Tribunal Administratif de Marseille — Décision N° TA13-2100781

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 27 janvier 2021, M. C A, représenté la SELARL Jars Pappini et Associés, agissant par Me Jars, doit être regardé comme demandant au Tribunal :

1°) de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il été assujetti au titre des années 2015, 2016 et 2016, correspondant aux réintégrations des pensions alimentaires de ses enfants et des sommes déclarées dans la catégorie des revenus d'activité, ainsi que des majorations et accessoires correspondants ;

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens.

Il soutient que :

- il renonce au bénéfice de la déduction de la pension alimentaire versée à son ex-épouse et des dépenses d'entretien et d'éducation qu'il a engagées, en contrepartie de la majoration du quotient familial au titre de la charge principale des enfants qu'il assume, et de la majoration du quotient familial au titre de son statut de parent isolé au cours des années 2015 et 2016,

- en application des dispositions de l'article 199 1 ° du code génal des impôts, il est fondé à demander l'application du crédit d'impôt au titre des frais d'emploi de la nourrice gardant ses enfants à son domicile et à celui de son ex-épouse ;

- les primes de 30 410 euros, 25 301 euros et 22 189 euros qu'il a perçues au titre de ses séjours à l'étranger entrent dans le dispositif de l'article 81 A du code général des impôts et ouvrent droit à l'exonération partielle prévue par ces dispositions.

Par un mémoire en défense, enregistré le 30 juin 2021, la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que :

- la majoration du quotient familial au titre du statut de parent isolé a été accordée au titre de l'année 2016 par la décision d'admission partielle n° 4135 du 1er février 2021 ;

- l'application du crédit d'impôt au titre des frais d'emploi de la nourrice intervenant à son domicile et à celui de son ex-épouse pour la garde de ses enfants a été acceptée dans la décision d'admission partielle du 1er février 2021 à hauteur des montants plafonnés ;

- dans sa décision d'admission partielle du 1er février 2021, le service a admis le versement de primes d'expatriation d'un montant de 5 000 euros en 2015 et de 10 500 euros en mai 2017 ;

- le requérant ne démontre pas que les primes pour lesquelles il demande une exonération partielle sont la contrepartie de séjours à l'étranger.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Charpy,

- les conclusions de M. Boidé, rapporteur public.

- les parties n'étant ni présentes, ni représentées.

Vu la note en délibéré, enregistrée le 2 mai 2023, présentée par M. A.

Considérant ce qui suit :

1. M. C A a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre des années 2015, 2016 et 2017, à l'issue duquel une proposition de rectification en date du 26 novembre 2018 lui a notifié, selon la procédure contradictoire, des rehaussements en matière d'impôt sur le revenu au titre de ces années. Les sommes de 15 674 euros, 14 305 euros et 15 532 euros ayant été mises en recouvrement le 30 septembre 2019 et la réclamation contentieuse formée par M. A le 22 janvier 2020 ayant fait l'objet d'un rejet tacite, M. A demande au Tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de l'intégralité de ces impositions.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision en date du 1er février 2021, postérieure à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement total, en droits et pénalités, des sommes de 1 626 euros, 4 147 euros et 2 735 euros respectivement au titre des années 2015, 2016 et 2017. Ces dégrèvements correspondent à l'octroi à M. A du bénéfice de la majoration de quotient familial au titre du statut de parent isolé pour l'année 2016, ainsi que de la majoration de quotient familial prévue à l'article 194 II du code général des impôts, au titre des années 2015 à 2017, dès lors qu'il justifie assumer la charge principale de ses enfants dont la résidence alternée est homologuée par le juge aux affaires familiales. Les dégrèvements résultent ensuite de l'application de crédits d'impôts prévus par l'article 199 sexdecies relatifs aux salariés à domicile pour le montant des salaires versés à la nourrice de ses enfants exerçant au domicile de son ex-épouse dans la limite annuelle de 12 000 euros majorée de 1 500 euros par enfant rattaché à son domicile fiscal. Les dégrèvements découlent enfin de l'exonération partielle prévue par les dispositions de l'article 81 A du code général des impôts appliquée aux primes d'expatriation d'un montant de 5 000 euros perçues par M. A en octobre 2015 et d'un montant de 10 500 euros perçue en mai 2017. Il n'y a, par suite, plus lieu de se prononcer sur les conclusions aux fins de décharge présentées par M. A à hauteur des dégrèvements accordés par l'administration fiscale pour un montant total de 8 508 euros. Le litige est par suite limité à la somme de 14 048 euros au titre de l'année 2015, à 10 028 euros au titre de l'année 2016 et à 12 797 euros au titre de l'année 2017.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la déduction des dépenses relatives à la contribution et à l'éducation des enfants et la majoration du quotient familial :

3. Ainsi qu'il résulte du point 2, suite à la décision de dégrèvement du 1er février 2021, les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à la charge de M. A au titre des années 2015, 2016 et 2017 correspondant à l'application de la majoration de quotient familial au titre du statut de parent isolé pour l'année 2016, ainsi que, au titre des années 2015 à 2017, de la majoration de quotient familial prévue à l'article 194 II du code général des impôts dès lors qu'il justifie assumer la charge principale de ses enfants dont la résidence alternée est homologuée par le juge, sont devenues sans objet.

En ce qui concerne le crédit d'impôt relatif aux salaires de la nourrice pour son activité à son domicile :

4. Aux termes de l'article 199 sexdecies du code général des impôts, dans sa version applicable : " 1. Lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories, ouvrent droit à une aide les sommes versées par un contribuable domicilié en France au sens de l'article 4 B pour : a) L'emploi d'un salarié qui rend des services définis aux articles L. 7231-1 et D. 7231-1 du code du travail ; b) Le recours à une association, une entreprise ou un organisme déclaré en application de l'article L. 7232-1-1 du même code et qui rend exclusivement des services mentionnés au a du présent 1 ou qui bénéficie d'une dérogation à la condition d'activité exclusive selon l'article L. 7232-1-2 du code du travail ; ()3. Les dépenses mentionnées au 1 sont retenues, pour leur montant effectivement supporté, dans la limite de 12 000 €, en tenant compte prioritairement de celles ouvrant droit au bénéfice du crédit d'impôt mentionné au 4. / La limite de 12 000 € est portée à 15 000 € pour la première année d'imposition pour laquelle le contribuable bénéficie des dispositions du présent article au titre du a du 1./ Cette limite est portée à 20 000 € pour les contribuables mentionnés au 3° de l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale, ainsi que pour les contribuables ayant à leur charge une personne, vivant sous leur toit, mentionnée au même 3°, ou un enfant donnant droit au complément d'allocation d'éducation de l'enfant handicapé prévu par le deuxième alinéa de l'article L. 541-1 du même code./ La limite de 12 000 € est majorée de 1 500 € par enfant à charge au sens des articles 196 et 196 B et au titre de chacun des membres du foyer fiscal âgé de plus de soixante-cinq ans. La majoration s'applique également aux ascendants visés au premier alinéa du 2 remplissant la même condition d'âge. Le montant de 1 500 € est divisé par deux pour les enfants réputés à charge égale de l'un et l'autre de leurs parents. La limite de 12 000 € augmentée de ces majorations ne peut excéder 15 000 €. Toutefois, lorsque les dispositions du deuxième alinéa sont applicables, la limite de 15 000 € fait l'objet des majorations prévues au présent alinéa et le montant total des dépenses ne peut excéder 18 000 €. / 4. L'aide prend la forme d'un crédit d'impôt sur le revenu égal à 50 % des dépenses mentionnées au 3 au titre des services définis aux articles L. 7231-1 et D. 7231-1 du code du travail, supportées au titre de l'emploi, à leur résidence, d'un salarié ou en cas de recours à une association, une entreprise ou un organisme, mentionné aux b ou c du 1 par : a) Le contribuable célibataire, veuf ou divorcé qui exerce une activité professionnelle ou est inscrit sur la liste des demandeurs d'emplois prévue à l'article L. 5411-1 du code du travail durant trois mois au moins au cours de l'année du paiement des dépenses ;/ () /Le crédit d'impôt est imputé sur l'impôt sur le revenu après imputation des réductions d'impôt mentionnées aux articles 199 quater B à 200 bis, des crédits d'impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires. S'il excède l'impôt dû, l'excédent est restitué. ()/ 6. L'aide est accordée sur présentation des pièces justifiant du paiement des salaires et des cotisations sociales, de l'identité du bénéficiaire, de la nature et du montant des prestations réellement effectuées payées à l'association, l'entreprise ou l'organisme définis au 1. ".

5. Il résulte de l'instruction que M. A réclame le bénéfice, au titre des trois années litigieuses, du crédit d'impôt relatif aux salariés à domicile pour l'intégralité des salaires versés à Mme B en contrepartie de la garde de ses trois enfants, à son domicile et à celui de son ex-épouse. L'administration a, dans sa décision d'admission partielle du 1er février 2021, postérieure à l'introduction de la requête, accepté d'accorder au contribuable le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par l'article 199 sexdecies sans faire le départ entre les activités de garde de la nourrice en fonction de leur lieu d'exécution. Pour calculer le montant du plafond des dépenses retenues pour l'octroi de ce crédit d'impôt, prenant acte de la situation de garde alternée des enfants de M. A, l'administration a, en application des dispositions précitées, majoré le plafond de 12 000 euros de 750 euros par enfant rattaché. M. A n'est, dès lors pas fondé à demander l'octroi d'un crédit d'impôt d'un montant supérieur au titre des années 2015 à 2017.

En ce qui concerne l'exonération partielle des primes :

6. Aux termes des dispositions de l'article 81 A du code général des impôts applicables : " I. - Les personnes domiciliées en France au sens de l'article 4 B qui exercent une activité salariée et sont envoyées par un employeur dans un Etat autre que la France et que celui du lieu d'établissement de cet employeur peuvent bénéficier d'une exonération d'impôt sur le revenu à raison des salaires perçus en rémunération de l'activité exercée dans l'Etat où elles sont envoyées. L'employeur doit être établi en France ou dans un autre Etat membre de l'Union européenne, ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales./ L'exonération d'impôt sur le revenu mentionnée au premier alinéa est accordée si les personnes justifient remplir l'une des conditions suivantes :/ 1° Avoir été effectivement soumises, sur les rémunérations en cause, à un impôt sur le revenu dans l'Etat où s'exerce leur activité et sous réserve que cet impôt soit au moins égal aux deux tiers de celui qu'elles auraient à supporter en France sur la même base d'imposition ;/ 2° Avoir exercé l'activité salariée dans les conditions mentionnées aux premier et deuxième alinéas :/ - soit pendant une durée supérieure à cent quatre-vingt-trois jours au cours d'une période de douze mois consécutifs lorsqu'elle se rapporte aux domaines suivants : / a) Chantiers de construction ou de montage, installation d'ensembles industriels, leur mise en route, leur exploitation et l'ingénierie y afférente ;/ b) Recherche ou extraction de ressources naturelles ;/ c) Navigation à bord de navires immatriculés au registre international français,/ - soit pendant une durée supérieure à cent vingt jours au cours d'une période de douze mois consécutifs lorsqu'elle se rapporte à des activités de prospection commerciale. / Les dispositions du 2° ne s'appliquent ni aux travailleurs frontaliers ni aux agents de la fonction publique. / II. - Lorsque les personnes mentionnées au premier alinéa du I ne remplissent pas les conditions définies aux 1° et 2° du même I, les suppléments de rémunération qui leur sont éventuellement versés au titre de leur séjour dans un autre Etat sont exonérés d'impôt sur le revenu en France s'ils réunissent les conditions suivantes : / 1° Etre versés en contrepartie de séjours effectués dans l'intérêt direct et exclusif de l'employeur ;/ 2° Etre justifiés par un déplacement nécessitant une résidence d'une durée effective d'au moins vingt-quatre heures dans un autre Etat ;/ 3° Etre déterminés dans leur montant préalablement aux séjours dans un autre Etat et en rapport, d'une part, avec le nombre, la durée et le lieu de ces séjours et, d'autre part, avec la rémunération versée aux salariés compte non tenu des suppléments mentionnés au premier alinéa. Le montant des suppléments de rémunération ne peut pas excéder 40 % de celui de la rémunération précédemment définie ".

7. En l'espèce il résulte de l'instruction que M. A, qui est domicilié fiscalement en France, occupe, en vertu d'un avenant à son contrat de travail prenant effet le 1er avril 2013, la fonction de directeur général du développement au sein de la société Air Flow et a perçu, au cours des années 2015, 2016 et 2017 en litige, des salaires et des primes d'un montant respectivement de 30 140 euros, 25 301 euros et 22 189 euros. M. A fait valoir que ces primes, qui ont par erreur été intégrées dans les revenus déclarés dans la déclaration 2042 dans la catégorie des " revenus d'activité " concernant la société Air Flow, bénéficient en fait de l'exonération prévue par le 2° de l'article 81 A du code général des impôts, au motif qu'elles lui ont été versées en contrepartie de 85 séjours en 2015, 52 séjours en 2016 et 48 séjours en 2017 de plus de 24 heures qu'il a effectués à l'étranger. Le requérant produit l'avenant au contrat de travail qui prévoit, en son article 3, le versement d'une prime d'expatriation ainsi que les modalités de calcul du montant de cette dernière en fonction du nombre, de la durée des séjours et du pays de destination et son plafond, ainsi que les fiches individuelles des trois années contrôlées et une attestation de la directrice des ressources humaines de la société Air flow Europe qui mentionne sa qualité de directeur du développement, son statut de salarié depuis quinze ans et le montant des primes d'expatriation qui lui ont été versées au cours des années 2014 à 2017. En premier lieu, il ressort d'abord de la fiche individuelle fiscale pour 2015 que M. A a perçu, au cours de cette année, une prime de direction d'un montant de 12 558 euros ainsi qu'une prime d'expatriation d'un montant de 5 000 euros. S'il ressort ensuite de la fiche individuelle fiscale pour 2016 que M. A a perçu, au cours de l'année 2016, une prime de direction d'un montant de 25 301 euros, une prime exceptionnelle de 6 000 euros et une prime de 13ème mois de 7 105,30 euros, aucune mention n'est faite d'une quelconque prime d'expatriation pour cette année. Il ressort enfin de la fiche individuelle pour 2017 que M. A a perçu, au cours de cette année, une prime de direction d'un montant de 11 688 euros et une prime d'expatriation de 10 500 euros. En deuxième lieu, et ainsi qu'il a été dit au point 2, l'administration fiscale a finalement accepté, dans sa décision d'admission partielle du 1er février 2021 postérieure à l'introduction de la requête, de prendre en compte les deux primes d'expatriation de 5 000 euros et de 10 500 euros perçues respectivement en 2015 et en 2017, et a prononcé les dégrèvements correspondants. En troisième lieu, les documents produits ne permettent pas de démontrer que c'est à tort que l'administration a refusé d'appliquer le régime d'exonération partielle prévu au II de l'article 81 A du code général des impôts à l'intégralité des primes perçues au cours des années 2015 à 2017. D'une part, ils ne permettent pas de connaître le nombre et la durée des déplacements de M. A et ainsi de s'assurer de la réalité des déplacements et de ce que le montant de la prime a été fixé en rapport avec l'importance des déplacements à l'étranger, eu égard à leur nombre, leur durée et leur destination. D'autre part, la seule production de l'attestation de la directrice des ressources humaines ne permet pas de s'assurer que les primes ont été versées exclusivement en contrepartie des séjours réalisés à l'étranger par M. A, alors qu'elle est contredite sur ce point par les fiches individuelles. Dans ces conditions, le requérant n'établit pas la preuve qui lui incombe que les primes en litige relevaient intégralement du champ d'application de l'article 81 A du code général des impôts. Par conséquent, c'est à bon droit que le service a refusé l'application à M. A du dispositif d'exonération d'impôt sur le revenu des salaires prévu par cet article.

8. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires et de rectification des impositions primitives présentées par M. A doivent être rejetées.

Sur les dépens :

9. La présente instance n'a donné lieu à aucun dépens. Dès lors, les conclusions en ce sens de la requête doivent être rejetées.

Sur les frais d'instance :

10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, verse au requérant la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge présentées par M. A à hauteur du dégrèvement de 8 508 euros prononcé en cours d'instance.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. C A et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône.

Délibéré après l'audience du 28 avril 2023, à laquelle siégeaient :

Mme Markarian, présidente,

M. Secchi, premier conseiller.

Mme Charpy, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 mai 2023.

La rapporteure,

Signé

C. Charpy

La présidente,

Signé

G. Markarian

La greffière,

Signé

C. Croce

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

La greffière,