Tribunal Administratif de Marseille — Décision N° TA13-2107814

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 6 septembre 2021, 28 février 2022, et 28 avril 2023, M. A B, représenté par Me Parracone, demande au Tribunal :

1°) d'annuler la décision d'admission partielle du 12 juillet 2021 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre des années 2016, 2017 et 2018 pour un montant total de 72 754 euros ;

3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens.

Il soutient que :

- c'est à tort que l'administration a considéré qu'il occupait, au cours des exercices vérifiés, une maison mise gratuitement à sa disposition par la SARL Siteec, alors que celle-ci est vacante, inhabitable et non achevée ;

- cette prise de position contredit les deux avis de dégrèvement des taxes d'habitation sur les logements vacants au titre des années 2018, 2019 et 2020 prononcés par le service des impôts de Salon-de-Provence ;

- en ne communiquant pas les documents qu'elle a obtenus dans le cadre de l'exercice du droit de communication, l'administration a méconnu le principe du contradictoire ;

- les dépenses de travaux et frais d'entretien engagés jusqu'au 30 juin 2020 ont permis d'accroître la valeur marchande de la villa, qui a finalement été cédée au prix de 2 320 000 euros, soit avec une plus-value de 1 091 605,89 euros, alors que la mise à la location du bien aurait entraîné une réduction de sa valeur vénale ;

- la méthode d'appréciation directe de la valeur locative de la villa utilisée est viciée dès lors que l'administration a appliqué un taux de rendement de 4 % à la valeur en stock en lieu et place de la valeur vénale du bien ;

- en ne communiquant pas les références cadastrales exactes des termes de comparaison retenus pour conforter son évaluation de la valeur locative retenue, l'administration a méconnu le principe du contradictoire et les exigences de motivation découlant de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- c'est à tort que l'administration a considéré que les charges engagées destinées à la conservation et l'achèvement des travaux de la villa " Grand Croigne " n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de l'exploitation de la SARL Siteec, et n'étaient en conséquence pas déductibles ;

- la motivation de la proposition de rectification ne permet pas d'identifier précisément les opérations d'apport au compte courant d'associé créditeur qui correspondent au passif injustifié taxé par l'administration fiscale ;

- afin d'expliquer le montant des dépenses constituant le passif injustifié du compte courant d'associé, la copie intégrale du compte courant du requérant a été produite et les justifications tenues à la disposition du service vérificateur ;

- en vertu de l'intangibilité du bilan d'ouverture, les charges et les produits inscrits dans les comptes de gestion ne peuvent faire l'objet d'aucune correction en période prescrite ;

- les dispositions de l'article 111-a du code général des impôts ne sauraient fonder l'imposition de revenus distribués correspondant au passif injustifié constaté sur son compte courant d'associé dès lors que celui-ci est constamment créditeur depuis le 30 juin 2011 ;

- l'évaluation par l'administration des avantages en nature relatifs à l'utilisation du véhicule pris en location puis acquis par la SARL Siteec est erronée dès lors que, d'une part, pour l'exercice 2017, le total des frais retenu ne devrait pas inclure le prix d'acquisition du véhicule et devrait ainsi être réduit à 5 797 euros, et que d'autre part le taux de 30 % affecté aux frais relatifs au véhicule est excessif et arbitraire ;

- la proposition de rectification n'expliquant pas clairement la méthode de détermination du taux de 30 % appliquée, les exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ont été méconnues.

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 4 février 2022 et 8 mars 2022, l'administratrice générale des finances publiques, directrice de la direction de contrôle fiscal Sud-Est conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

- l'examen des factures auxquelles elle a eu accès lors de la vérification de comptabilité révèle que la villa, achevée et habitable, est au surplus occupée par le requérant, dirigeant de la SARL Siteec ;

- les décisions de dégrèvement des taxes d'habitation sur les logements vacants prises par le service des impôts de Salon-de-Provence, ne font pas obstacle à ce que le service vérificateur conclue à l'habitabilité de la villa, au regard des éléments de contrôle à sa disposition ;

- les rectifications ont été motivées dans la proposition de rectification par l'examen sur place des factures, et non par les résultats du droit de communication ; cependant, les réponses au droit de communication exercé auprès des sociétés AGM Services, Yapi constructions, la Poste et Roux René et fils, sont transmises au Tribunal pour information, conformément à la demande du requérant ;

- la SARL Siteec s'est privée de recettes en s'abstenant de percevoir le loyer d'un bien achevé et habitable, occupé par le requérant ;

- au moment de la vérification, et jusqu'à la clôture de celle-ci, le bien n'était pas mis en vente ;

- la méthode par comparaison, bien que motivée dans la proposition de rectification, n'a pas été retenue, par mesure de tempérance ;

- la méthode de l'application d'un taux de rendement à la valeur d'un bien est admise par la jurisprudence du Conseil d'État ;

- les dépenses de consommation d'énergie, d'eau, de téléphone, d'agrément de décoration ou de linge de maison ne peuvent pas être regardées comme augmentant la valeur du bien inscrit en stock ou susceptibles d'en permettre l'entretien ;

- il en va de même pour certaines dépenses qui auraient dû, au surplus, être immobilisées et qui ont été comptabilisées en charges ;

- les charges non admises en déduction et exposées dans l'intérêt du requérant constituent des revenus distribués au nom de ce dernier conformément aux dispositions du 1) du 1° de l'article 109 du code général des impôts ;

- si le requérant a indiqué qu'il pouvait fournir des tickets de caisse expliquant le montant des dépenses constituant le passif injustifié du compte courant d'associé du requérant, ces documents ne permettaient pas de lier la dépense à l'activité de la société, afin de conclure que la dépense a été engagée dans l'intérêt de cette dernière ;

- le principe d'intangibilité du bilan n'a pas été méconnu ;

- au titre de l'année civile 2016, le requérant a effectué des prélèvements en compte courant d'un montant global de 26 860 euros dont 15 876 euros prélevés sur un solde créditeur non justifié ; c'est donc à bon droit que le montant de 15 876 euros a été considéré comme un revenu distribué au sens des dispositions de l'article 111-a du code général des impôts ;

- le montant de 4 118 euros en litige correspondant au loyer final de rachat du véhicule est une dépense relative au véhicule pour lequel un avantage en nature doit être évalué ;

- si l'arrêté du 10 décembre 2002 relatif à l'évaluation des avantages en nature en vue du calcul des cotisations de sécurité sociale précise, dans son article 3, concernant l'évaluation selon le forfait social, que l'avantage est égal, pour un véhicule loué à 40 % du coût global annuel dès lors que l'employeur paie le carburant, il était impossible au service de déterminer avec précision les dépenses de carburant imputables à chaque véhicule, par mesure de tempérament, le service n'a pas retenu les dépenses de carburant dans la base servant à la détermination de l'avantage en nature et a appliqué le forfait de 30 %.

Par un courrier du 4 mai 2023, les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative de ce que le Tribunal est susceptible de relever d'office le moyen tiré de ce que la rectification afférente à la renonciation de recettes par la SARL Siteec ne peut être regardée comme une avance, un prêt ou un acompte et ainsi être considérée comme des revenus distribués entre les mains de M. B, sur le fondement du a) de l'article 111 du code général des impôts.

Une réponse au moyen d'ordre public présentée par l'administratrice générale des finances publiques, directrice de la direction de contrôle fiscal Sud-Est a été enregistrée le 9 mai 2023. L'administration y demande une substitution de base légale en fondant les rehaussements contestés sur les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts au lieu des dispositions du a) de l'article 111 du code général des impôts.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Charpy,

- les conclusions de M. Boidé, rapporteur public.

- les observations de Me Parracone, avocat de M. B.

Considérant ce qui suit :

1. À l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2015 au 30 juin 2018, la SARL Siteec, qui exerce une activité de construction et de rénovation de biens immeubles aux fins de les louer ou les vendre, et dont M. A B est coassocié à hauteur de 50 % et gérant, a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er juillet 2015 au 30 juin 2018, ainsi qu'à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018. Tirant les conséquences de ces redressements, l'administration fiscale a, dans le cadre d'une procédure de contrôle sur pièces, adressé à M. B une proposition de rectification n° 2120 en date du 12 décembre 2019 lui notifiant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2016, 2017 et 2018, selon la procédure de rectification contradictoire prévue aux articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, mises en recouvrement par voie de rôle par le pôle recouvrement spécialisé des Bouches-du-Rhône-Marseille le 20 novembre 2020. La réclamation contentieuse formée par le contribuable le 7 janvier 2020 a fait l'objet d'une décision d'acceptation partielle de l'administration en date du 29 septembre 2020, à la suite de laquelle les impositions en litige ont été réduites à 72 680 euros. M. B demande au Tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de l'intégralité de ces impositions.

Sur la régularité de la procédure :

En ce qui concerne la communication des éléments recueillis auprès de tiers :

2. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".

3. S'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, l'administration n'est tenue d'informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qui ont motivé l'engagement du contrôle fiscal que dans la mesure où ces renseignements, par la nature et la précision de leur contenu, ont servi à l'établissement des redressements.

4. M. B soutient que la procédure est irrégulière dès lors que les documents obtenus par l'administration dans le cadre de l'exercice du droit de communication ne lui ont pas été communiqués. Il résulte toutefois de l'instruction que, pour déterminer les compléments d'imposition litigieux, l'administration fiscale ne s'est pas fondée sur les renseignements qu'elle aurait recueillis auprès des fournisseurs, les sociétés AGM services, Yapi constructions, la Poste et Roux René et fils, au demeurant produits à l'appui de son mémoire en défense dans la présente instance, mais sur les factures de dépenses de la société enregistrées en comptabilité et auxquelles la vérificatrice a eu accès au cours de la vérification de comptabilité. Ainsi, et en tout état de cause, le moyen tiré de la méconnaissance du principe du contradictoire ne peut qu'être écarté.

En ce qui concerne l'identification des opérations non justifiées d'apport au compte courant d'associé :

5. Aux termes du 1er alinéa de l'article L. 57 du livre de procédures fiscales, : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ".

6. Pour contester la réintégration dans son revenu global imposable, de la somme correspondant au passif injustifié de son compte courant d'associé ouvert dans les écritures de la société Siteec et considérée par l'administration fiscale comme des revenus distribués, M. B fait valoir que la proposition de rectification du 12 décembre 2019 adressée à la SARL Siteec est insuffisamment motivée au sens des dispositions précitées. Selon lui, dès lors que cette notification ne précise pas le détail des sommes correspondant au solde à nouveau créditeur de son compte courant d'associé que le vérificateur a demandé de justifier, la société n'a pas été en mesure de faire valoir ses observations et les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ont été méconnues.

7. Toutefois, en vertu du principe d'indépendance des procédures, les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre d'une société soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux sont sans influence sur les impositions personnelles mises à la charge des bénéficiaires des revenus de capitaux mobiliers distribués par cette société. Par suite, M. B ne peut utilement faire valoir, pour contester les impositions en litige, que la proposition de rectification adressée à la SARL Siteec était insuffisamment motivée et méconnaissait les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Dès lors, ce moyen doit être écarté.

En ce qui concerne la méthode de détermination du taux retenu pour l'évaluation de l'avantage en nature :

8. Il ressort de la proposition de rectification du 12 décembre 2019, que pour justifier les redressements correspondant à la réintégration dans les traitements et salaires des sommes respectives de 5 915 euros en 2016, 2 975 euros en 2017 et 1 638 euros en 2018, l'administration fiscale reproduit un extrait de la proposition de rectification adressée à la SARL Siteec. Cet extrait précise que le service vérificateur a pu constater, lors de la vérification de comptabilité de cette société, qu'un véhicule, clairement identifié par sa marque, son modèle et son immatriculation, a été mis à disposition de M. B, les charges afférentes ayant été portées en déduction de son bénéfice imposable. La proposition de rectification indique également qu'en l'absence d'élément tangible permettant de déterminer avec précision et fiabilité le kilométrage personnel réalisé par M. B, c'est la méthode forfaitaire de calcul par application d'un taux égal à 40 % du coût global annuel du véhicule qui a été appliquée. Ainsi, contrairement à ce que soutient le requérant, la proposition de rectification répond aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales précitées. À cet égard, la circonstance qu'un taux de 30 % ait finalement été retenu par mesure de tempérament n'est pas de nature à priver le contribuable de la possibilité de faire utilement valoir ses observations et ainsi à remettre ce constat en cause.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne les revenus distribués par la SARL Siteec :

9. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ". Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. ()".

10. En cas de refus des rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve, d'une part, de l'existence et du montant des revenus distribués et, d'autre part, de leur appréhension par le contribuable. M. B n'ayant pas accepté les rectifications qui lui ont été notifiées selon la procédure de rectification contradictoire et qui découlent du rattachement à son revenu global des avantages consentis par la SARL Siteec regardés comme distribués, il appartient à l'administration de prouver l'existence de revenus distribués et le montant des sommes distribuées au contribuable.

S'agissant de la distribution correspondant à la mise à disposition gratuite de la villa :

11. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.

12. L'administration fiscale a considéré que la SARL Siteec a mis à disposition gratuitement de M. B la villa " Grand Croigne " et que cette renonciation à percevoir des loyers est constitutive d'un acte anormal de gestion qui doit être requalifié comme une libéralité constitutive d'une distribution de bénéfice au sens du a) de l'article 111 du code général des impôts précité.

13. En l'espèce, pour établir la mise à disposition gratuite de M. B de la villa " Grand Croigne ", qui constitue un élément du stock de la société, l'administration, qui a examiné les factures enregistrées en comptabilité, a constaté que des travaux y ont été réalisés consistant en des aménagements et embellissements de l'extérieur, comme la construction d'un pool house, des plantations dans le jardin, l'installation d'une véranda, et intérieurs, comme l'installation d'un dressing sur mesure, qui n'affectent pas le caractère habitable d'un logement. Le service de vérification a également eu accès à toutes les factures de dépenses de la société, et en particulier à celles relatives aux consommations d'eau, d'électricité, de fioul, de téléphone, de réparations courantes, d'acquisition de meubles, de petits matériels utilisés pour la villa. Il a constaté, concernant les factures de téléphone, qu'elles ne correspondent pas au simple abonnement d'une ligne fixe, mais qu'elles comprennent d'autres prestations telles que l'accès à internet. Concernant les dépenses d'énergie, il met en avant que les factures font apparaître des consommations d'électricité et de fioul, bien plus importantes que pour un simple usage lié à l'entretien ou la mise en sécurité du bien.

14. Toutefois, la villa du Grand Croigne, acquise en 2008, et toujours en stock à la clôture de l'exercice 2018, comporte, selon les mandats de vente produits par le requérant, une surface de près de 500 m2, dont un studio indépendant, ainsi que des terrasses et pool house, une cave à vins, un garage, une piscine et son local technique sur un terrain d'un hectare et a été mise en vente au prix de 2,3 million d'euros hors frais d'agence. Si l'administration fiscale a estimé que les factures de livraison de fioul pour un montant de 6 790,94 euros en 2016, 4 679,11 euros en 2017 et 8 885,54 euros en 2018 démontrent que le bien est chauffé et en déduit qu'il est habité, le requérant a indiqué qu'il s'agissait d'une facture globale pour des livraisons effectuées en trois endroits différents sans que le service vérificateur n'indique le chiffre concernant la seule villa en cause. Le requérant ajoute que les dépenses relevées par le service correspondent à la nécessité d'entretenir la villa pour éviter sa dégradation, de la protéger des intrusions, à la réalisation de travaux, et qu'elles ne permettent pas de démontrer qu'il l'occupait. Ainsi, il soutient, sans que cela soit vraiment contesté, que la facturation de la ligne téléphonique s'inscrit dans le cadre d'un contrat professionnel services de la société Orange et correspond au seul accès internet nécessaire à la mise en sécurité de la villa par le fonctionnement d'une alarme, les factures ne faisant état d'aucune communication téléphonique. De même, et ainsi que le soutient le requérant, l'examen des factures d'eau fait apparaître une consommation d'eau domestique particulièrement limitée, de 5 à 32 m3 par an seulement, ce qui est manifestement insuffisant pour permettre de tenir pour avérée une occupation de la villa. Par ailleurs, si le service a fait état de factures d'électricité qui s'élèvent à 5 041 euros en 2016, 4 693 euros en 2017 et 4 599 en 2018, lesquelles ne sont pas produites, le requérant fait valoir sans être vraiment contredit que cette consommation s'explique par le fonctionnement de la piscine ainsi que par les usages divers rendus nécessaires pour la réalisation des travaux extérieurs et intérieurs dont il n'est pas davantage contesté qu'ils se sont poursuivis durant les années vérifiées. En outre, le requérant soutient sans être contredit qu'aucune pièce du dossier ne permet de tenir pour établi que la villa aurait été meublée de telle sorte qu'elle aurait été effectivement habitable.

15. Au final, et à supposer même que la villa puisse être regardée comme habitable durant la période en litige, l'importance de la villa imposait qu'elle soit chauffée et que l'entretien de sa piscine et son jardin soit assuré. Dans ces conditions, et alors qu'il n'est pas justifié d'autres élément témoignant d'une occupation par le gérant, le service ne faisant d'ailleurs pas état d'une visite sur place, il y a lieu de considérer que l'administration ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de l'occupation à titre gratuit de la villa " Grand Croigne " et, par suite, ne démontre pas l'existence de distributions au bénéfice de M. B.

16. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner la demande de substitution de base légale présentée par l'administration fiscale, que le requérant est fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus capitaux mobiliers, et de prélèvements sociaux mises à sa charge au titre des années 2016, 2017 et 2018 résultant de la réduction de sa base imposable à l'impôt sur le revenu d'un montant respectivement de 43 026 euros, 45 578 euros et 46 936 euros.

S'agissant de la distribution correspondant aux dépenses personnelles :

17. Aux termes de l'article 38-2 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 : " () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt () L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Aux termes du 1 de l'article 39 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". Il résulte de ces dispositions que pour être admis en déduction, les frais et charges doivent d'une part être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise, et d'autre part correspondre à une charge effective et être appuyés de justifications suffisantes.

18. L'administration fiscale a estimé qu'en application des dispositions précitées, la SARL Siteec ne pouvait déduire de son bénéfice imposable les dépenses qu'elle a engagées au cours des exercices clos en 2016, 2017 et 2018 à hauteur respectivement de 6 584 euros, de 11 634 euros, de 31 679 euros et qui sont liées à l'usage de la villa, dès lors qu'elles ont été engagées au profit personnel de M. B qui en a l'entière disposition. Elle en a ensuite tiré les conséquences en imposant ces sommes réparties sur l'année civile, qu'elle a considérées comme des revenus distribués au sens de l'article 109 du code général des impôts, entre les mains du requérant.

19. Toutefois, il résulte de ce qui a été dit aux points 12 à 16, que l'administration ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de ce que la villa " Grand Croigne " a été, au cours de la période vérifiée, mise à disposition de M. B, alors que le requérant fait valoir, pour sa part, que les charges engagées étaient destinées à la conservation et l'achèvement des travaux de la villa, laquelle figure dans les stocks de la société, afin de pouvoir la vendre avec un bénéfice substantiel. Dans ces conditions, l'administration ne rapportant pas la preuve qui lui incombe de l'existence de revenus distribués au bénéfice de M. B, il y a lieu de prononcer la décharge de la part des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge du requérant au titre des années 2016, 2017 et 2018 et correspondant à la réduction de sa base d'imposition de 13 205 euros au titre de l'année 2016, de 16 704 euros au titre de l'année 2017 et de 26 102 au titre de l'année 2018.

En ce qui concerne les prélèvements sur le compte courant créditeur :

20. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, alors même que l'inscription résulterait d'une erreur comptable involontaire, et ont en conséquence, même dans une telle hypothèse, le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu.

21. D'une part, l'administration fiscale a considéré que le solde créditeur du compte courant d'associé de M. B à l'ouverture de l'exercice clos en 2016 n'était pas justifié à hauteur de 15 876 euros et que cette somme, constitutive d'un passif injustifié, devait par suite être réintégrée dans le bénéfice imposable de la société au titre de l'exercice clos en 2016. D'autre part, elle a constaté qu'au cours de l'année civile 2016, M. B a effectué des prélèvements sur son compte courant d'associé à hauteur de 26 860 euros. L'administration fiscale a alors considéré que les sommes prélevées sur le compte courant à hauteur du montant du crédit non justifié constituant l'à nouveau de l'exercice clos en 2016 sont mises à disposition de l'associé et imposables à l'impôt sur son revenu sur le fondement des dispositions de l'article 111 a) du code général des impôts. Elle a par suite réintégré la somme de 15 876 euros au revenu imposable de M. B.

22. En se bornant à soutenir que le détail des écritures figurant à son compte courant d'associé a été fourni en réponse à la proposition de rectification, M. B ne rapporte pas les justifications mentionnées au point 20, et, ainsi, ne démontre pas que la somme de 15 876 euros mise à sa disposition durant l'année 2016, n'aurait pas le caractère d'avance, de prêt ou d'acompte taxable à l'impôt sur le revenu en tant que revenu distribué sur le fondement des dispositions du a. de l'article 111 du code général des impôts. Dans ces conditions, les moyens invoqués par le requérant et tirés de ce que la rectification litigieuse serait fondée sur une mauvaise base légale et qu'elle n'est pas fondée, doivent être écartés.

23. Par ailleurs, contrairement à ce que soutient le requérant, la circonstance que les années 2011 à 2015 aient été prescrites ne faisait pas obstacle à ce que le service vérificateur établisse que certains des apports réalisés au cours de ces années n'ont pas été justifiés. Dans ces conditions, l'administration fiscale a pu, à bon droit, rapporter la somme correspondante au résultat de l'exercice clos en 2016, qui était le premier exercice non prescrit.

24. Il résulte de ce qui précède que M. B n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le service a procédé à la réintégration à son bénéfice imposable de la somme de 15 876 euros.

En ce qui concerne l'avantage en nature :

25. Aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts : " Les contribuables visés à l'article 53 A sont tenus de fournir, en même temps que la déclaration des résultats de chaque exercice, un état comportant l'indication de l'affectation de chacun des véhicules de tourisme au sens de l'article 1010 ayant figuré à leur actif ou dont l'entreprise a assumé les frais au cours de cet exercice. / Ces mêmes contribuables doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel ".

26. Par ailleurs, aux termes de l'article 82 du même code, dans ses différentes rédactions applicables : " Pour la détermination des bases d'imposition, il est tenu compte du montant net des traitements, indemnités et émoluments, salaires, pensions et rentes viagères, ainsi que de tous les avantages en argent ou en nature accordés aux intéressés en sus des traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères proprement dits. () / Le montant des rémunérations allouées sous la forme d'avantages en nature est évalué selon les règles établies pour le calcul des cotisations de sécurité sociale en application de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale () ".

27. Aux termes de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, dans ses différentes rédactions applicables : " Pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations () les avantages en nature () ". L'article R. 242-1 du même code renvoie à des arrêtés interministériels la détermination de la valeur représentative des avantages en nature pour le calcul des cotisations de sécurité sociale.

28. Aux termes de l'article 3 de l'arrêté du 10 décembre 2002 relatif à l'évaluation des avantages en nature en vue du calcul des cotisations de sécurité sociale, dans sa rédaction applicable : " Sous réserve des dispositions de l'article 5 ci-dessous, lorsque l'employeur met à la disposition permanente du travailleur salarié ou assimilé un véhicule, l'avantage en nature constitué par l'utilisation privée du véhicule est évalué, sur option de l'employeur, sur la base des dépenses réellement engagées ou sur la base d'un forfait annuel estimé en pourcentage du coût d'achat du véhicule ou du coût global annuel comprenant la location, l'entretien et l'assurance du véhicule en location ou en location avec option d'achat, toutes taxes comprises. () ".

29. Pour déterminer la valeur de l'avantage en nature correspondant à l'utilisation privative par M. B du véhicule mis à sa disposition par la SARL Siteec et réintégrer la somme correspondant à ses traitements et salaires, l'administration a fait application des dispositions précitées. En l'absence de tout élément permettant de distinguer l'usage de ce véhicule fait à titre personnel de celui fait à titre professionnel, l'administration, qui n'a pas été en mesure d'évaluer les avantages en nature consentis à M. B pour leur montant réel, a procédé, à titre de réalisme économique, à l'évaluation de leur part professionnelle selon un mode forfaitaire de calcul par application d'un taux au coût global annuel du véhicule.

30. D'une part, pour évaluer l'avantage en nature procuré à M. B par l'utilisation du véhicule mis à sa disposition par la SARL Siteec, l'administration a tenu compte de la somme de 4 118 euros correspondant au loyer final de rachat du véhicule. En se bornant à faire valoir que cette somme n'a pas été débitée dans un compte de charges mais dans un compte de bilan de la société, le requérant ne conteste pas utilement qu'il aurait eu à supporter ces frais s'il avait utilisé un véhicule personnel identique à celui en cause. Il n'est dès lors pas fondé à demander que cette somme soit exclue du total des dépenses relatives au véhicule servant de base à l'évaluation de l'avantage en nature dont il a bénéficié.

31. D'autre part, par mesure de tempérament, l'administration a choisi d'appliquer un taux de de 30 %, inférieur au barème minimal de 40 % du coût global annuel du véhicule prévu à l'article 5 précité de l'arrêté du 10 décembre 2002, pour l'hypothèse où, comme en l'espèce, le carburant est payé par la société. Le requérant, qui se borne à soutenir que le taux retenu est excessif et qu'un taux de 20 % aurait dû être retenu, ne propose aucun autre mode d'évaluation de ces avantages en nature et n'apporte aucun justificatif de l'utilisation professionnelle du véhicule mis à sa disposition exclusive par la SARL Siteec. Dans ces conditions, l'administration n'a pas fait une évaluation excessive ou arbitraire de l'avantage en nature retiré par lui de l'utilisation personnelle du véhicule mis à sa disposition par la société.

32. Il résulte de tout ce qui précède que M. B est fondé à demander la réduction de ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu à hauteur de 56 231 euros pour 2016, à hauteur de 62 282 euros pour 2017 et à hauteur de 76 038 euros en 2018.

Sur les frais de l'instance :

33. En l'absence de dépens, les conclusions présentées à ce titre par le requérant doivent être rejetées.

34. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État une somme de 1 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La base d'imposition de M. B à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et aux contributions sociales est réduite de la somme de globale 56 231 au titre de l'année 2016, de 62 282 au titre de l'année 2017, de 76 038 euros au titre de l'année 2018.

Article 2 : M. B est déchargé, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016, 2017 et 2018 correspondant à la réduction de base d'imposition définie à l'article 1er.

Article 3 : L'État versera à M. B une somme de 1 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et à l'administratrice générale des finances publiques, directrice de la direction de contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré après l'audience du 12 mai 2023, à laquelle siégeaient :

Mme Markarian, présidente,

M. Secchi, premier conseiller.

Mme Charpy, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 juin 2023.

La rapporteure,

Signé

C. Charpy

La présidente,

Signé

G. Markarian

La greffière,

Signé

D. Dan

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

La greffière,