Tribunal Administratif de Marseille — Décision N° TA13-2108261

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 21 septembre 2021, M. A B, représenté par Me Ramon, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, à hauteur respectivement de 42 603 euros et 18 887 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- il n'a pas été destinataire de l'avis de vérification de comptabilité, ni de l'avis d'examen de sa situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet ;

- la vérification s'est déroulée dans les locaux de l'administration en méconnaissance de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales ;

- il a été privé de la garantie d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ;

- les conséquences financières de la vérification de comptabilité de son activité de glacier-saladier-petite restauration ne lui ont pas été notifiées en méconnaissance de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ;

- la proportion de 30 % des encaissements bancaires pour estimer ses recettes en espèces retenue par l'administration est excessive, et il convient de retenir un taux de 3 % ;

- une somme de 1 908,70 euros a fait l'objet d'une double imposition au titre à la fois des bénéfices industriels et commerciaux et des revenus d'origine indéterminée ;

- la somme de 33 154 euros qu'il a perçue en 2017 constitue des salaires versés par la SAS Bella Vista, et non des revenus d'origine indéterminée.

Par un mémoire, enregistré le 16 février 2022, la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens invoqués dans la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l'ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 relative à la prorogation des délais échus pendant la période d'urgence sanitaire et à l'adaptation des procédures pendant cette même période ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Claudé-Mougel, rapporteur,

- les conclusions de Mme Caselles, rapporteure publique,

- les observations de Me Ramon pour M. B.

Une note en délibéré, présentée pour M. B, a été enregistrée le 16 mai 2023.

Considérant ce qui suit :

1. A l'issue de la vérification de la comptabilité de l'activité de glacier-saladier-petite restauration qu'il exerçait dans la commune des Baux-de-Provence au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 mars 2017 et de la vérification de sa situation fiscale personnelle au titre de ses revenus des années 2016 et 2017, M. B a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de ces deux années, dont il demande au tribunal de prononcer la décharge.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 17 février 2022, postérieure à l'introduction de la requête, l'administration a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, d'une somme de 1 299 euros correspondant à une somme de 1 908,70 euros imposée en tant de revenus d'origine indéterminée au titre de l'année 2017 qui avait déjà été imposée dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de la même année. Les conclusions de la requête sont donc, dans cette mesure, dépourvues d'objet, et il n'y a dès lors plus lieu d'y statuer.

Sur la régularité de la procédure :

3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité./ Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix./ L'avis informe le contribuable que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié peut être consultée sur le site internet de l'administration fiscale ou lui être remise sur simple demande. () ".

4. Il résulte de l'instruction que l'avis de vérification de la comptabilité du 25 septembre 2019 de l'activité de glacier-saladier-petite restauration que M. B exerçait dans la commune des Baux-de-Provence a été notifié au 4 rue de la Calade et a été retourné à l'administration comme ayant été avisé mais non réclamé. Si M. B soutient que cette activité, qu'il exerçait sous forme individuelle, a cessé le 15 février 2017, date à laquelle cette entreprise individuelle a été radiée du répertoire SIRENE, il résulte également de l'instruction que M. B a poursuivi cette activité sous la forme d'une société par actions simplifiée à associé unique, laquelle a été enregistrée à cette même date au registre du commerce et des sociétés, qui mentionne cette même adresse comme siège de la société et adresse de l'établissement. Dans ces circonstances, M. B ne peut sérieusement soutenir que cet avis de vérification de comptabilité aurait été notifié à une adresse erronée. S'il soutient également, alors même qu'il ne l'a pas retiré, que le pli contenant cet avis ne contenait pas la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, il ne l'établit pas, alors que l'avis produit en défense par l'administration mentionne qu'un exemplaire de ladite charte y était joint et qu'en tout état de cause, il mentionnait, conformément aux dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, la possibilité de consulter cette charte sur le site internet de l'administration fiscale. Si, par ailleurs, M. B soutient également que l'avis de vérification de sa situation fiscale personnelle du 11 avril 2019 au 186, avenue de Bientina à Saint-Rémy-de-Provence aurait été envoyé à une adresse erronée, ce pli a été retiré le 16 avril suivant, l'avis de taxe d'habitation établi au titre de l'année 2018 qu'il produit lui-même mentionne bien cette adresse, et cette adresse est également mentionnée en en-tête de la demande, datée du 12 juillet 2019, qu'il a adressée à l'administration pour solliciter un report d'entretien avec la vérificatrice. A ces deux égards, M. B ne peut utilement se prévaloir des instructions administratives référencées BOI-CF-IOR-10-30 et BOI-CF-PGR-20-10 qui sont relatives à la procédure d'imposition. Ces moyens ne peuvent donc qu'être écartés.

5. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. () ". D'une part, si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit en principe se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, la vérification n'est toutefois pas nécessairement entachée d'irrégularité du seul fait qu'elle ne s'est pas déroulée dans ces locaux. Il en va ainsi lorsque, notamment, le contribuable ne dispose pas, au moment du contrôle, de locaux, et que, d'un commun accord avec le vérificateur, les opérations de vérification se déroulent dans le lieu qu'il a choisi, dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire lui demeure offerte. D'autre part, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.

6. Il résulte de l'instruction que M. B a lui-même demandé, par une lettre datée du 15 octobre 2019 produite en défense, que la vérification de la comptabilité de son activité individuelle se déroule dans les locaux de l'administration. S'il soutient qu'il y aurait été contraint par la vérificatrice, il ne l'établit pas. Ce moyen doit donc également être écarté.

7. Il résulte en outre de l'instruction que deux réunions ont eu lieu entre la vérificatrice et M. B les 15 octobre et 21 novembre 2019 et des écritures mêmes du requérant qu'un dialogue s'est engagé sur les pièces comptables dont il disposait à l'occasion de ce second rendez-vous. Ce dernier n'est donc pas fondé à soutenir qu'il n'y aurait pas eu de débat oral et contradictoire sur les éléments comptables de son activité, sans qu'ait d'incidence la circonstance, à la supposer établie, que le calendrier des réunions ne lui aurait pas été remis, alors que l'administration soutient sans être contredite qu'il ne s'est pas rendu à quatre des rendez-vous prévus les 4, 7, 12 et 14 novembre 2019 et qu'il ne s'est pas présenté non plus aux deux entretiens prévus le 29 novembre en remplacement de ceux des 12 et 14 novembre.

8. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " () Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. () ". Le 2° du I de l'article 10 de l'ordonnance 25 mars 2020 relative à la prorogation des délais échus pendant la période d'urgence sanitaire et à l'adaptation des procédures pendant cette même période visée ci-dessus dispose que " I.- Sont suspendus à compter du 12 mars 2020 et jusqu'au 23 août 2020 inclus et ne courent qu'à compter de cette dernière date, s'agissant de ceux qui auraient commencé à courir pendant la période précitée, les délais : () /2° Accordés à l'administration ou à toute personne ou entité et prévus par les dispositions du titre II des première, deuxième et troisième parties du livre des procédures fiscales, à l'exception des délais de prescription prévus par les articles L. 168 à L. 189 du même livre, par les dispositions de l'article L. 198 A du même livre en matière d'instruction sur place des demandes de remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que par les dispositions de l'article 67 D du code des douanes ".

9. Si, ainsi qu'il a été dit au point 4 du présent jugement, M. B a été destinataire de l'avis de vérification de sa situation fiscale personnelle le 16 avril 2019 et si la proposition de rectification marquant l'achèvement de ce contrôle lui a été notifié le 24 juillet 2020, au-delà du délai d'un an fixé par l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, ce délai, qui aurait normalement dû échoir au 16 avril 2020, a été suspendu, en application des dispositions précitées de l'ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020, à compter du 12 mars 2020, jusqu'au 23 août 2020. Le moyen tiré de ce que le délai prescrit par l'article L. 12 du livre des procédures fiscales n'aurait pas été respecté doit donc être écarté.

10. En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications () ". Il résulte de ces dispositions que l'indication du montant des conséquences financières des rectifications proposées constitue une garantie pour le contribuable. Par suite, dans le cas où elle conduit simultanément une vérification de comptabilité d'une entreprise dont les bénéfices sont taxés entre les mains d'une personne physique au titre de l'impôt sur le revenu et un examen de la situation fiscale personnelle du foyer fiscal auquel appartient ce contribuable, l'administration doit indiquer distinctement, dans chacune des propositions de rectification, les conséquences financières des rectifications envisagées. Elle ne peut, sauf à priver le titulaire des revenus professionnels rectifiés à l'issue de la vérification de comptabilité de la garantie qu'il tient de ces dispositions, se borner à mentionner dans la proposition de rectification consécutive à l'examen de la situation fiscale personnelle les conséquences financières de l'ensemble des rectifications envisagées pour le foyer fiscal.

11. Il est constant que la proposition de rectification du 9 décembre 2019 consécutive à la vérification de comptabilité dont l'activité de glacier-saladier-petite restauration de M. B ne précisait pas le montant des droits et pénalités résultant de la rectification des résultats de cette activité. Cependant, il est également constant que la proposition de rectification du même jour, consécutive à l'examen de la situation fiscale personnelle du requérant au titre de l'année 2016 indiquait ce montant qui était le seul dû, les rectifications n'ayant porté que sur les bénéfices industriels et commerciaux. Dès lors que M. B est le seul membre de son foyer fiscal, il était informé des conséquences financières du contrôle de son activité, et ne peut être regardé comme ayant été privé de la garantie prévue par les dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales au titre de l'année 2016. S'agissant de l'année 2017, la proposition de rectification du 3 février 2020 consécutive à l'examen de la situation fiscale personnelle du requérant portant sur l'année 2017 détaille les conséquences des rehaussements de son revenu imposable à l'impôt sur le revenu au titre de cette année, à raison notamment des rectifications affectant ses bénéfices industriels et commerciaux. Il résulte par ailleurs de l'instruction que le bénéfice industriel et commercial issu de cette activité de M. B a été rehaussé, au titre de l'année 2016 comme au titre de l'année 2017, selon la procédure de l'évaluation d'office prévue par les dispositions du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales. Dès lors, M. B n'était pas en droit de prétendre aux garanties attachées à la mise en œuvre d'une procédure contradictoire, et l'administration n'était pas dans l'obligation de le mettre utilement à même de présenter ses observations ou d'accepter les rehaussements de ses bénéfices industriels et commerciaux. Dans ces conditions, et eu égard aux informations contenues dans les propositions de rectification consécutives à l'examen de situation fiscale dont il a fait l'objet, l'absence d'indication, dans la proposition de rectification du 9 décembre 2016 faisant suite à la vérification de comptabilité de l'entreprise individuelle de M. B, des conséquences financières des rectifications proposées, ne peut être regardée comme l'ayant, de fait, privé de la garantie que lui conférait l'article L. 48 du livre des procédures fiscales dans la mise en œuvre de ce contrôle.

Sur le bien-fondé des impositions :

12. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " Suivant l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. "

13. Il résulte de l'instruction qu'après avoir dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité le 21 novembre 2019, l'administration a reconstitué le chiffre d'affaires toutes taxes comprises de l'activité de glacier-saladier-petite restauration de M. B au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 mars 2017 sur la base des encaissements bancaires figurant sur les relevés bancaires du compte ouvert pour cette activité au Crédit Agricole, désignés comme étant professionnels par ce dernier, et, pour parvenir au montant imposable à l'impôt sur le revenu, a majoré ces sommes encaissés de 30 % pour tenir compte des encaissements en espèces. Si M. B soutient que ce taux est excessif et qu'un taux de 3 % devrait être retenu, il ne produit aucun élément à l'appui, alors que l'application d'un tel taux aboutit à des recettes en espèces de 1 949 euros pour l'année 2016 et 933 euros pour 2017 pour la période comprise entre le 1er janvier et le 31 mars 2017, qui ne sont pas cohérentes avec ses déclarations en cours de contrôle, selon lesquelles quelques salaires et des achats d'essence, de restaurants ou de réparations ont été réglés en espèce.

14. Par ailleurs, si M. B soutient que les sommes encaissées sur le compte du Crédit agricole en 2017, d'un montant total de 33 154 euros, correspondraient à des salaires versés par la SASU Bella Vista qu'il a constituée pour poursuivre son activité à compter du mois de mars de cette année, et non à des revenus d'origine indéterminée, il ne produit pas davantage d'éléments à l'appui, tel que des bulletins de salaires ou un contrat de travail, alors que les statuts de cette société ne mentionnent aucune rémunération en contrepartie de ses fonctions de président et que les seules mentions de salaire figurant sur les relevés bancaires ne sauraient à elles seules établir que ces sommes doivent être rattachées à la catégorie des traitements et salaires.

15. Il résulte de tout ce qui précède que le surplus des conclusions de la requête de M. B tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 doit être rejeté.

16. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées par M. B au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. B tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sociales et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017 à concurrence du dégrèvement de 1 299 euros prononcé en cours d'instance.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône.

Délibéré après l'audience du 16 mai 2023, à laquelle siégeaient :

Mme Menasseyre, présidente,

M. Claudé-Mougel, premier conseiller,

Mme Pouliquen, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 mai 2023.

Le rapporteur,

signé

A. Claudé-Mougel La présidente,

signé

A. Menasseyre

La greffière,

signé

R. Berkat

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

La greffière,

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