Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2200941

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 22 février 2022, M. et Mme B A, représentés par Me Ciaudo, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2007, à raison des revenus distribués par la société à responsabilité limitée Martinez, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la procédure de vérification de la comptabilité de la SARL Martinez est entachée d'irrégularité dans la mesure où, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscale, l'administration n'a pas suffisamment informé la société des traitements informatiques envisagés sur sa comptabilité ;

- le service n'a pas établi que M. A avait appréhendé les recettes sociales reconstituées ;

- les griefs à l'encontre de la comptabilité ne sont pas étayés ; la comptabilité était régulière de sorte que l'administration fiscale ne pouvait l'écarter ;

- la méthode retenue par l'administration fiscale de reconstitution des recettes n'est pas pertinente dès lors qu'elle ne reflète pas, de façon sincère et loyale, la réalité économique des conditions d'exploitation de l'entreprise ;

- le service présume leur mauvaise foi sans la démontrer et sans la motiver en retenant la majoration de 40%.

Par un mémoire en défense, enregistré le 25 mai 2022, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Zettor,

- et les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (Sarl) Martinez est une société filiale de la holding Sarl Project Developpement, qui a été absorbée par la Sarl Bleu Azur en décembre 2016. M. A est le gérant des trois sociétés. La Sarl Martinez a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2007 à l'issue de laquelle un rehaussement de son résultat fiscal lui a été notifié. Le service a ensuite notifié à M. et Mme A les conséquences financières de cette rectification en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2007, par une proposition de rectification du 1er juin 2010. Leur réclamation en date du 14 janvier 2013 tendant au dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de l'année 2007 a été rejetée le 26 janvier 2022. M. et Mme A demandent au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires, en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

2. En soutenant que la Sarl Martinez n'a pas été informée de son droit de choisir parmi les différentes modalités possibles de traitement informatique et, en particulier, celui d'effectuer ou de faire effectuer les travaux considérés par le vérificateur comme nécessaires aux opérations de vérification, ainsi que la réalisation de copies sur des supports de l'administration et non sur des supports mis par le contribuable à la disposition du vérificateur, les requérants soutiennent que cette irrégularité a entrainé la nullité des redressements auxquels la société a été assujettie et par voie de conséquence, la nullité des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis à la suite de ces redressements. Les requérants ne contestent pas la régularité de la procédure relative à leur imposition personnelle, mais celle relative à la Sarl Martinez. En raison du principe d'indépendance des procédures, les irrégularités de la procédure de vérification de la comptabilité menée à l'égard de la Sarl Martinez en application de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, à les supposer établies, sont sans incidence sur l'imposition personnelle de M. et Mme A.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :

S'agissant de l'appréhension des revenus distribués :

3. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () ". Par ailleurs, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () / c. Les rémunérations et avantages occultes () ". En cas de refus des rehaussements par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé.

4. M. et Mme A contestent l'analyse de l'administration qui a considéré que la somme de 123 395 euros, correspondant à des omissions de recettes au titre de l'année 2017 par la Sarl Martinez, devait être analysée comme une distribution au sens de l'article 111 c du code général des impôts les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

5. Il résulte de l'instruction que M. A a été désigné par la Sarl Martinez comme bénéficiaire de la distribution de 123 395 euros correspondant aux omissions de recettes de l'année 2007. L'expert-comptable de la société, invité à fournir à l'administration toutes indications sur les bénéficiaires de l'excédent de distributions, a en effet désigné, par une réponse en date du 3 février 2010, M. A comme le bénéficiaire de ces distributions précisant que cette désignation s'est opérée à la seule fin d'éviter à la société Martinez l'application de l'amende de 100% visée à l'article 1759 du code général des impôts. Il n'est pas contesté que M. A, gérant et associé de la Sarl Martinez, a mandaté l'expert-comptable pour représenter la Sarl Martinez. M. A détient 30% de la société Martinez ; son épouse détient 30% du capital social de la Sarl Project development, société mère de la Sarl Martinez. La société mère détient elle-même 624 parts des 625 parts que compte la Sarl Martinez. M. A est gérant et associé dans les deux sociétés et détient indirectement la majorité de la Sarl Martinez. Il est signataire des déclarations de la Sarl Martinez à l'impôt sur les sociétés, détient le pouvoir économique d'intervenir dans le fonctionnement de l'entreprise et dispose également de la signature sociale et des comptes bancaires de la société. Il négocie les contrats commerciaux, discute des réductions de prix accordées aux clients professionnels, détermine la politique des prix de vente des produits, vérifie et contrôle les recettes. Dans ces conditions, l'administration apporte la preuve qui lui incombe que M. A, désigné comme le bénéficiaire des distributions, disposait seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la Sarl Martinez au cours de la période contrôlée et qu'il doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire pendant les périodes en litige et, le seul à avoir appréhendé les revenus distribués par la société Martinez.

S'agissant de la régularité et le caractère probant de la comptabilité :

Quant à la charge de la preuve :

6. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ".

Quant au rejet de la comptabilité :

7. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration () ". Aux termes du IV de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements ". Aux termes de l'article L. 47 A du même livre, dans sa version applicable au présent litige : " I.- Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. / () / II.- En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / () / c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n'en conserve pas de double. L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. / () ". Aux termes de l'article 47 A-1 de ce livre : " I. Les copies mentionnées au I et aux b et c du II de l'article L. 47 A présentent des fichiers à plat, à organisation séquentielle et structure zonée remplissant les critères suivants : () ". Enfin, aux termes de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales : " I. - Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis () ".

8. Pour écarter la comptabilité de la société Martinez, au titre de l'exercice clos de l'année 2007, comme dépourvue de caractère probant, le service a, tout d'abord, relevé que le système d'enregistrement des ventes était sommaire. Il a également constaté des anomalies liées à l'absence d'une justification détaillée des recettes déclarées du fait que les caisses ne comptaient que 12 produits avec des libellés génériques sans précision quant à la nature des produits vendus dans chacune des catégories. De même, il a été relevé l'absence de détail des achats de marchandises réalisés auprès d'une société sœur au sein du groupe. Les factures d'achat qui ne font pas apparaître la dénomination des biens vendus et ne permettent pas de faire de rapprochement entre les ventes, les achats et les stocks. Le service a relevé l'absence de justification des achats de boissons auprès de la société sœur, l'absence du relevé des stocks de marchandises au 31 décembre 2006, une comptabilité informatisée non archivée sur support magnétique et l'absence de conservation des pièces justificatives de recettes sur support informatisé. La pièce produite comme étant un rapport d'expert présentant l'organisation informatique de la société et l'allégation selon laquelle le service n'a pas suffisamment précisé sa demande concernant le détail des recettes ne permet pas de remettre en cause les éléments relevés durant le contrôle effectué au sein de la Sarl Martinez. Il résulte de l'ensemble de ces incohérences, anomalies et lacunes que l'administration fiscale apporte la preuve du caractère non probant et insincère de la comptabilité de la société Martinez, et qu'elle, à bon droit, rejeté sa comptabilité pour l'exercice clos à l'année 2007.

Quant à la méthode de reconstitution des recettes :

9. En cas de reconstitution du chiffre d'affaires, il appartient au contribuable de prouver l'exagération de l'évaluation retenue, soit en établissant que cette méthode est radicalement viciée dans son principe, ce qui justifie alors la décharge de l'imposition, soit en démontrant que cette méthode est excessivement sommaire et aboutit sur certains points et pour un certain montant à une imposition excessive, le cas échéant en soumettant au juge une nouvelle méthode permettant de déterminer le chiffre d'affaire avec une meilleure précision.

10. M. et Mme A soutiennent que la méthode de reconstitution retenue par l'administration serait radicalement viciée aux motifs que le chiffre d'affaires déclaré est sensiblement égal à celui qui a été reconstitué, que les tableaux de reconstitution des recettes sont erronés et que des échantillons réalisés sur trois mois, en novembre, décembre 2010 et janvier 2011, permettent de retenir un taux de perte de 12% au lieu des 5% retenus pour la reconstitution des recettes.

11. L'administration a utilisé la méthode dite " des farines " en se fondant sur les quantités d'achat de farine servant à la fabrication notamment du pain blanc et des pains spéciaux. Il résulte de l'instruction que le service a reconstitué les recettes de la Sarl Martinez sur la base des données communiquées par son fournisseur de farine dans la mesure où la Sarl ne disposait d'aucun relevé des stocks de marchandises au 31 décembre 2016. Il a été tenu compte du fleurage, évalué par la société Martinez elle-même à 3%, précision faite que ce taux est généralement de 2%. Contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A, il ne résulte pas de l'instruction que les tableaux de reconstitution sont erronés, alors même qu'ils présentent effectivement une erreur matérielle dans les quantités retenues de farine pour l'élaboration des pains blancs et des pains spéciaux, en 2007. Cette erreur n'a pas affectée la détermination des recettes constituées pour l'année en litige, dès lors que cette donnée n'a pas été utilisée pour déterminer les quantités retenues. De même, le chiffre d'affaires de 477 638 euros que les requérants proposent de retenir en lieu et place du chiffre d'affaires reconstitué par l'administration ne repose sur aucun élément précis, les requérants n'apportant aucun justificatif à l'appui de ce chiffre d'affaires minoré de 19% qu'ils proposent. Le tableau des pertes réalisé sur trois mois sans apporter aucun détail, ni élément comptable ne permet pas de retenir le taux de pertes de 12% que propose les requérants d'autant que le taux de pertes de 5%, retenu par l'administration fiscale, est celui qui a été communiqué par M. A et l'expert-comptable de la Sarl Martinez, dans une réponse à une demande de renseignements adressée le 4 novembre 2009 à l'administration fiscale. M. et Mme A n'apportent aucun élément de nature à remettre sérieusement en cause la reconstitution de chiffre d'affaires opérée par l'administration sur la base d'une méthode qui n'était ni viciée dans son principe ni excessivement sommaire. Ils ne démontrent dès lors pas le caractère exagéré des bases d'imposition ainsi reconstituées et des rehaussements qui en ont découlé.

Sur les pénalités :

12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ".

13. La pénalité appliquée à M. et Mme A est fondée sur l'article 1758 du code général des impôts en raison des omissions ayant eu pour effet de minorer l'impôt dû. Elle s'élève à 10%. Par suite, le moyen tiré de l'absence de preuve de l'intention délibérée au titre de l'article 1729 du code général des impôts est inopérant.

14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. et Mme A ne peuvent qu'être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que les requérants demandent au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B A et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l'audience du 5 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Chevalier-Aubert, présidente,

Mme Zettor, première conseillère,

Mme Kolf, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 septembre 2024.

La rapporteure,

signé

V. Zettor

La présidente,

signé

V. Chevalier-AubertLa greffière,

signé

M. C

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation, la greffière.