Tribunal Administratif de Bastia — Décision N° TA20-2000977

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 17 septembre 2020 et le 22 mars 2022, M. A B, représenté par Me Le Sergent, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 2013 et 2014 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Le requérant soutient :

- que l'activité concernant le cercle de jeux relève des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) et non des bénéfices non commerciaux (BNC) ; que l'administration n'établit pas que les conditions suivant lesquelles il est intervenu sont susceptibles de caractériser une réelle activité professionnelle dès lors qu'il n'exerce cette activité ni à titre habituel et constant ni dans un but lucratif comme le prévoit le BOI-BNC-BASE-60, n° 20 du 12 septembre 2012 ; que son activité, qui n'était ni occulte ni illicite, aurait dû faire l'objet d'une mise en demeure en application de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales et n'était pas susceptible de faire l'objet d'une déclaration au centre de formalités des entreprises ; que le montant de 730 000 euros retenu par l'administration fiscale n'est pas justifié et ne tient pas compte de ses dépenses ni du fait que cette somme a été saisie ; que l'administration ne saurait se fonder sur les résultats du droit de communication tant que l'autorité judiciaire ne s'est pas prononcée ; que les pénalités de 80 % ne sont pas justifiées dès lors qu'il n'exerçait pas une activité occulte ;

- qu'il est en droit de se prévaloir des stipulations de l'article 7 de la convention conclue entre la France et l'Equateur en ce qui concerne les BIC se rapportant aux activités exercées à l'étranger dès lors qu'il n'exerce aucune activité professionnelle en France et que ses seules activités sont exercées en Equateur ; qu'aucune charge n'est prise en compte concernant les BIC pour lesquels le régime des micro-BIC est applicable compte tenu du montant des recettes.

Par des mémoires, enregistrés le 29 janvier 2021 et le 25 mars 2022, la directrice de la direction du contrôle fiscal Sud-Est conclut au rejet de la requête. La directrice soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention fiscale conclue entre la France et l'Equateur du 16 mars 1989 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Pierre Monnier, président ;

- et les conclusions de Mme Christine Castany, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B a fait l'objet de deux examens de situation fiscale personnelle, le premier du 16 mars 2015 au 28 juillet 2016, au titre des années 2012 et 2013, le second du 8 février au 28 juillet 2016, au titre de l'année 2014. Ces examens se sont achevés par l'envoi de deux propositions de rectifications le 28 juillet 2016 notifiées selon la procédure contradictoire visée à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, à l'exception des rectifications en matière de bénéfices non commerciaux, notifiées selon la procédure d'évaluation d'office résultant de l'application des dispositions du 2° de l'article L. 73 du même livre. Suite aux observations formulées par M. B, les rehaussements proposés ont été maintenus et mis en recouvrement le 30 septembre 2017. M. B a présenté trois réclamations : les deux premières étant rejetées tandis que la troisième faisait l'objet d'une décision d'admission partielle le 9 septembre 2019. Il demande au tribunal de le décharger, en droit et pénalités, des impositions à l'impôt sur le revenu ainsi laissées à sa charge.

Sur les bénéfices non commerciaux taxés d'office :

En ce qui concerne le principe de l'imposition :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

2. En premier lieu, aux termes du 1° de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ".

3. Il résulte de l'instruction, notamment des procès-verbaux d'audition de M. B, que ce dernier a acheté à la fin du mois de juin 2014, pour un montant de 50 000 euros, une table au sein d'un cercle de jeux parisien, que cette table dégageait des revenus substantiels attestant du caractère lucratif et habituel de cette activité de banquier dès lors que M. B disposait d'une somme de 653 000 euros en gain le 15 septembre 2014 à 14 heures et que, lors de la perquisition du 16 septembre 2014, 730 000 euros en gains ont été constatés dans un tiroir. La circonstance que l'activité ne s'est poursuivie que pendant la période de juillet à mi-septembre 2014 ne fait pas obstacle au caractère habituel et constant de cette activité de banquier dès lors que l'interruption est exclusivement imputable à la perquisition. Enfin, M. B, qui n'a acheté qu'une seule table et qui n'exerçait aucune fonction de direction au sein du cercle de jeux, n'est pas fondé à soutenir que les revenus qu'il a retirés de l'achat de cette table relèverait des bénéfices industriels et commerciaux. Dès lors, les gains en résultant doivent être regardés comme tirés d'une occupation lucrative ou d'une source de profits constituant des revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, au sens des dispositions précitées de l'article 92 du code général des impôts.

S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :

4. M. B se prévaut des paragraphes n° 20 et 30 du bulletin officiel des finances publiques-impôts (BOI-BNC-BASE-60) publié le 12 septembre 2012, qui prévoit que " Pour l'appréciation du caractère professionnel ou non d'une activité libérale, la jurisprudence administrative a défini deux critères : l'activité doit être exercée à titre habituel et constant et dans un but lucratif. Ces deux conditions doivent être remplies simultanément " et que " D'une manière générale, le caractère habituel et constant de l'activité résulte de la répétition pendant plusieurs années des opérations qui la caractérisent ". Toutefois, cette instruction, qui n'exige pas la répétition pendant plusieurs années des opérations pour qu'une activité professionnelle puisse être caractérisée, ne contient aucune interprétation formelle du texte fiscal dont M. B pourrait se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

5. Aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : / () 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal () ". L'article L. 68 du même livre prévoit que : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : () 3° si le contribuable s'est livré à une activité occulte () ".

6. Il résulte de ces dispositions que l'administration, avant d'évaluer d'office ses revenus, n'est pas tenue d'adresser la mise en demeure prévue au premier alinéa de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales à un contribuable qui ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou s'est livré à une activité illicite. M. B a été assujetti à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux du fait de l'organisation de jeux de hasard clandestins, n'a déposé aucune déclaration au titre de son activité occulte d'organisation de jeux de hasard et n'a pas fait connaître cette activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Par suite, il n'est pas fondé à soutenir que l'administration était tenue de lui adresser une mise en demeure.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

7. Ainsi qu'il a été dit au point 6, l'administration a régulièrement taxé d'office les revenus en litige. Par conséquent, en application des dispositions de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve de leur caractère exagéré incombe à M. B.

8. L'administration, en se fondant sur les déclarations de M. B lors du débat oral et contradictoire ainsi que sur celles figurant dans des procès-verbaux issus d'une procédure judiciaire, sur lesquels les services fiscaux ont pu se fonder nonobstant la circonstance que l'autorité judiciaire n'aurait pas encore jugé M. B, l'administration fiscale a évalué à la somme de 730 000 euros le montant des recettes encaissées par M. B. Elle a admis en déduction l'achat de la table d'un montant de 50 000 euros et fixé les bénéfices de M. B à 680 000 euros au titre de l'année 2014.

9. M. B se borne à soutenir que ses dépenses n'ont pas été prises en compte. Toutefois, faute de justifier de ces dépenses, il ne contredit pas sérieusement l'affirmation de l'administration fiscale selon laquelle la somme de 730 000 euros retrouvée le 16 septembre 2014 constitue un gain net. Enfin, la circonstance que cette somme a été saisie par l'autorité judiciaire ne fait pas obstacle à ce que les gains dégagés par la table qu'il avait achetée soient assujettis à l'impôt sur le revenu. Dans ces conditions, M. B n'est pas fondé à soutenir que la reconstitution du montant du bénéfice imposable effectuée par l'administration serait erronée.

En ce qui concerne les pénalités :

10. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte ". Il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires qui ont précédé l'adoption de la loi dont elles sont issues, que dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives.

11. Ainsi qu'il est exposé au point 3, M. B a exercé, au cours de l'année 2014, de manière occulte une activité professionnelle de banquier laquelle lui procurait des revenus imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux définis à l'article 92 du code général des impôts. Il est constant que l'intéressé, qui ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce, n'a pas souscrit la déclaration des bénéfices non commerciaux prévue par l'article 97 du code général des impôts. Pour contester l'application de ces dispositions, le requérant se borne à soutenir que son activité ne relevait pas des bénéfices non commerciaux et que son activité ne présentait pas de caractère occulte. Il y a lieu, par les mêmes motifs que ceux déjà développés aux points 3 et 6, de rejeter cette argumentation. Par suite, M. B n'est pas fondé à soutenir que les pénalités pour activités occultes qui lui ont été infligées ne sont pas justifiées.

Sur les bénéfices industriels et commerciaux se rapportant aux activités exercées à l'étranger :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

12. En premier lieu, aux termes de l'article 1 A du code général des impôts : " Il est établi un impôt annuel unique sur le revenu des personnes physiques désigné sous le nom d'impôt sur le revenu. Cet impôt frappe le revenu net global du contribuable (). Ce revenu net global est constitué par le total des revenus nets des catégories suivantes : () - Bénéfices industriels et commerciaux () ". Aux termes du premier alinéa de l'article 34 de ce code : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale ".

13. Il résulte de l'instruction que M. B a exercé, en 2013 et 2014, une activité de vente, entretien et location de machines à sous et jeux électroniques en Equateur et au Paraguay. Il a déclaré lui-même dans un compte-rendu d'entretien du 30 mai 2016 avoir perçu pour ces activités la somme de 50 000 dollars américains pour la vente et la maintenance des machines à jeux électroniques pour 2013 et 45 000 dollars américains pour 2014 ainsi que la somme de 27 000 dollars américains pour la location de machines à sous au Paraguay en 2013 et 2014. Il ne conteste pas sérieusement qu'il a perçu à ce double titre les sommes de 55 833 euros en 2013 et 59 714 euros en 2014. S'il soutient que ces sommes ne tiennent pas compte de ses charges, M. B, qui ne conteste pas qu'il a déclaré lors du débat oral et contradictoire avec le vérificateur qu'il s'agissait de revenus nets, n'apporte aucun élément, que lui seul est susceptible de détenir, concernant la réalité et l'importance de ces charges.

14. En second lieu, en se bornant à soutenir que, " compte tenu du montant des recettes, le régime du micro BIC serait en tout état de cause applicable ", M. B ne conteste pas sérieusement l'affirmation de l'administration fiscale selon laquelle, en vertu des dispositions alors en vigueur du f) du 2. de l'article 50-0, les bénéfices industriels et commerciaux du code général des impôts auxquelles il a été assujetti sont exclus de ce régime dès lors qu'ils portent sur des opérations de location de matériels ou de biens de consommation durable.

En ce qui concerne l'application de la convention franco-équatorienne :

15. Aux termes de l'article 5 de la convention fiscale signé le 16 mars 1989 entre les gouvernements des républiques française et équatorienne tendant à éviter les doubles impositions : " 1. Au sens de la présente convention, l'expression " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires où l'entreprise exerce tout ou partie de son activité. / 2. L'expression " établissement stable " comprend notamment : a) un siège de direction ; c) Un bureau ; () ". Selon le 1 de l'article 7 de cette convention : " Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat contractant, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat, mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable ".

16. A l'appui de son moyen tendant au bénéfice des stipulations précitées du 1 de l'article 7 de la convention franco-équatorienne, M. B se borne à soutenir qu'il n'a aucune activité en France et que les seules activités qu'il exerce sont à l'étranger, notamment en Equateur. Toutefois, d'une part, il résulte de ce qui a été dit au point 3 qu'il a exercé au cours de l'année 2014 en France une activité de banquier. D'autre part, s'il résulte de l'instruction qu'il a été résident équatorien jusqu'en décembre 2012, M. B ne justifie ni même ne soutient qu'il disposait en Equateur au cours des années 2013 et 2014 d'un établissement stable, que les revenus professionnels qu'il y avait gagnés avaient été soumis à l'impôt en Equateur ni qu'il y avait la qualité de résident fiscal, alors même qu'il a déposé une déclaration de revenus en France au titre de l'année 2013. Par suite, M. B n'est pas fondé à soutenir que les stipulations de l'article 7 de la convention mentionnée ci-dessus feraient obstacle à l'imposition en France des bénéfices qu'il a réalisés en Equateur.

17. Il résulte de ce qui précède que les conclusions de M. B tendant à la décharge, en droits et pénalités, des impositions en litige et mises à sa charge en matière d'impôt sur le revenu au titre des années 2013 et 2014 doivent être rejetées. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne sauraient être accueillies.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et à la direction du contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré après l'audience du 18 octobre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Pierre Monnier, président ;

M. Jan Martin, premier conseiller ;

M. Hanafi Halil, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 novembre 2022.

Le rapporteur,

Signé

P. MONNIER

Le premier conseiller,

Signé

J. MARTINLa greffière,

Signé

H. MANNONI

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

H. MANNONI