Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2204222

Vu les procédures suivantes :

I. - Par une requête et des mémoires enregistrés sous le numéro 2204222, les 31 août, 17 novembre 2022, 7 août 2023 et 20 mars 2024, M. B A, représenté par Me Dubois, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge et des cotisations de retenue à la source mises à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2013 au 30 juin 2017 pour un montant total de 561 759 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 15 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la décision rejetant sa réclamation est entachée d'incompétence ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- la procédure d'imposition mise en œuvre par le service est irrégulière dès lors que les impositions exigées ne pouvaient être établies par la voie de la taxation d'office ;

- à titre principal, la location de la villa n'est pas assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée dès lors que les prestations offertes dans ce cadre ne sont pas similaires à celles proposées par des établissements à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle ;

- le droit de la reprise de l'administration concernant la période au titre de l'année 2013 est prescrit ;

- à titre subsidiaire, en refusant d'imputer sur la taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de la période couvrant les années 2013 et 2014 la taxe sur la valeur ajoutée déductible, le service a méconnu le principe de proportionnalité garanti par la cour de justice de l'Union européenne ;

- il est fondé à demander l'imputation sur la taxe sur la valeur ajoutée collectée de la taxe sur la valeur ajoutée déductible au titre de cette période conduisant à un crédit de taxe sur la valeur ajoutée à son profit d'un montant de 128 880 euros au titre de l'année 2013 et de 113 056 euros au titre de l'année 2014 ;

- il est fondé à demander le remboursement de ces crédits de taxe sur la valeur ajoutée lequel devra être assorti des intérêts au taux légal à compter du 1er janvier de chacune des années suivant celle au cours de laquelle ce crédit était dû ;

- les charges comptabilisées pour la période du 1er janvier 2013 au 21 mars 2013 doivent être admises en déduction de ses bénéfices industriels et commerciaux ;

- les cotisations de retenue à la source des paiements réalisés au profit des sous-traitants au titre des années 2015 et 2016 ne sont pas fondées dès lors qu'il s'est d'ores et déjà acquitté des obligations légales et fiscales lui incombant ;

- l'application de la majoration de 80% pour activité occulte n'est pas fondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 18 janvier 2023, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas soulevés.

Par courrier du 30 octobre 2024, les parties ont été informées que le jugement à intervenir était susceptible de se fonder, pour statuer sur les conclusions aux fins de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée présentées par M. A, sur l'interprétation des dispositions de l'article 261 D du code général des impôts issue de l'avis contentieux n° 471877 du 5 juillet 2023 du Conseil d'Etat et selon laquelle il appartient à l'administration, sous le contrôle du juge de l'impôt, d'apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l'hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières.

II. - Par une requête et des mémoires enregistrés sous le numéro 2401023, les 22 février, 20 mars et 28 novembre 2024, M. B A, représenté par Me Dubois, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 pour un montant total de 160 220 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 15 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la décision rejetant sa réclamation est entachée d'incompétence ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- la procédure d'imposition mise en œuvre par le service est irrégulière les impositions exigées ne pouvaient être établies par la voie de la taxation d'office ;

- la location de la villa n'est pas assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée dès lors que les prestations offertes dans ce cadre ne sont pas similaires à celles proposées par des établissements à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle.

Par un mémoire en défense enregistré le 17 juillet 2024, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Par courrier du 30 octobre 2024, les parties ont été informées que le jugement à intervenir était susceptible de se fonder sur l'interprétation des dispositions de l'article 261 D du code général des impôts issue de l'avis contentieux n° 471877 du 5 juillet 2023 du Conseil d'Etat et selon laquelle il appartient à l'administration, sous le contrôle du juge de l'impôt, d'apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l'hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l'avis contentieux du Conseil d'Etat du 5 juillet 2023, n° 471877 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique du 9 janvier 2025 :

- le rapport de Mme Chevalier, rapporteure,

- les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique,

- et les observations de Me Dubois, représentant M. A.

Considérant ce qui suit :

1. M. A, résident britannique, qui est propriétaire depuis le 5 juillet 2005 d'une villa située à Cannes a fait l'objet de deux procédures de vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 30 juin 2017 et sur la période allant du 1er juillet 2017 au 31 décembre 2019. A l'issue de ces procédures, le service a considéré qu'il exerçait une activité de location meublée avec prestations para hôtelière et lui a notifié, selon la procédure de taxation d'office des rappels de taxe sur la valeur ajoutée concernant la période au titre des années 2013 à 2016 et la période couvrant les années 2017 à 2019 et, selon la procédure de rectification contradictoire, des cotisations de retenue à la source au titre des années 2015 et 2016. M. A demande la décharge des impositions ainsi mises à sa charge ainsi que des pénalités et intérêts y afférents.

Sur la jonction :

2. Les requêtes n°s 2204222 et 2401023 formées par le même requérant, présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a donc lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

3. En premier lieu, les vices qui entachent la décision de l'administration statuant sur la réclamation préalable du contribuable sont sans influence sur la régularité et le bien-fondé des impositions contestées. Dès lors, le moyen tiré de l'incompétence de l'auteur de la décision rejetant la réclamation préalable de M. A est inopérant et ne peut qu'être écarté.

4. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.

5. La proposition de rectification du 6 août 2018 notifiée à M. A comportait les éléments exigés par les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, notamment les rehaussements envisagés par catégorie d'imposition, les motifs de fait et de droit pour chacun des rehaussements, et le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de cotisations de retenue à la source litigieux, permettant ainsi au contribuable de formuler ses observations de façon utile. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

En ce qui concerne le bien fondé des cotisations supplémentaires en litige :

6. En premier lieu, aux termes de l'article 261 D de ce code : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : () 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation. Toutefois, l'exonération ne s'applique pas : () b. Aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l'hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle ". Ces dispositions ont pour effet d'inclure dans le champ de l'exonération, toute mise à disposition d'un local meublé qui n'est pas assortie de l'offre, par l'exploitant, d'au moins trois des quatre services que constituent la fourniture du petit-déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture du linge de maison et la réception de la clientèle. Elles sont ainsi susceptibles d'entraîner l'exonération de locations de logements meublés, au seul motif que deux de ces prestations accessoires ne sont pas offertes à la clientèle dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers, alors que le cumul de trois de ces quatre prestations n'apparaît pas systématiquement indispensable pour que de telles locations puissent, selon le contexte dans lequel elles sont proposées, être regardées comme se trouvant en concurrence avec le secteur hôtelier. Par suite, le b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts est incompatible avec les objectifs de l'article 135 de la directive du 28 novembre 2006 en tant qu'il subordonne la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée des activités de mise à disposition d'un local meublé ou garni à la condition que soient proposées au moins trois des quatre prestations accessoires qu'il énumère, dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers. En revanche, ces dispositions demeurent compatibles avec les objectifs dudit article, en tant qu'elles excluent de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. Il appartient à l'administration, sous le contrôle du juge de l'impôt, d'apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l'hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. Enfin, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.

7. Il résulte de l'instruction, que M. A a, aux termes d'un mandat exclusif consenti au titre de la période vérifié, confié la villa dénommée " Alang " dont il est propriétaire, à la société Beauchamps Estates, afin que cette dernière recherche des locataires pour des locations saisonnières. Sur la période vérifiée, cette propriété d'une capacité maximale d'hébergement de 16 personnes n'était pas proposée en location à la nuitée, mais seulement par période de plusieurs jours, à la semaine ou au mois. A cet égard, les contrats de locations produits établissent que les durées de location allaient de sept nuitées à un an. En outre, il résulte de l'instruction et n'est pas contesté, que la société mandataire ne propose pas la location de chambres au sein de la villa, mais uniquement la villa dans son ensemble laquelle, disposant d'une surface de 1 600m2, est composée de 8 chambres, de deux piscines, d'un spa, d'une salle de cinéma et d'un jardin de 2 250 m². S'il est constant par ailleurs, que la location incluait des prestations de ménages et la fourniture de linge de maison, il résulte de l'instruction, contrairement à ce que fait valoir l'administration fiscale en défense, que la prestation liée à la présence d'un chef et d'une hôtesse pour la réalisation de trois repas par jour dont le petit déjeuner, n'était pas prévue dans tous les contrats de location et notamment pas ceux pour lesquels la durée de location était la plus longue. A supposer même qu'un service de petit déjeuner ait été proposé, cet élément ne permet pas, compte tenu de la longue durée de ces locations, sans commune mesure avec les prestations d'hébergement généralement pratiquées par les hôtels, de l'impossibilité qui s'en infère, de réserver la villa à la nuitée et de l'obligation de la louer dans son intégralité, de considérer que M. A, par la location de son bien se trouvait en situation de concurrence potentielle avec les établissements hôteliers. Dès lors, c'est à tort que le service a considéré que son activité de location de logements meublés était assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions précitées. Par suite, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes vérifiées, M. A est fondé à en demander la décharge, ensemble celle des intérêts de retard et concernant la période couvrant les années 2013 à 2016, de la pénalité de 80% pour activité occulte correspondants.

8. En deuxième lieu, la circonstance que les charges comptabilisées pour la période du 1er janvier 2013 au 21 mars 2013 auraient dû être admises en déduction des bénéfices industriels et commerciaux tirés de son activité de location de logements meublés est sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige. Par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a refusé d'admettre ces frais en déduction.

9. En troisième et dernier lieu, aux termes de l'article 182 B du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : " I. Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente : / a. Les sommes versées en rémunération d'une activité déployée en France dans l'exercice de l'une des professions mentionnées à l'article 92 / b. Les produits définis à l'article 92 et perçus par les inventeurs ou au titre de droits d'auteur, ceux perçus par les obtenteurs de nouvelles variétés végétales au sens des articles L. 623-1 à L. 623-35 du code de la propriété intellectuelle ainsi que tous produits tirés de la propriété industrielle ou commerciale et de droits assimilés ; / c. Les sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France. / d. Les sommes, y compris les salaires, correspondant à des prestations sportives fournies ou utilisées en France, nonobstant les dispositions de l'article 182 A ; "

10. Il n'est pas contesté que, pour les besoins de son activité de location de logements meublés, M. A a recouru à des prestataires extérieurs ayant la qualité de menuisier, de décorateur, d'ouvrier, de personnel de maison, d'agent de sécurité, d'entretien ou encore de plombier qui ne disposaient pas d'une installation professionnelle permanente en France, à qui il a versé, en contrepartie des services fournis, une rémunération d'un montant total de 217 389.05 euros au titre de l'année 2015 et de 190 308,31 euros au titre de l'année 2016. M. A soutient qu'il s'est acquitté de ses obligations fiscales au Royaume-Uni et que ces sommes ont d'ores et déjà été imposées. Toutefois, cette circonstance qui ne saurait être regardée comme établie par la seule production d'une déclaration de paiement concernant les années 2015 et 2016 de l'un de ses sous-traitants et d'une attestation de son expert-comptable certifiant que les rémunérations qui lui ont été versées ont été imposées, est sans incidence sur l'imposition de ces rémunérations en France, ces dispositions ne prévoyant pas une exonération dans une telle hypothèse. Ces rémunérations entrant dans le champ d'application du c) de l'article 182 B du code général des impôts étaient en conséquence passibles, en application de la législation nationale, de la retenue à la source prévue par ce texte.

11. Il résulte ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations de retenues à la source mises à sa charge au titre des années 2015 et 2016.

Sur les frais liés au litige :

12. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 400 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : M. A est déchargé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période couvrant les années 2013 à 2016, de la pénalité pour activité occulte de 80%, et des intérêts de retard correspondants pour un montant total de 319 263 euros.

Article 2 : M. A est déchargé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 et des pénalités et intérêts de retard correspondants pour un montant total de 160 220 euros.

Article 3 : Il est mis à la charge de l'Etat une somme de 2 400 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l'audience du 9 janvier 2025, à laquelle siégeaient :

M. Taormina, président,

Mme Zettor, première conseillère,

Mme Chevalier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 janvier 2025.

La rapporteure,

signé

C. Chevalier

Le président,

signé

G. TaorminaLa greffière,

signé

C. Sussen

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation la greffière,

N°s 2204222 - 2401023