refusé la déduction de certaines charges correspondant à des factures émises dans le cadre d'un contrat d'externalisation et constaté l'existence d'actes anormaux de gestion à raison de la cession d'immobilisations dans le cadre de la vente de fonds de commerce et de la vente à perte de véhicules. Elle a en conséquence mis à sa charge un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er avril 2017 au 31 mars 2018, une cotisation d'impôt sur les sociétés et une cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre de l'année 2018 et une cotisation de participation de l'employeur à l'effort de construction au titre de l'année 2016. La société requérante demande la décharge de ces impositions, en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée :

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

2. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession () desdites factures () ". Aux termes du II de l'article 289 du code général des impôts : " Un décret en Conseil d'Etat fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures. Ce décret détermine notamment les éléments d'identification des parties, les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée ". En vertu des 1° et 7° de l'article 242 nonies A de l'annexe II du code général des impôts, les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures sont notamment, le nom complet et l'adresse de l'assujetti et de son client et un numéro unique basé sur une séquence chronologique et continue.

3. Il ressort de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne relative aux articles 168, 178, 219, 220 et 226 de la directive du 28 novembre 2006, dont les dispositions mentionnées au point 2 assurent la transposition, notamment de l'arrêt Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e Turísticos SA du 15 septembre 2016 (C-516/14), que l'obligation, faite à un assujetti souhaitant exercer son droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée payée en amont, de disposer d'une facture faisant figurer les mentions obligatoires prévues par ces textes revêt une nature formelle, de sorte que sa méconnaissance n'a pas pour effet d'entraîner la déchéance de ce droit, à condition toutefois que l'assujetti établisse que les conditions de fond en sont remplies, ce qui implique de produire, devant l'administration ou devant le juge, une facture ou tout document en tenant lieu faisant figurer les informations permettant de déterminer l'étendue de son droit à déduction.

4. D'une part, il résulte de l'instruction que la société requérante justifie, par les factures produites en pièces n° 34 et 35, avoir acquitté, au titre de la période litigieuse, lors d'achats de pièces détachées pour son magasin de Nice la Plaine, un montant total de taxe sur la valeur ajoutée déductible de 25 049,67 euros, l'intégralité des montants dont la déduction est demandée à ce titre étant justifiée à l'exception d'une dépense de 2 375,35 euros toutes taxes comprises, correspondant à un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 475,07 euros, pour laquelle la facture annoncée ne figure pas dans la pièce correspondante. Elle justifie également, par les factures produites en pièce 37, 38, 39, 40, avoir acquitté un montant total de 2 232,48 euros au titre d'achats, dont des achats de pneus pour ses magasins d'Antibes et de Nice, l'ensemble des dépenses dont elle fait état dans ses écritures étant justifié par les factures produites. Elle est par suite fondée à obtenir la déduction correspondante. En revanche, par les factures qu'elle produit en pièce n° 36, qui ne correspondent pas aux montants correspondants annoncés dans ses écritures et relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée acquittée sur les achats de pièces détachées destinées au magasin d'Antibes, la société requérante n'apporte pas de justificatifs établissant la réalité des dépenses supportées et des taxes acquittées de nature à donner, par suite, naissance à un droit à déduction.

5. D'autre part, par les factures produites en pièce n° 41, la société Ellipse justifie avoir acquitté, au titre de la période en litige, un montant total de taxe sur la valeur ajoutée de 93 104,90 euros lors d'achats de véhicules Toyota. Elle est par suite fondée à solliciter la déduction correspondante. Toutefois, aucune facture correspondante aux dépenses listées dans les écritures de la requérante liées aux services de marketing rendus par Toyota n'est produite, tandis que les montants des factures produites en pièce 43 relatives aux services financiers ne correspondent pas aux montants dont la déduction est sollicitée dans les écritures de la requérante. Dans ces conditions, concernant les montants restant en litige, la société requérante n'apporte pas de justificatifs établissant la réalité des dépenses supportées et des taxes acquittées de nature à donner, par suite, naissance à un droit à déduction.

6. Il résulte donc de ce qui précède que la société Ellipse est fondée à solliciter, au titre de la période allant du 1er avril 2017 au 31 mars 2018, la réduction à hauteur de 120 387,05 euros du rappel de taxe sur la valeur ajoutée déductible qui lui a été réclamé, ainsi que des pénalités correspondantes.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée reportable au titre de l'exercice antérieur :

7. En premier lieu, à supposer que la société Ellipse entende, dans son mémoire en réplique enregistré le 18 juin 2024, se prévaloir d'un vice de procédure s'agissant de ce chef de redressement, son moyen doit être écarté comme n'étant pas assorti des précisions suffisantes permettant au tribunal d'en apprécier le bien-fondé.

8. En second lieu, il résulte de l'instruction que la société requérante a fait l'objet d'une précédente procédure de vérification au cours de laquelle l'administration fiscale a mis à sa charge un rappel de taxe sur la valeur ajoutée, ayant constaté une insuffisance de taxe sur la valeur ajoutée collectée déclarée, à hauteur de 654 616 euros au titre de la période allant du mois d'avril 2016 au 31 mars 2017, taxe sur la valeur ajoutée qui a été régularisée sur les déclarations CA3 de la requérante déposée au titre des mois de mai et août 2017, montant porté à 563 750 euros, le service vérificateur ayant admis une compensation à hauteur de 90 866 euros. L'administration fiscale a ensuite remis en cause, dans le cadre du présent contrôle, la taxe sur la valeur ajoutée que la société requérante a entendu déduire au titre de ces mêmes mois de mai et août 2017, à hauteur de 621 524 euros, sollicitant une compensation de la créance de taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, en se bornant à faire valoir que l'administration fiscale l'aurait doublement taxée, ce qui n'est pas établi s'agissant d'une part de la rectification d'une insuffisance de taxe sur la valeur ajoutée collectée et d'autre part de la remise en cause de taxe sur la valeur ajoutée déductible, la société requérante ne justifie pas, ainsi que cela lui incombe, pour la taxe sur la valeur ajoutée déductible restant en litige, la réalité des dépenses supportées et des taxes acquittées de nature à donner naissance à un droit à déduction. Par suite, son moyen doit être écarté en toutes ses branches, y compris celles tirées d'une méconnaissance du principe de loyauté.

En ce qui concerne la cotisation d'impôt sur les sociétés et la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises :

S'agissant du rejet des charges correspondant aux factures émises dans le cadre d'un contrat d'externalisation :

9. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ".

10. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions. Toutefois, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Pour être admises en déduction du résultat imposable, les charges doivent être exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise et être appuyées de justifications suffisantes. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée.

11. Il résulte de l'instruction que le service vérificateur a remis en cause la déductibilité de charges de sous-traitance, ou d'externalisation, que la société requérante a comptabilisé au titre de la période vérifiée, allant du 1er avril 2017 au 31 mars 2018, pour une somme de 404 851 euros correspondant à des factures émises par la société Sud Conseil Méditerranée. En se bornant à faire valoir que le contrat d'externalisation conclu entre elle et la société Sud Conseil Méditerranée n'est pas dépourvu de cause réelle et sérieuse, ce qui aurait été admis par l'administration fiscale dans une prise de position formelle au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales qui la lierait également en vertu du principe de loyauté, la société Ellipse, qui ne verse aux débats que quelques factures éparses antérieures à la période en litige, n'apporte aucun élément de nature à justifier de la réalité et de la matérialité des prestations qui auraient été rendues. Dans ces conditions, nonobstant la circonstance que le contrat d'externalisation qu'elle a conclu avec la société Sud Conseil Méditerranée, avec laquelle elle entretenait au demeurant une communauté d'intérêts s'agissant d'une société liée, ne serait pas dépourvu de cause réelle et sérieuse, le service vérificateur était fondé à remettre en cause la déductibilité des charges litigieuses.

S'agissant des actes anormaux de gestion :

12. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.

Quant à la vente d'éléments d'actifs à prix minoré :

13. Le fait, pour une entreprise, de céder des éléments de son actif immobilisé à un prix inférieur à leur valeur vénale ne relève pas, en règle générale, d'une gestion normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant un tel avantage, l'entreprise a agi dans son propre intérêt.

14. En premier lieu, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a constaté que la société Ellipse avait cédé des éléments d'actifs corporels, pour un prix de 193 212 euros, inférieur à leur valeur nette comptable, et retenu l'existence d'un acte anormal de gestion. En se bornant à soutenir qu'elle n'a cédé que deux de ses cinq fonds de commerce lors de la cession litigieuse et que des travaux ont ensuite été réalisés par l'acquéreur à la suite de la cession, la société requérante ne remet pas sérieusement en cause le constat ainsi effectué par le service vérificateur, ni ne justifie dans quelle mesure elle aurait, en minorant ainsi le prix de cession, agi dans son intérêt. Dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, du caractère étranger de cette opération de cession à la gestion normale de la société Ellipse.

15. En second lieu, la société Ellipse qui est fondée, contrairement à ce que soutient l'administration en défense, à produire de nouveaux éléments dans le cadre de la présente instance, ne justifie pas, par les éléments qu'elle produit, du caractère erroné des éléments comptables qu'elle a elle-même communiqués aux services fiscaux lors de la procédure de vérification de comptabilité ni du caractère exagéré de la valeur nette comptable des éléments cédés retenue par l'administration fiscale.

S'agissant de la vente du stock à prix minoré :

16. S'agissant de la cession d'un élément d'actif circulant entre parties liées par des relations d'intérêts, lorsque l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, soutient que la cession a été réalisée à un prix significativement inférieur à la valeur vénale qu'elle a retenue et que le contribuable n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause cette évaluation, elle doit être regardée comme apportant la preuve du caractère anormal de l'acte de cession si le contribuable ne justifie pas que l'appauvrissement qui en est résulté a été décidé dans l'intérêt de l'entreprise, soit que celle-ci se soit trouvée dans la nécessité de procéder à la cession à un tel prix, soit qu'elle en ait tiré une contrepartie.

17. En premier lieu, pour établir le prix de vente des véhicules inscrits au stock de la société requérante et, ainsi, l'existence d'un prix significativement inférieur à la valeur vénale, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale, qui s'était initialement basée sur les écritures comptables, a admis, au stade de la réponse aux observations du contribuable, les primes à hauteur d'un montant de 70 989,30 euros puis, au stade du recours hiérarchique, à hauteur de 44 288 euros. Ainsi, contrairement à ce que fait valoir la requérante dans ses écritures, il n'y a plus lieu de prendre en compte les primes à hauteur de 70 989,30 euros, cette somme ayant déjà été admise par l'administration fiscale qui a, finalement, retenu un prix de vente de 2 238 951,88 euros. Par ailleurs, en se bornant à faire valoir que le prix de vente des véhicules devait inclure le prix des accessoires, la société requérante, qui ne produit aucun élément précis relatif aux ventes litigieuses, n'établit pas le montant exact de ces accessoires ni qu'ils n'ont pas déjà été comptabilisés en charge. Dans ces conditions, elle n'est pas fondée à soutenir que le prix de vente retenu par l'administration fiscale et basé, comme cela a été dit, sur ses écritures comptables, aurait été minoré. Il s'ensuit que l'administration fiscale doit être regardée comme établissant que les véhicules constituant le stock de la société requérante, qui avaient été acquis pour une valeur, non contestée, de 4 216 141,82 euros, ont été cédés à un prix minoré.

18. En second lieu, compte tenu de la communauté d'intérêts entre la société Ellipse et les sociétés acquéreuses des véhicules cédés, s'agissant de sociétés liées, l'intention de ces dernières de recevoir et celle de la société requérante d'accorder une libéralité correspondant à la minoration du prix de cession des véhicules est présumée établie. En se bornant à se prévaloir, de façon générale, des caractéristiques du marché des ventes de véhicules neufs et d'occasion et à produire des articles de presse spécialisée, la société Ellipse, qui a cédé son stock à un prix significativement minoré, ne justifie pas que l'appauvrissement qui est résulté de la cession en cause a été décidé dans son intérêt. Par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du caractère anormal de l'acte de cession.

En ce qui concerne les revenus distribués :

19. Eu égard au principe d'indépendance des procédures, la société Ellipse ne peut utilement contester les rehaussements relatifs aux revenus distribués à la société Sud Conseil Méditerranée imposés entre les mains de cette dernière, l'imposition de celle-ci étant une procédure distincte concernant un autre contribuable qu'elle-même.

Sur les frais liés au litige :

20. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, partie perdante au principal, le versement d'une somme à la société Ellipse au titre des frais engagés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La SA Ellipse est déchargée, en droits et pénalités, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er avril 2017 au 31 mars 2018 à concurrence de 120 387,05 euros.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme Ellipse et à l'administratrice générale des finances publiques, directrice de la direction de contrôle fiscal sud-est outre-mer.

Délibéré après l'audience du 26 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Chevalier-Aubert, présidente,

Mme Chevalier, première conseillère,

Mme Kolf, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 octobre 2024.

La rapporteure,

signé

S. Kolf

La présidente,

signé

V. Chevalier-AubertLa greffière,

signé

C. Martin

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation la greffière,