Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2202368

Vu la procédure suivante :

Par une requête n°2202368 et un mémoire, enregistrés les 13 mai 2022 et 18 juillet 2024, M. A B, représenté par Me Mundet, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre de l'année 2017 pour un montant total de 6 764 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la proposition de rectification et la réponse aux observations du contribuable sont insuffisamment motivées ;

- il a opté pour le régime réel simplifié concernant l'imposition des revenus qu'il tire de son activité de loueur ;

- l'administration n'apporte pas la preuve que l'activité concernée n'était pas déclarée sous le régime du réel ;

- il est fondé à demander la communication d'une copie de la liasse fiscale 2006 obtenue par les services fiscaux ;

- l'application de la pénalité pour manquement délibéré n'est pas fondée.

Par un mémoire en défense enregistré le 8 septembre 2022, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Les parties ont été informées par un courrier du 4 octobre, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que le jugement était susceptible d'être fondé sur le moyen relevé d'office tiré de la méconnaissance du champ d'application de la loi, en particulier de l'article 50-0 du code général des impôts, dès lors que, M. B ayant réalisé un chiffre d'affaires supérieur à 33 200 euros au titre de l'année 2017, ne pouvait être régulièrement imposé selon le régime déclaratif spécial dit des " micro-BIC "

Des observations en réponse à ce moyen d'ordre public présentées par le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes ont été enregistrées le 8 octobre 2024 et ont été communiquées.

Des observations en réponse à ce moyen d'ordre public présentées pour M. B, aux termes desquelles il demande à bénéficier du régime spécial dit " des micro-BIC " ont été enregistrées le 8 octobre 2024 et ont été communiquées.

Un mémoire présenté par le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes a été enregistré le 9 octobre 2024 et n'a pas été communiqué.

Un mémoire présenté par M. B a été enregistré le 13 novembre 2024 soit postérieurement à la clôture automatique de l'instruction et n'a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Chevalier, première conseillère,

- les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique,

- et les observations de Me Mundet représentant M. B.

Considérant ce qui suit :

1. M. B a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2016 et 2017, à l'issue duquel il s'est notamment vu notifier, selon la procédure contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en raison des loyers provenant des locations meublées qu'il a perçus au titre de l'année 2017. Après avoir formé une réclamation contentieuse qui a été rejetée par l'administration fiscale, M. B demande la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires ainsi mises à sa charge au titre de l'année 2017.

Sur la régularité de la procédure :

2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (). Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ".

3. D'une part, il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. D'autre part, l'exigence de motivation qui s'impose à l'administration dans ses relations avec le contribuable vérifié en application du dernier alinéa de cet article s'apprécie au regard de l'argumentation de celui-ci. Par ailleurs, l'administration n'est tenue de motiver sa réponse aux observations du contribuable que sur les éléments relatifs au bien-fondé des impositions qui lui ont été notifiées. Ainsi, lorsque le contribuable vérifié ne présente pas d'observations concernant un redressement ou que ses observations ne permettent pas d'en critiquer utilement le bien-fondé, dès lors qu'elles se bornent à contester la régularité de la procédure d'imposition, l'absence de réponse de l'administration sur ce point ne le prive pas de la garantie instaurée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales.

4. En ce qui concerne la proposition de rectification du 20 décembre 2019, il résulte de ses termes, qu'elle précise les dispositions légales retenues comme fondement des rappels des impositions en litige, l'impôt concerné, la période d'imposition, le montant des rectifications envisagées et les motifs sur lesquels le service s'est fondé pour procéder aux rectifications contestées. A cet égard, le motif des rehaussements en litige, contrairement à ce que soutient le requérant est précisément exposé en page 11 et résulte d'une insuffisance de déclaration quant aux loyers qu'il a perçus. Dans ces conditions, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la proposition de rectification serait insuffisamment motivée.

5. En ce qui concerne la réponse aux observations celle-ci est également suffisamment motivée alors même que l'administration fait référence à une " une enquête menée auprès du service des impôts compétent ".

Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu :

6. En premier lieu, aux termes de l'article 50-0 du code général des impôts : " 1. Sont soumises au régime défini au présent article pour l'imposition de leurs bénéfices les entreprises dont le chiffre d'affaires hors taxes, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au cours de l'année de référence, n'excède pas, l'année civile précédente ou la pénultième année : / 1° 170 000 € s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement, à l'exclusion de la location directe ou indirecte de locaux d'habitation meublés ou destinés à être loués meublés, autres que ceux mentionnés aux 2° et 3° du III de l'article 1407 ; / 2° 70 000 € s'il s'agit d'autres entreprises ".

7. Les dispositions de l'article 50-0 du code général des impôts résultent de la loi de finances pour 2018 du 30 décembre 2017 qui sont entrées en vigueur le 1er janvier 2018. Elles sont inapplicables aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2017 de sorte qu'en fondant les rectifications sur ces dispositions, l'administration fiscale a méconnu le champ d'application ratione temporis de cet article.

8. Toutefois, l'administration fiscale doit être regardée, dans les observations enregistrées le 8 octobre 2024 en réponse au moyen d'ordre public soulevé par le tribunal, comme sollicitant une demande substitution de base légale, afin de substituer aux dispositions précitées, celles du même article du code général des impôts dans leur version en vigueur au titre de l'année en litige selon lesquelles : " 1. Sont soumises au régime défini au présent article pour l'imposition de leurs bénéfices les entreprises dont le chiffre d'affaires hors taxes, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au cours de l'année de référence, respecte les limites mentionnées au 1° du I de l'article 293 B, s'il s'agit d'entreprises relevant de la première catégorie définie au dernier alinéa du présent 1, ou les limites mentionnées au 2° du même I, s'il s'agit d'entreprises relevant de la deuxième catégorie. () / Le régime défini au présent article continue de s'appliquer jusqu'au 31 décembre de l'année au cours de laquelle le chiffre d'affaires hors taxes dépasse le montant mentionné au b du 1° du I de l'article 293 B, s'il s'agit d'entreprises relevant de la première catégorie définie au dernier alinéa du présent 1, ou le montant mentionné au b du 2° du même I, s'il s'agit d'entreprises relevant de la deuxième catégorie / 4. Les entreprises placées dans le champ d'application du présent article ou soumises au titre de l'année 1998 à un régime forfaitaire d'imposition peuvent opter pour un régime réel d'imposition. Cette option doit être exercée avant le 1er février de la première année au titre de laquelle le contribuable souhaite bénéficier de ce régime () ". Plus précisément elle fait valoir que si, en application de l'article 293 B du même code, dans sa rédaction applicable à l'année 2017, les limites de chiffre d'affaires applicables aux entreprises relevant de la deuxième catégorie définie au dernier alinéa du 1 de l'article 50-0 du code général des impôts s'élèvent à 33 200 euros, le 5ème alinéa de cet article permet d'appliquer le régime des micro-BIC à l'année en litige dès lors que le chiffre d'affaires de l'année civile précédente est inférieur à la limite fixée par l'article 293 B.

9. L'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier une imposition par un nouveau fondement juridique, à la condition qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi.

10. En l'espèce, il est constant que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu proviennent de recettes perçues par M. B en raison de la location de logements meublés dont il est propriétaire.

11. Il résulte de l'instruction que l'activité de M. B a généré un chiffre d'affaires de 35 789 euros au titre de l'exercice clos en 2017, excédant le seuil de 33 200 euros prévu au b du I de l'article 293 B du code général des impôts permettant l'application du régime d'assujettissement spécial des micro-BIC. Toutefois, il résulte des dispositions du cinquième alinéa du 1 de l'article 50-0 du code général des impôts et du b. du 2. du même article, dans leur version applicable au titre de l'année 2017, que le régime des micro-BIC, appliqué par le service concernant le chiffre d'affaires de l'année 2016, devait continuer à lui être appliqué jusqu'au 31 décembre de l'année au cours de laquelle son chiffre d'affaires hors taxes a dépassé le montant mentionné au b du 1° du I de l'article 293 B, soit jusqu'au 31 décembre 2017, et qu'il n'était exclu de ce régime qu'à compter du 1er janvier de l'année suivant, soit le 1er janvier de l'année 2018.

12. M. B soutient qu'il relève du régime réel d'imposition dès lors que les déclarations 2031 déposées au titre des années 2006 à 2009 par une société ayant pour numéro de siret 48085752300017 mentionnaient qu'elle optait pour ce régime et qu'ainsi l'absence de renonciation à cette option et celle-ci se renouvelant tacitement, les revenus tirés de la location relèvent par conséquent, toujours de ce régime d'imposition au titre de l'année en litige. Toutefois, les documents produits et notamment la liasse fiscale déposée au titre de 2006 qui est la seule produite dans son intégralité ne permettent pas de s'assurer que les revenus objet des rectifications en litige proviennent des logements mis en location par M. B dans le cadre de l'activité enregistrée sous le numéro de siret qu'il mentionne. Dans ces conditions, et alors qu'aux termes des observations présentées en réponse au moyen d'ordre public soulevé par le tribunal, il demande à bénéficier du régime spécial des micro-BIC, M. B n'apporte pas la preuve qui lui incombe de ce qu'il a régulièrement opté pour le régime réel d'imposition.

13. Dans ces conditions, la demande de substitution de base légale présentée par l'administration fiscale qui ne prive le requérant d'aucune garantie doit être accueillie. Alors que M. B n'établit pas, par ailleurs, avoir déclaré les revenus en litige, c'est à bon droit que l'administration fiscale les a imposés selon le régime spécial des micro-BIC.

14. En second lieu, si M. B sollicite la communication d'une copie de la liasse fiscale 2006 obtenue par les services fiscaux, il résulte de l'instruction que celle-ci lui a été communiquée. En tout état de cause, cette communication est sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige.

Sur le bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré :

15. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir un tel manquement, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt.

16. L'administration fait valoir, dans la proposition de rectification, que l'intéressé n'a procédé à aucune déclaration des loyers perçus et qu'il ne pouvait les ignorer et qu'au regard de leur montant et de leur intitulé, leur omission conduisait à réduire sensiblement le montant de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux dont il était redevable. Ce faisant, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré assortissant les rectifications en litige.

Sur les frais liés au litige :

17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. B la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l'audience du 14 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Chevalier-Aubert, présidente,

Mme Zettor, première conseillère,

Mme Chevalier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 décembre 2024.

La rapporteure,

signé

C. Chevalier

La présidente,

signé

V. Chevalier-AubertLa greffière,

signé

V. Suner

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation la greffière,