Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2202149

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 2 mai 2022 et le 10 juin 2024, la société anonyme (SA) Ellipse, représentée par Me Isaia, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge totale ou partielle, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes allant du 1er avril 2014 au 31 mars 2015, du 1er avril 2015 au 31 mars 2016 et du 1er avril 2016 au 31 mars 2017 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016 ;

2°) de mettre une somme de 5 000 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que :

- l'administration fiscale a pris une position formelle en vertu des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales concernant l'existence de cause réelle du contrat d'externalisation, qui lui est opposable conformément également au principe de loyauté ;

- elle établit la nécessité de recourir à un contrat d'externalisation et la réalité des prestations rendues par la société Sud Conseil Méditerranée dans ce cadre ;

- trois des ventes de véhicules de démonstration réalisées au titre de l'exercice clos en 2017 ont, par erreur, été considérées comme soumises à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge alors qu'elles ont bien été soumises à la taxe sur le prix total ;

- la taxe sur la valeur ajoutée collectée et non déclarée au titre de la période allant du 1er avril 2016 au 31 mars 2017 a été régularisée et déclarée au titre de la période suivante ;

- la taxe sur la valeur ajoutée déductible acquittée sur les prestations de services intra-groupe doit être admise en compensation sur la taxe sur la valeur ajoutée collectée et non déclarée au titre de la période allant du 1er avril 2016 au 31 mars 2017 ;

- plusieurs factures fournisseurs, pour lesquelles le paiement ne peut être établi, ont toutefois fait l'objet d'avoirs pour un montant de taxe sur la valeur ajoutée total de 24 111,70 euros qu'il convient d'admettre en compensation sous peine d'une double imposition ;

- la majoration de 40 % appliquée aux redressements relatifs au contrat d'externalisation devra être ramenée à 10 % en l'absence de preuve d'une intention délibérée d'éluder l'impôt ;

- la majoration de 40 % appliquée au rappel de taxe sur la valeur ajoutée découlant du rapprochement des chiffres d'affaires et du constat d'une taxe collectée non déclarée n'est pas fondée ;

- la majoration de 40 % appliquée au rappel de taxe sur la valeur ajoutée découlant d'une taxe non collectée sur les cessions de biens immobilisés n'est pas fondée ;

- la majoration de 40 % appliquée au rappel de taxe sur la valeur ajoutée découlant d'une taxe non collectée sur les remises garanties constructeurs n'est pas fondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 28 septembre 2022, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés au soutien de la requête n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Kolf, rapporteure,

- et les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SA Ellipse, qui exerçait une activité de concessionnaire automobile sous l'enseigne " Toyota " et disposait de plusieurs fonds de commerce, a fait l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale a notamment remis en cause la déduction d'une part de la taxe sur la valeur ajoutée, constaté la non déclaration de taxe sur la valeur ajoutée collectée, et refusé la déduction de certaines charges correspondant à des factures émises dans le cadre d'un contrat d'externalisation. Elle a en conséquence mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur au titre des périodes allant du 1er avril 2014 au 31 mars 2015, du 1er avril 2015 au 31 mars 2016 et du 1er avril 2016 au 31 mars 2017 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016. La société requérante demande la décharge de ces impositions, en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ".

3. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions. Toutefois, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Pour être admises en déduction du résultat imposable, les charges doivent être exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise et être appuyées de justifications suffisantes. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée.

4. Il résulte de l'instruction que le service vérificateur a remis en cause la déductibilité de charges de sous-traitance, ou d'externalisation, que la société requérante a comptabilisé au titre des années 2015 et 2016, correspondant à des factures émises par la société Sud Conseil Méditerranée pour des montants totaux de 58 025 et 87 050 euros au titre de chacune de ces deux années. En se bornant à faire valoir que le contrat d'externalisation conclu entre elle et la société Sud Conseil Méditerranée n'est pas dépourvu de cause réelle et sérieuse, ce qui aurait été admis par l'administration fiscale dans une prise de position formelle au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales qui la lierait également en vertu du principe de loyauté, la société Ellipse, qui ne verse que quelques factures éparses dont une seule émise au titre de la période en litige, n'apporte aucun élément de nature à justifier de la réalité et de la matérialité des prestations qui auraient été rendues. Dans ces conditions, le service vérificateur était fondé à remettre en cause la déductibilité des charges litigieuses.

En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déduite et non reversée sur les véhicules de démonstration :

5. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération () ". L'article 205 de l'annexe II à ce code prévoit que : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". L'article 206 de cette annexe ajoute que : " I.- Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission () IV.-1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4 () 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : () 6° Pour les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes, à l'exception de ceux : a. Destinés à être revendus à l'état neuf ; b. Donnés en location ; c. Comportant, outre le siège du conducteur, plus de huit places assises et utilisés par des entreprises pour amener leur personnel sur les lieux du travail ; d. Affectés de façon exclusive à l'enseignement de la conduite ; e. De type tout terrain affectés exclusivement à l'exploitation des remontées mécaniques et des domaines skiables, dans des conditions fixées par décret ; f. Acquis par les entreprises de transports publics de voyageurs et affectés de façon exclusive à la réalisation desdits transports () ".

6. Il résulte de l'instruction que les véhicules de démonstration acquis à l'état neuf par la SA Ellipse, prélevés dans son stock et revendus d'occasion à l'issue de leur période de démonstration, n'étaient destinés ni à être revendus à l'état neuf ni à être donnés en location, et ne sont pas au nombre de ceux, énumérés au 6° du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts, pour lesquels le coefficient d'admission n'est pas nul. Dès lors, la société requérante ne disposait d'aucun droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé le prix d'achat de ces véhicules. C'est donc à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déduite et non reversée.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée non déclarée :

7. En premier lieu, la société requérante ne saurait utilement, à l'encontre du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er avril 2016 au 31 mars 2017 à raison d'une insuffisance de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée collectée, se prévaloir d'une régularisation qu'elle aurait opérée au cours de l'exercice 2018, soit postérieurement à la période en litige, cette régularisation étant sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige. Son moyen ne peut donc qu'être écarté.

8. En deuxième lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable () II. - 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ". Aux termes de l'article 269 du même code : " () 2. La taxe est exigible : () c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits () ".

9. Il résulte de l'instruction que le service vérificateur a constaté, au titre de la période allant du 1er avril 2016 au 31 mars 2017, une taxe sur la valeur ajoutée collectée non déclarée d'un montant de 654 616 euros, dont il a accepté de retrancher un montant de 90 866 euros correspondant à de la taxe sur la valeur ajoutée déductible acquittée sur la fourniture de biens. En se bornant à produire, pour établir qu'un montant de 530 658 euros, correspondant à de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée sur des prestations de service réalisées par des sociétés sœurs, devrait être compensé et déduit de ce rappel de taxe sur la valeur ajoutée, des preuves de virements bancaires postérieurs à la période en litige, la société requérante, qui admet être dans l'impossibilité de verser les factures correspondantes, ne justifie pas avoir effectué ces paiements au titre de la période en litige, ni de la nature et du motif des paiements effectués. Par suite, elle n'est pas fondée à se prévaloir du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante et à solliciter une compensation.

10. En troisième et dernier lieu, en se bornant à produire les factures fournisseurs, la société requérante n'établit pas qu'elle aurait fait l'objet d'une double taxation au titre de la taxe sur la valeur ajoutée collectée. Il s'ensuit que son moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les majorations pour manquement délibéré :

11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Pour établir le manquement délibéré du contribuable, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.

S'agissant du rejet des redressements ayant trait au contrat d'externalisation :

12. L'administration fiscale s'est fondée, pour justifier l'application d'une majoration de 40 %, non seulement sur l'importance et la répétition des rehaussements, mais également sur les circonstances que la société requérante avait passé en déduction des charges de montants totaux de 283 595, 311 932 et 556 830 euros au titre de chaque période vérifiée sans être en mesure de justifier de la réalité des prestations rendues, et sur la circonstance que la société requérante ne pouvait pas ignorer que de telles déductions avaient pour conséquence de minorer son bénéfice. Dans ces conditions, et alors qu'il a été jugé au point 4 du présent jugement que la société requérante ne justifiait pas de la réalité des prestations rendues par la société Sud conseil méditerranée et nonobstant la circonstance que l'administration fiscale aurait, au titre d'une procédure antérieure, confirmé le système de facturation ainsi mis en place, cette dernière doit être regardée comme apportant la preuve de l'intention délibérée de la société requérante d'éluder l'impôt.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée non déclarée découlant du rapprochement des chiffres d'affaires :

13. Pour assortir le rappel de taxe sur la valeur ajoutée dû à un défaut de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée collectée, et régularisée postérieurement à la période en litige, d'une majoration de 40 %, l'administration fiscale s'est fondée sur la récurrence de la pratique de rétention de taxe sur la valeur ajoutée collectée par la société Ellipse, qui était bien comptabilisée comme telle et dont la société ne pouvait ignorer qu'elle était due, et sur la circonstance qu'elle a en l'espèce, procédé à une régularisation postérieure artificielle, ayant neutralisé la somme correspondante par une créance de taxe déduite à tort. Elle a également constaté que la société Ellipse ne lui donnait pas les moyens de contrôler cette régularisation en l'absence de production de la comptabilité ou de tout autre moyen de preuve permettant de justifier des déclarations postérieures. Dans ces conditions, et alors qu'il a été dit au point 9 du présent jugement que la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée dont la société requérante a entendu obtenir la compensation lors de la régularisation n'était pas établie, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de l'intention délibérée d'éluder l'impôt de la société Ellipse.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée non collectée sur la cession de biens immobilisés :

14. L'administration fiscale a constaté, pour établir l'intention délibérée d'éluder l'impôt s'agissant de ce chef de redressement, que la société Ellipse n'avait pas collecté la taxe sur la valeur ajoutée sur la cession, à une société appartenant aux mêmes associés, de biens mobiliers d'investissements, pour un montant de 901 458 euros hors taxes. Elle a en outre constaté que la société acquéreuse était débitrice à son encontre d'une somme de 957 100 euros. Ces circonstances sont de nature, nonobstant leur caractère isolé et le fait qu'une telle opération aurait, ainsi que le fait valoir la requérante, été neutre fiscalement dès lors que la société acquéreuse n'avait pas déduit la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, à caractériser une intention délibérée de la société d'éluder l'impôt et l'administration était fondée à assortir ce rappel d'une majoration de 40 %.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée non collectée et non déclarée sur les services de garanties constructeurs :

15. Pour justifier de l'application d'une majoration de 40 % à ce chef de redressement, l'administration fiscale a relevé que la société requérante avait, au cours des exercices précédents, correctement collecté et déclaré la taxe sur la valeur ajoutée sur les remises concernant les garanties des constructeurs, si bien qu'elle ne pouvait ignorer que de telles opérations étaient imposables à la taxe sur la valeur ajoutée et en a conclu qu'elle avait, avant la fin de l'exercice de son activité le 28 avril 2017, délibérément minoré la taxe sur la valeur ajoutée due au trésor. Dans ces conditions, et alors que la société requérante ne remet pas sérieusement en cause cette analyse en se bornant à se prévaloir du caractère isolé de ce manquement et d'une désorganisation de son service comptable due à la cessation de son activité, l'administration fiscale était fondée à majorer le rappel correspondant de 40 % en application des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts.

16. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la société Ellipse doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SA Ellipse est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme Ellipse et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l'audience du 26 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Chevalier-Aubert, présidente,

Mme Chevalier, première conseillère,

Mme Kolf, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 octobre 2024.

La rapporteure,

signé

S. Kolf

La présidente,

signé

V. Chevalier-AubertLa greffière,

signé

C. Martin

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation la greffière,