Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 21 novembre 2024 et 19 mai 2025, M. B... A... représenté par Mes Ginter et Chartier doit être regardé comme demandant au tribunal :
1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre de l’année 2015, résultant de la reprise partielle de la réduction d’impôt sur le revenu dont il a bénéficié sur le fondement de l’article 199 undecies B du code général des impôts ;
2°) de saisir, le cas échéant, le Conseil d’Etat d’une demande d’avis en application de l’article L. 113-1 du code de justice administrative ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la proposition de rectification du 13 décembre 2021, insuffisamment motivée, n’a pu interrompre le délai général de reprise de l’administration de six ans, fixé par l’article L. 186 du livre des procédures fiscales, applicable au présent litige puisque le fait générateur de l’avantage fiscal en cause a pour date le 31 décembre 2015 ;
- elle est insuffisamment motivée au regard des prescriptions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, en ce qu’elle ne lui a pas permis d’engager une discussion contradictoire avec l’administration et de formuler des observations utiles dès lors qu’il est étranger à la procédure de retrait de l’agrément prévue à l’article 1649 nonies A du code général des impôts ;
- elle est insuffisamment motivée en ce qu’elle ne peut se fonder sur un motif tenant à un retrait d’agrément purement hypothétique, dont il n’a pas pu nécessairement connaître les motifs au stade de la procédure de rectification, puisque le retrait n’était pas encore intervenu, ce qui d’ailleurs est illustré par le fait qu’au stade de la réponse aux observations du contribuable, l’administration a limité la reprise à 50% de l’avantage ;
- la déchéance de l’avantage fiscal ne pouvait être prononcée antérieurement au retrait de l’agrément dès lors que les termes de l’article 1649 nonies A du code général des impôts impliquent que le rappel d’un avantage fiscal subordonné à un agrément ministériel, comme en l’espèce s’agissant de la réduction d’impôt prévue à l’article 199 undecies B, ne peut être remis en cause que dans la suite du retrait de cet agrément ; d’ailleurs, le retrait d’agrément ne peut être contesté que par la voie du recours pour excès de pouvoir ou par celle de l’exception d’illégalité ; en tout état de cause, un service régional ne peut anticiper une décision ministérielle de retrait d’agrément ;
- sur le terrain de l’interprétation administrative de la loi fiscale, il est fondé à se prévaloir des instructions référencées BOI-CF-IOR-10-40, n°40 et BOI-SJ-AGR-10- n° 280 et 290, publiées le 12 septembre 2012 ;
- les questions de droit posées par le présent litige remplissent les conditions énoncées à l’article L. 111-3 du code de justice administrative pour que le dossier soit transmis au Conseil d’Etat.
Par deux mémoires en défense enregistrés les 16 mai 2025 et 19 juin 2025, le directeur de la direction du contrôle fiscal sud-est outre-mer conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 2 juillet 2025, la clôture de l’instruction a été fixée au 21 juillet 2025.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Lebon,
- les conclusions de M. Felsenheld, rapporteur public,
- et les observations de Me Ginter représentant le contribuable,
- la direction du contrôle fiscal sud-est outre-mer n’étant ni présente, ni représentée.
Une note en délibéré, enregistrée le 29 octobre 2025, a été présentée pour le contribuable et n’a pas été communiquée.
Considérant ce qui suit :
En sa qualité d’actionnaire de la société par actions simplifiée (SAS) Port de Longoni, M. B... A... a bénéficié au titre de l’année 2015, d’une réduction d’impôt sur le revenu sur le fondement de l’article 199 undecies B du code général des impôts à hauteur de 27 000 euros. Le bénéfice de cette réduction était subordonné à la délivrance d’un agrément du ministre du budget dans les conditions prévues à l’article 217 undecies III-1 du code général des impôts, qui a été délivré à la SAS Port de Longoni le 2 décembre 2015. Par courrier du 1er décembre 2021 la SAS Port de Longoni a toutefois été informée de ce que le ministre envisageait de retirer cet agrément. Par une proposition de rectification du 13 décembre 2021, M. A... a été informé par la direction spécialisée de contrôle fiscal (DIRCOFI) sud-est outre-mer que le service envisageait de retirer l’agrément et en conséquence de remettre en cause la réduction d’impôt dont il avait bénéficié au titre de l’impôt sur le revenu de l’année 2015. Par courrier du 10 février 2022 reçu le 18 février 2022, M. A... a répondu à cette proposition de rectification. Dans sa réponse aux observations du contribuable du 6 décembre 2023, le service a maintenu sa position de principe. Par une décision intervenue le 30 mars 2023, le ministre du budget a prononcé le retrait de l’agrément mais limité les conséquences financières de ce retrait d’agrément à la moitié de la réduction d’impôt initialement obtenue, en application des dispositions de l’article 1649 nonies A du code général des impôts. Le service a donc fait part au contribuable des nouvelles conséquences financières qui résultaient pour lui de cette procédure, soit un rappel en droits et pénalités de 17 118 euros. Par un courrier du 4 janvier 2024, M. A... a formulé des observations. Ce rappel d’imposition a été mis en recouvrement le 30 juin 2024. Par deux courriers du 16 juillet 2024, le requérant a adressé au service des impositions des particuliers et au pôle de recouvrement spécialisé de Saint-Denis de La Réunion une réclamation par laquelle il sollicitait le dégrèvement des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu ainsi mises à sa charge, assorti du sursis de paiement prévu par l’article L. 277 du livre des procédures fiscales. Par une décision du 8 octobre 2024, la direction du contrôle fiscal sud-est outre-mer a rejeté cette réclamation. Par la présente requête, M. A... demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre de l’année 2015, résultant de la reprise partielle de la réduction d’impôt sur le revenu dont il a bénéficié sur le fondement de l’article 199 undecies B du code général des impôts, pour un montant de 17 118 euros.
Sur les conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :
En premier lieu, d’une part, aux termes de l’article L. 186 du livre des procédures fiscales : « lorsqu'il n'est pas expressément prévu de délai de prescription plus court ou plus long, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à l'expiration de la sixième année suivant celle du fait générateur de l'impôt. ». Aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun ».
Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition (…). ».
Il résulte de ces dispositions combinées que pour produire un effet interruptif de prescription en application de ces dispositions, une proposition de rectification de l'administration doit indiquer au contribuable les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Les motifs doivent être suffisamment explicites pour permettre au contribuable d’engager une discussion contradictoire avec l’administration et de présenter utilement ses observations. La régularité d'une motivation ne dépend pas du bien-fondé des motifs.
D’autre part, aux termes de l’article 199 undecies B du code général des impôts, « I. – Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (….) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34.. (…) / La réduction d'impôt prévue au présent I s'applique, dans les conditions prévues au vingt-sixième alinéa, aux investissements réalisés, par une société soumise de plein droit à l'impôt sur les sociétés dont les actions sont détenues intégralement et directement par des contribuables, personnes physiques, domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société. L'application de cette disposition est subordonnée au respect des conditions suivantes :/ 1° Les investissements ont reçu un agrément préalable du ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies (…) ». Aux termes du III de l’article 217 undecies dans sa version applicable à la date de l’agrément en cause « III. - 1. Pour ouvrir droit à déduction, les investissements mentionnés au I réalisés dans les secteurs des transports, de la navigation de plaisance, de l'agriculture, de la pêche maritime et de l'aquaculture, de l'industrie charbonnière et de la sidérurgie, de la construction navale, des fibres synthétiques, de l'industrie automobile, ou concernant la rénovation et la réhabilitation d'hôtel, de résidence de tourisme et de village de vacances classés ou des entreprises en difficultés, ou qui sont nécessaires à l'exploitation d'une concession de service public local à caractère industriel et commercial doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget, après avis du ministre chargé de l'outre-mer. (…) ».
Les dispositions précitées du code général des impôts, qui conditionnent le retrait d’agrément à l’inexécution des engagements souscrits en vue de l’obtenir, impliquent nécessairement que la possibilité de procéder à ce retrait n’est enfermée dans aucun délai particulier courant à compter de la date de l’agrément, alors même qu’elles ne dispensent pas l'administration du respect du délai général de reprise de l'article L. 186 du livre des procédures fiscales en ce qui concerne les conséquences tirées des retraits d'agrément sur le montant des impositions dues par les contribuables.
Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 13 décembre 2021 adressée au requérant mentionne le fondement légal de la rectification, l’article 1649 nonies A du code général des impôts, indique que la rectification porte sur la réduction d’impôt sur le revenu acquise, au titre de l’année 2015, sur le fondement de l’article 199 undecies B du code général des impôts, détaille le montant de la rectification en droits, majorations et intérêts de retard, et expose explicitement le motif de la rectification envisagée dans les termes suivants : « l’inexécution et le non-respect d’engagements et de conditions auxquels était conditionné le maintien du bénéfice de l’agrément conduisent à envisager le retrait de l’agrément délivré à la SAS Port de Longoni ». Ce motif est encore explicité et annexé à la proposition de rectification constituée du courrier adressé le 1er décembre 2021 à la SAS du Port de Longoni par le bureau de l’administration centrale en charge des procédures d’agrément, dans lequel sont exposées les raisons pour lesquelles le retrait de l’agrément était envisagé. Dans ces conditions, si le requérant fait valoir qu’il était étranger à la procédure de retrait de l’agrément, cette circonstance n’a aucune incidence sur les observations qu’il a ainsi été mis en mesure de présenter et qu’il a d’ailleurs formulées avant le retrait de l’agrément intervenu le 30 mars 2023 mais également après la réponse aux observations du contribuable, à laquelle une copie de la décision de retrait était jointe, et qui était fondée sur la même base légale. A cet égard, le requérant ne peut davantage utilement soutenir que la proposition de rectification était insuffisamment motivée en ce qu’elle aurait été fondée sur un motif éventuel auquel se serait substitué un nouveau motif au stade de la réponse aux observations du contribuable, alors qu’à chaque stade de la procédure de rectification, la base légale est restée identique comme étant celle de l’article 1649 nonies A du code général des impôts.
Il résulte de ce qui a été exposé au point précédent que la proposition de rectification du 13 décembre 2021 était régulièrement et suffisamment motivée au regard des prescriptions de l’article L. 57 et, par suite, contrairement à ce qu’il est soutenu, de nature à interrompre la prescription pour l’année en cause en matière d’impôt sur le revenu. Le moyen tiré de ce que la prescription devait être regardée comme acquise au 31 décembre 2021 doit donc être écarté.
En second lieu, aux termes de l’article 1649 nonies A du code général des impôts : « 1. L'inexécution des engagements souscrits en vue d'obtenir un agrément administratif ou le non-respect des conditions auxquelles l'octroi de ce dernier a été subordonné entraîne le retrait de l'agrément, la déchéance des avantages fiscaux qui y sont attachés et l'exigibilité des impositions non acquittées du fait de celui-ci assorties de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727, décompté de la date à laquelle ces impôts auraient dû être acquittés. Par dérogation aux dispositions ci-dessus, le ministre chargé du budget est autorisé à limiter les effets de la déchéance à une fraction des avantages obtenus du fait de l'agrément ».
S’il résulte des dispositions précitées au point 9 que l’agrément doit nécessairement être retiré préalablement à la déchéance des avantages fiscaux qui y sont attachés, la seule notification d’une proposition de rectification, qui se borne à faire connaître au contribuable la nature et les motifs des rectifications envisagées, en l’invitant, en même temps à faire parvenir son acceptation ou ses observations, n’emporte pas, par elle-même, déchéance des avantages fiscaux.
Par suite, la circonstance qu’à la date à laquelle la proposition de rectification a été adressée au contribuable, le retrait de l’agrément délivré à la SAS Port de Longoni le 2 décembre 2015, en définitive prononcé le 30 mars 2023, était seulement envisagé est sans incidence sur le bienfondé des impositions supplémentaires découlant de l’application des dispositions de l’article 1649 nonies A du code général des impôts. Sont également sans incidence sur le bienfondé des dites impositions supplémentaires, la circonstance que le retrait d’agrément ne puisse être contesté que par la voie du recours pour excès de pouvoir ou par celle de l’exception d’illégalité ainsi que la circonstance que la décision de retrait soit prise par le ministre chargé du budget alors que les conséquences fiscales qu’elle emporte soient mises en œuvre par les services de l’administration fiscale. A cet égard, d’ailleurs, si le ministre chargé du budget dispose d’une faculté de limitation des effets de la déchéance à une fraction des avantages obtenus du fait de l'agrément, il résulte de l’instruction qu’il en a fait usage dans sa décision du 30 mars 2023 et que le service en a tiré les conséquences en informant le requérant des nouvelles conséquences financières dans la réponse aux observations du contribuable du 6 décembre 2023, sur lesquelles le requérant a d’ailleurs présenté ses observations par un courrier du 4 janvier 2024.
12. Il résulte de ce qui a été exposé au point précédent que le requérant n’est pas fondé à soutenir que l’administration fiscale ne pouvait, sans méconnaître les dispositions de l’article 1649 nonies A du code général des impôts, engager une procédure de rectification visant à prononcer la déchéance de son avantage fiscal tant que la décision de retrait d’agrément n’avait pas été édictée. Ce moyen doit donc également être écarté.
En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :
13. A supposer le moyen soulevé, le requérant ne peut utilement se prévaloir, à l’appui de moyens relatifs à la régularité de la procédure d’imposition, des énonciations des paragraphes n° 40 et 80 des commentaires administratifs publiés au bulletin officiel des finances publiques – Impôts le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-CF-IOR-10-40, du paragraphe n° 73. Il n’est pas plus fondé à se prévaloir sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes n° 280 et 290 de la documentation administrative de base référencée BOI-SJ-AGR-10 du 12 septembre 2012, qui ne comportent pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il lui a été fait application.
14. Il résulte de tout ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de saisir le Conseil d’Etat d’une demande d’avis, les conclusions à fin de décharge présentées par M. A... doivent être rejetées, ainsi que par voie de conséquence, les conclusions présentées au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B... A... et au directeur de la direction du contrôle fiscal sud-est outre-mer.
Délibéré après l’audience du 28 octobre 2025, à laquelle siégeaient :
Mme Khater, présidente,
M. Jégard, premier conseiller,
Mme Lebon, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe du tribunal le 19 novembre 2025.
La rapporteure,
L. LEBON
La présidente,
A. KHATER
La greffière,
E. POINAMBALOM
La République mande et ordonne au ministre de l’économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.