Tribunal Administratif de Bastia — Décision N° TA20-2001172

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 30 octobre 2020, M. A B, représenté par Me Munoz, doit être regardé comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, d'une part, de l'imposition primitive d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2016 mise en recouvrement le 31 décembre 2017 pour un montant de 80 744 euros, d'autre part, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises en recouvrement le 31 octobre 2019 auxquelles il a été assujetti en droits et pénalités au titre des années 2014, 2015 et 2016 pour des montants respectifs de 71 535 euros, 78 024 euros et 69 608 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Le requérant soutient que :

- l'année 2014 est prescrite ;

- l'avis de recouvrement concernant l'impôt sur le revenu de l'année 2015 est nul dès lors que le rôle a été confectionné en son nom et celui et son ex-épouse alors qu'ils étaient divorcés ;

- la procédure méconnaît le principe du contradictoire ;

- les rectifications apportées à ses revenus sont exagérées ;

- à titre subsidiaire, l'administration n'a pas pris en compte les justificatifs qu'il a fournis s'agissant des pensions alimentaires qu'il a versées en 2016 ;

- le cumul des pénalités infligées au titre des articles 1728 et 1758 A du code général des impôts pour les cotisations de l'année 2016 n'est pas justifié ;

- il est de bonne foi ;

- les pénalités qui lui ont été infligées au titre des années 2014 et 2015 ne sont pas justifiées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 mai 2021, le directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Pierre Monnier, président ;

- et les conclusions de Mme Christine Castany, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B exerçait la profession d'infirmier libéral au sein de la société civile professionnelle (SCP) Cabinet infirmier B, Brunini, Maraninchi, Salazar dont il partageait équitablement les parts sociales avec ses trois associés. Les résultats initialement déposés par cette société faisaient état de revenus nets pour M. B au titre des années 2014, 2015 et 2016 pour des montants de, respectivement, 86 633 euros, 90 046 euros et 334 003 euros. Par la suite, des déclarations rectificatives ont été établies au titre des années 2014 et 2015 par cette SCP, faisant état pour M. B de montants de 239 366 euros et 225 738 euros. Toutefois, dans ses déclarations rectificatives, M. B n'a pas modifié au titre des années 2014 et 2015, les montants initialement déclarés et a indiqué pour l'année 2016 un montant net de 230 603 euros. Par deux propositions de rectification en date du 18 juillet 2018, l'administration lui a notifié le rehaussement, dans le cadre de la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, notamment de ses revenus non commerciaux professionnels au titre de l'impôt sur les revenus des années 2014, 2015 et 2016. Les impositions supplémentaires consécutives aux propositions de rectification du 18 juillet 2018 ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2019. Après rejet de sa réclamation préalable, M. B demande au tribunal de prononcer la décharge, d'une part, de l'imposition primitive d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2016 mise en recouvrement le 31 décembre 2017 pour un montant de 80 744 euros, d'autre part, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises en recouvrement le 31 octobre 2019 auxquelles il a été assujetti en droits et pénalités au titre des années 2014, 2015 et 2016 pour des montants respectifs de 71 535 euros, 78 024 euros et 69 608 euros.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales doit être suivie dans tous les cas où l'administration, ayant constaté une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant au calcul des impôts, désire apporter des rectifications aux déclarations des contribuables. En l'espèce, il résulte de l'instruction que l'administration a adressé à M. B des propositions de rectifications en réponse desquelles ce dernier a pu faire valoir ses observations par des courriers en date du 16 septembre 2018. Contrairement à ce que soutient ce dernier, l'administration fiscale n'était tenue d'engager au préalable ni une procédure de vérification à l'encontre de la SCP B, Brunini, Maraninchi, Salazar ni un débat contradictoire avec lui avant de lui adresser les propositions de rectification qui faisaient suite aux déclarations rectificatives adressées par cette SCP.

3. En second lieu, aux termes du premier alinéa de l'article R 256-6 du livre des procédures fiscales : " La notification de l'avis de mise en recouvrement comporte l'envoi au redevable, soit au lieu de son domicile, de sa résidence ou de son siège, soit à l'adresse qu'il a lui-même fait connaître au service compétent de la Direction générale des finances publiques ou au service des douanes et droits indirects compétent, de l'"'ampliation°" prévue à l'article R 256-3 ". Les modalités de notification des avis de mise en recouvrement ainsi prévues constituent une garantie pour le contribuable. En revanche, le contribuable ne peut être regardé comme privé de cette garantie si ce pli lui est effectivement parvenu.

5. M. B soutient que l'avis rectificatif relatif à l'année 2015 est nul puisque le rôle aurait été confectionné au nom de lui et de son ex-épouse alors qu'il avait fait état de leur situation familiale de divorcés octroyant droit à une seule part de quotient familial. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'avis correctif mis en recouvrement le 31 octobre 2019, qui a été adressé au requérant, mentionne une seule part ainsi que le seul numéro fiscal du requérant et non celui de son épouse. La circonstance que cet avis a été émis au nom de " M. B A ou Mme B C " ne saurait avoir privé M. B d'une garantie dès lors qu'il a reçu l'avis de mise en recouvrement dont il ressortait de manière suffisamment circonstanciée qu'il le visait en tant que personne divorcée.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le moyen tiré de la prescription de l'année 2014 :

4. Selon les dispositions de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales : " L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle recueille, à l'occasion de toute procédure judiciaire, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manœuvre quelconque ayant eu pour objet ou pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt () "., aux termes de l'article L. 169 de ce livre : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due () ". En vertu de l'article L. 188 C du même livre : " Même si les délais de reprise sont écoulés, les omissions ou insuffisances d'imposition révélées par une procédure judiciaire, par une procédure devant les juridictions administratives ou par une réclamation contentieuse peuvent être réparées par l'administration des impôts jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui a clos la procédure et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ".

3. Pour notifier au requérant les rectifications litigieuses au titre de l'années 2014, les services fiscaux ont mis en œuvre le délai spécial de reprise de dix ans, prévu à l'article L. 188 C précité du livre des procédures fiscales, dès lors que les insuffisances et omissions d'imposition avaient été révélées par une procédure judiciaire et notamment par la transmission par le procureur de la République, sur le fondement de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, d'une déclaration rectificative au titre de l'année 2014 de la SCP B, Brunini, Maraninchi, Salazar accompagnant une note en date du 6 février 2018 faisant état de faits susceptibles de constituer une fraude fiscale commise notamment par M. B et cette SCP. Par suite, le requérant, qui n'établit ni d'ailleurs n'allègue que l'administration disposait avant cette transmission par l'autorité judiciaire d'éléments suffisants lui permettant, par la mise en œuvre des moyens d'investigation dont elle disposait, d'établir ces insuffisances ou omissions d'imposition, n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a mis en œuvre le délai spécial de reprise de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne les revenus non commerciaux professionnels :

6. Il résulte de l'instruction que la rectification en litige a été notifiée dans le cadre de la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales et que M. B a présenté, dans le délai prorogé qui lui a été accordé, ses observations en réponse aux propositions de rectification du 18 juillet 2018 en ce qu'elles portaient sur les revenus professionnels. La charge de la preuve du bien-fondé du redressement incombe donc à l'administration fiscale.

7. Les rectifications proposées par l'administration fiscale s'appuient, d'une part, pour les années 2014 et 2015, sur les déclarations rectificatives de la SCP B, Brunini, Maraninchi, Salazar qui ont été établies par un cabinet d'expert-comptable à la demande des trois autres associés, d'autre part, pour l'année 2016, sur la déclaration des revenus de cette SCP qui fait état d'une répartition conforme aux délibérations prises lors de l'assemblée générale ordinaire du 11 septembre 2017 à laquelle M. B a participé en votant contre ces délibérations. Pour contester cette répartition, M. B soutient d'abord qu'elle est disproportionnée puisqu'elle lui attribue plus de la moitié des bénéfices alors que les quatre associés exerçaient la même activité au sein de la SCP. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'hypothèse d'une activité semblable de la part des quatre associés est démentie par l'examen des comptes bancaires de la SCP qui a mis en évidence que le requérant avait appréhendé, sur la période du 10 mai 2012 au 24 septembre 2015, des fonds pour un montant dépassant celui de ses trois associés réunis. Ensuite, contrairement à ce qu'affirme M. B, il ne résulte pas de l'instruction qu'il aurait été en arrêt de maladie du 11 août 2014 au 14 juillet 2016 pour une fracture de l'annulaire de la main gauche mais seulement qu'il a subi une hospitalisation à Bastia en août 2014 à l'issue de laquelle il a été placé en arrêts de travail jusqu'au 11 novembre 2014 et qu'il a de nouveau bénéficié d'arrêts de travail du 12 juillet au 11 octobre 2015 puis du 14 avril au 14 juillet 2016. Enfin, si M. B produit des relevés d'honoraires que sa caisse d'assurance maladie lui a adressés, la force probante de ces relevés est insuffisante dès lors qu'il n'est pas contesté, d'une part, que l'enquête pénale a été ouverte suite à des soupçons d'escroquerie à la caisse primaire d'assurance maladie ayant mis en évidence des remboursements d'actes concernant un seul patient représentant pendant deux ans 60 % des recettes de l'un des quatre associés et, d'autre part et surtout, que l'étude du compte bancaire de la SCP a permis de constater qu'y étaient créditées toutes les sommes versées par les différentes caisses d'assurance maladie et les mutuelles en paiement des actes effectués par les quatre infirmiers associés, proportion qui conforte les chiffres figurant dans les déclarations rectificatives de la SCP. A cet égard, l'administration fiscale souligne que les relevés d'honoraires de la caisse primaire d'assurance maladie de Bastia que le requérant produit aboutissent à des revenus nets de 82 300 euros, 54 799 euros et 27 387 euros au titre des années 2014, 2015 et 2016, qui sont inférieurs aux montants qu'il a lui-même déclarés de 86 633 euros, 90 046 euros et 230 603 euros. Dans ces conditions, M. B n'apporte pas d'élément permettant de conclure que les chiffres déclarés par la SCP B, Brunini, Maraninchi, Salazar sur lesquels se sont appuyés les services fiscaux seraient excessifs. Par suite, l'administration fiscale apporte la preuve qui lui incombe du bien-fondé des redressements portant sur les revenus non commerciaux professionnels de l'intéressé.

En ce qui concerne la déduction des pensions alimentaires au titre de l'année 2016 :

8. En vertu des dispositions du 2° de l'article 156-II du code général des impôts, les pensions alimentaires dont le versement incombe à un contribuable sont déductibles de son revenu global. La déduction de cette charge du revenu global ne peut être accordée que si le contribuable apporte les justificatifs de la réalité des versements ou dépenses afférents à ces charges.

9. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a admis, au titre de l'année 2016, que M. B déduise de son revenu global, s'agissant des pensions alimentaires, la somme de 11 500 euros versée à la mère de ses enfants pour leur entretien et, s'agissant de la mise à disposition du logement pour ses enfants, un montant de 6 600 euros. Si M. B soutient qu'il est en droit de déduire de son revenu global de l'année 2016 les sommes 9 976,91 euros, 13 974,98 euros et 789,87 euros relatives à trois appartements ainsi qu'un montant de 7 872,53 euros de frais exposés par la mère de ses enfants, il n'appuie cette demande d'aucun justificatif. Par suite, ses prétentions au titre des pensions alimentaires ne sauraient être accueillies.

Sur les pénalités :

10. D'une part, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai () ". D'autre part, aux termes de l'article 1758 A du même code : " I. Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue. La majoration est portée à 20 % en cas de dépôt tardif effectué dans les trente jours d'une mise en demeure. II. Cette majoration n'est pas applicable : a) Lorsque le contribuable a corrigé sa déclaration spontanément ou dans un délai de trente jours à la suite d'une demande de l'administration ; b) Ou lorsqu'il est fait application des majorations prévues par les b et c du 1 de l'article 1728, par l'article 1729 ou par le a de l'article 1732. III. La majoration prévue au I s'applique à l'exclusion de celle prévue au a du 1 de l'article 1728 ".

11. Il résulte de l'instruction que l'administration a infligé à M. B une pénalité au taux de 10 %, d'une part, sur le fondement de l'article 1758 A du code général des impôts s'agissant des années 2014 et 2015 et, d'autre part, au titre du 1 de l'article 1728 pour l'année 2016.

12. En premier lieu, il résulte de l'instruction qu'aucune pénalité n'a été infligée à M. B au titre de l'année 2016 sur le fondement de l'article 1758 A du code général des impôts. Par suite, le moyen tiré de ce que les pénalités prévues aux articles 1728 et 1758 A du code général des impôts auraient été cumulées au titre de l'année 2016 doit être écarté comme manquant en fait. De même, le requérant ne saurait utilement arguer de sa bonne foi dès lors qu'aucune pénalité pour manquement délibéré ne lui a été appliquée.

13. En second lieu, s'agissant des années 2014 et 2015, la circonstance que les rehaussements soient uniquement fondés sur la communication des déclarations rectificatives de la SCP B, Brunini, Maraninchi, Salazar faites sans que le requérant soit entendu ne faisait pas obstacle à l'application de la pénalité de 10 % prévue en cas d'inexactitudes ou d'omissions dans ses déclarations par les dispositions du I de l'article 1758 A du code général des impôts.

7. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées par le requérant au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse.

Délibéré après l'audience du 18 octobre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Pierre Monnier, président ;

M. Jan Martin, premier conseiller ;

M. Hanafi Halil, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 novembre 2022.

Le rapporteur,

signé

P. MONNIER

Le premier conseiller,

signé

J. MARTINLa greffière,

signé

H. MANNONI

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

H. MANNONI

No 200117