Tribunal Administratif de Dijon — Décision N° TA21-2100637

Vu la procédure suivante : Par une requête enregistrée le 5 mars 2021, la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL, représentée par la société d'exercice libéral par actions simplifiée Adida et Associés, demande au tribunal : 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014, 2015 et 2016, et des pénalités correspondantes, d'un montant total en droits et pénalités de 2 473 036 euros ; 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2017, et des pénalités correspondantes, d'un montant total en droits et pénalités de 104 558 euros ; 3°) de prononcer la décharge des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement des articles 1729 D et 1759 du code général des impôts, au titre des exercices clos en 2013, 2014, 2015, 2016 et 2017, d'un montant total de 2 781 961 euros ; 4°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le bureau, situé à Pierre-de-Bresse, au sein duquel elle emploie M. C constitue un simple bureau de liaison, et non un centre de décision caractérisant un établissement stable au sens de l'article 7.1 de la convention fiscale franco-espagnole, dès lors que M. C n'est pas habilité à contracter au nom et pour le compte de la société, et qu'il ne dispose d'aucune délégation de pouvoir ni de signature, qu'aucune dirigeant n'est établi en France, qu'aucune personne ne dispose du pouvoir de la diriger, de l'administrer ou de la contrôler depuis la France, et que le seul centre de décision de la société est en Espagne ; - le cahier manuscrit d'un salarié, utilisé par l'administration pour reconstituer le chiffre d'affaires, n'a par lui-même aucune valeur comptable ni juridique ; le service aurait dû retenir un pourcentage de charges en se fondant sur un échantillon de sociétés, et un taux de change moyen ; - conformément au paragraphe 4 de l'article 7 de la convention fiscale franco-espagnole, le service ne saurait affirmer que les résultats réalisés par la société espagnole sont sans incidence sur la reconstitution du résultat de l'établissement stable en France et aurait dû proratiser les charges de la société espagnole, ce qu'il n'a pas fait, de sorte que la reconstitution du chiffre d'affaires est dépourvue de tout réalisme économique ; - M. C ne représente pas, à lui seul, un degré suffisant de permanence et une structure apte à rendre possible, aux plans humain et technique, la fourniture d'un service, alors qu'il est un simple exécutant, de sorte que l'administration ne démontre pas l'existence d'un établissement stable en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; - aucun débat oral et contradictoire n'a eu lieu, s'agissant de la caractérisation d'un établissement stable ; - la proposition de rectification n'a pas été adressée au siège social de la société espagnole, ni même à son principal établissement ; - les avis de mise en recouvrement n'ont pas été notifiés au siège de la société espagnole, seule adresse connue de l'administration fiscale, de sorte que les sommes figurant sur les avis de mise en recouvrement ne sont pas exigibles ; - les mises en demeure de payer du 3 juillet 2019 sont, en conséquence, inopérantes ; - le service n'a jamais envoyé au siège espagnol de mises en demeure de déposer des déclarations d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée au titre des exercices 2013, 2014, 2015 et 2016, de sorte que la taxation d'office opérée par l'administration est irrégulière ; - en l'absence d'activité occulte, l'administration ne pouvait exercer son droit de reprise sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2017 ; - la qualification d'activité occulte doit être réservée aux activités clandestines et ne peut être retenue lorsque le contribuable, comme en l'espèce, démontre sa bonne foi, dès lors que la société a toujours considéré qu'elle ne disposait pas d'établissement stable en France, qu'il existe une convention d'assistance administrative entre la France et l'Espagne, qu'elle a toujours rempli ses obligations juridiques, comptables, fiscales et sociales en Espagne, qu'elle acquitte régulièrement l'impôt sur les sociétés et la taxe sur la valeur ajoutée en Espagne, qu'elle a rempli l'ensemble des obligations déclaratives qui lui incombaient en tant que société étrangère en France et qu'elle dispose d'un représentant pour effectuer les formalités liées aux détachements des salariés ; - elle doit, par voie de conséquence, être également déchargée de la majoration de 80 % ; - aucune lettre de motivation n'a été adressée au siège de la société, s'agissant de l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts, en méconnaissance du paragraphe n° 160 de la documentation administrative référencée BOI-CF-INF-30-20 ; - elle n'était pas en mesure de désigner les bénéficiaires des revenus distribués, dès lors qu'elle ne disposait pas d'une " analyse technique des services fiscaux qui conclurait à l'existence d'un établissement stable en France ". Par un mémoire en défense enregistré le 19 mai 2021, l'administratrice générale des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. Elle soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. Les parties ont été informées, par une lettre du 25 juin 2021, que l'affaire était susceptible, à compter du 1er septembre 2021, de faire l'objet d'une clôture d'instruction à effet immédiat en application des dispositions de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative. La clôture de l'instruction a été fixée au 29 septembre 2021 par ordonnance du même jour. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la Constitution ; - la convention entre la République française et le Royaume d'Espagne en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune signée à Madrid le 10 octobre 1995 ; - la directive n° 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. B A, - les conclusions de Mme Mélody Desseix, rapporteure publique, - et les observations de Me Buisson, représentant la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL. Considérant ce qui suit : 1. La société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL est inscrite au registre du commerce et des sociétés espagnol depuis le 11 mars 2013 et a déclaré son siège à Benejuzar dans la province d'Alicante. Elle a pour objet social le commerce de gros non spécialisé interentreprises et développe dans les faits une activité de transport de fruits et légumes en provenance d'Espagne et à destination de la France, de la Belgique, des Pays-Bas et de la Grande-Bretagne. Cette société s'est également fait connaître auprès du Centre national des firmes étrangères en septembre 2016, en qualité d'entreprise étrangère. L'administration fiscale a mis en œuvre une procédure de visite et de saisie, sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, d'une part dans des locaux situés à Pierre-de-Bresse en Saône-et-Loire, partagés avec une autre société de droit espagnol, Joaquin y David SLU, d'autre part au domicile personnel de l'un de ses salariés, M. D. L'administration a ensuite procédé à une vérification de comptabilité de cette société. A l'issue du contrôle, elle a estimé que celle-ci réalisait, de manière occulte, ses activités en France sous couvert d'un établissement stable, situé au domicile de M. D de 2013 à 2016, puis dans ses locaux de Pierre-de-Bresse en 2016 et en 2017. Par une proposition de rectification du 29 novembre 2018, le service a notamment notifié à la société, selon la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions du 2° de l'article L. 66 et de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales, des suppléments d'impôt sur les sociétés, au titre des années 2013 à 2016, et selon celle prévue par les dispositions du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2017. Ces rectifications ont en outre été assorties de majorations pour activité occulte, d'amendes pour non-remise du fichier des écritures comptables, sur le fondement de l'article 1729 D du code général des impôts, pour chacune des années en litige, et d'une amende de 100 % pour non-désignation des bénéficiaires des revenus distribués, au titre des années 2015 et 2016. Les impositions supplémentaires en résultant ont été mises en recouvrement le 25 juin 2019. Par une décision explicite du 29 décembre 2020, l'administration fiscale a rejeté la réclamation contentieuse préalable formée le 7 août 2019 par la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL, laquelle demande désormais au tribunal de prononcer la décharge des impositions précitées, des pénalités correspondantes et des amendes fiscales qui lui ont été infligées. Sur les conclusions à fin de décharge : En ce qui concerne le principe d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés : 2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. 3. D'une part, aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux exercices en litige : " Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés () en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. : () ". 4. D'autre part, aux termes de l'article 5 de la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995 : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité. / 2. L'expression " établissement stable " comprend notamment : / a) un siège de direction, / b) une succursale, / c) un bureau, / d) une usine, / e) un atelier, () / 4. Nonobstant les dispositions précédentes du présent article, on considère qu'il n'y a pas " établissement stable " si : / a) il est fait usage d'installations aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise ; / b) des marchandises appartenant à l'entreprise sont entreposées aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison ; / c) des marchandises appartenant à l'entreprise sont entreposées aux seules fins de transformation par une autre entreprise ; / d) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins d'acheter des marchandises ou de réunir des informations pour l'entreprise ; / e) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins d'exercer, pour l'entreprise, toute autre activité de caractère préparatoire ou auxiliaire ; / f) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins de l'exercice cumulé d'activités mentionnées aux alinéas a à e, à condition que l'activité d'ensemble de l'installation fixe d'affaires résultant de ce cumul garde un caractère préparatoire ou auxiliaire. () ". Aux termes du 1 de l'article 7 de la même convention : " Les bénéfices d'une entreprise d'un État contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable. ". 5. En l'espèce, il résulte de l'instruction, et notamment des très nombreux documents obtenus par l'administration fiscale, lors des opérations de visite et de saisie, dont le contenu n'est pas sérieusement contesté, que la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL disposait en France d'un salarié, M. D, exerçant la fonction de directeur commercial international " dans la délégation de France ", que ce salarié, domicilié au cours de la période en litige à Neublans-Abergement, dans le Jura, avait pour mission d'assurer la direction commerciale de la société en France, assumant ainsi notamment l'organisation du travail d'une cinquantaine de chauffeurs et la gestion des commandes fournisseurs, que ce salarié a disposé à son domicile, de 2013 à 2016, puis dans un local à Pierre-de-Bresse en Saône-et-Loire, dont le loyer était acquitté alternativement par chacune des deux sociétés espagnoles qui l'occupaient et dont les autres charges d'établissement étaient payées par la société requérante, des moyens matériels nécessaires à l'exercice de ses missions, constitués d'un ordinateur, d'une ligne téléphonique et de télécopie, d'un service de messagerie électronique, de cartes de visite et d'un tampon humide, l'ensemble constituant une installation fixe. Il résulte également de l'instruction que M. D, à qui le siège de la société communiquait les lieux de déchargement de ses camions réalisant des transports internationaux d'Espagne vers la France, la Belgique, les Pays-Bas ou la Grande-Bretagne, utilisait sa connaissance du marché français et ses contacts personnels pour trouver du fret à transporter dans le sens retour, soit dans le cadre de transports domestiques, soit dans le cadre de transports internationaux, et qu'il négociait avec ses prospects les conditions commerciales de l'affrètement et les confirmait par courriel ou télécopie, de sorte qu'en tout état de cause, contrairement à ce que soutient la société requérante, il disposait, de fait, d'un pouvoir d'engagement de la société sur ce point. Il résulte encore de l'instruction que M. D transmettait au siège de la société, après le chargement des marchandises, les informations destinées à la facturation des clients, et qu'il tenait lui-même des tableaux de suivi opérationnel quotidiens et des tableaux de suivi comptable mensuels de cette activité et, enfin, qu'il assurait le suivi des litiges commerciaux, y compris les relations avec les assureurs. Dès lors, et sans qu'aient d'incidence sur cette qualification l'existence en Espagne du siège effectif de la société et de son pouvoir de direction et la résidence espagnole du gérant de la société, il résulte des éléments ainsi recueillis par l'administration que la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL disposait en France, au cours de l'ensemble de la période en litige, d'une installation fixe d'affaires au sens des dispositions précitées de l'article 5 de la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995, lui permettant d'exercer son activité de transport, après déchargement du fret en provenance d'Espagne, en Europe de l'ouest, et notamment de la France vers la France et l'Espagne. Ainsi, cette société a été à bon droit regardée, au cours des années en cause, d'une part, comme exploitant son entreprise en France au sens des dispositions précitées du premier alinéa du I de l'article 209 du code général des impôts, et d'autre part, comme exerçant son activité en France par l'intermédiaire d'un établissement stable au sens des stipulations, citées au point 4 du présent jugement, des articles 5 et 7 de la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995, attribuant à la France l'imposition des bénéfices des entreprises espagnoles remplissant ces conditions. En ce qui concerne le principe de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée en France : 6. Contrairement à ce que soutient la société requérante, en vertu du 1° de l'article 259 du code général des impôts, le lieu des prestations de services est situé en France, pour l'application des règles relatives à la taxe sur la valeur ajoutée, lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel ayant en France le siège de son activité économique. Aux termes du 2 de l'article 283 de ce code : " Lorsque les prestations mentionnées au 1° de l'article 259 sont fournies par un assujetti qui n'est pas établi en France, la taxe doit être acquittée par le preneur. " 7. Il résulte de la combinaison de ces dispositions, transposant en droit interne les articles 194 et 196 de la directive n° 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, que lorsque le lieu des prestations de services se trouve en France parce qu'elles sont fournies à des assujettis remplissant les conditions définies à l'article 259 du code général des impôts, le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée afférente est le prestataire qui les fournit s'il est lui-même établi en France. Doit être regardé comme tel le prestataire qui a en France un établissement stable depuis lequel les prestations sont fournies, c'est-à-dire un établissement qui présente un degré suffisant de permanence et une structure apte, du point de vue de l'équipement humain et technique, à rendre possibles, de manière autonome, les prestations de services considérées. Dès lors que les prestations peuvent être rattachées à un tel établissement, il n'y a pas lieu de rechercher si ce rattachement est fiscalement plus rationnel qu'un rattachement au siège de l'activité économique du prestataire. 8. En l'espèce, l'administration fiscale a assujetti la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL à la taxe sur la valeur ajoutée, à raison des prestations de services de transport fournies par son établissement stable en France à des preneurs assujettis agissant en tant que tel et ayant en France le siège de leur activité économique. 9. D'une part, les éléments mentionnés au point 5 caractérisent l'existence en France, au cours de la période en litige, d'un établissement, présentant un degré suffisant de permanence et une structure apte, du point de vue de l'équipement humain et technique, à rendre possibles, de manière autonome, les prestations de services de transport considérées. Les circonstances que la société a son siège en Espagne, qu'elle y dispose de ses équipes commerciales, administratives et comptables, que les décisions stratégiques sont prises en Espagne et qu'aucune comptabilité ou facturation n'est tenue ou effectuée en France sont sans incidence sur ce constat, dès lors qu'elles ne privent pas la structure constituée par le local situé à Pierre-de-Bresse, dans lequel travaille M. D, comme antérieurement le domicile de l'intéressé, équipé du matériel nécessaire à la prospection commerciale de donneurs d'ordre et de cargaisons de fret destinées à être transportées, pour l'essentiel, des Pays-Bas, de Belgique ou de France, vers la France ou l'Espagne, de la capacité à réaliser de manière autonome les prestations de transport " retour " des camions de l'entreprise. Pour les mêmes motifs que ceux mentionnés au point 5 ci-dessus, il résulte de l'instruction que M. D négociait et confirmait les conditions des prestations de transport aux clients de l'établissement et disposait, de fait, du pouvoir d'engager la société, contrairement à ce que soutient la requérante. La circonstance selon laquelle la facturation et la comptabilité étaient établies par le siège espagnol est sans incidence sur la qualification d'un établissement au sens des dispositions précitées, dès lors qu'en tout état de cause, M. D tenait lui-même des tableaux de suivi opérationnel et comptable de l'activité, cela de manière autonome. 10. D'autre part, il n'est pas contesté que les preneurs des prestations de transport, au titre desquelles l'administration a assujetti l'établissement stable français de la société requérante à la taxe sur la valeur ajoutée, étaient des assujettis agissant en tant que tels ayant en France le siège de leur activité économique. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a assujetti les prestations mentionnées au point 8 du présent jugement à la taxe sur la valeur ajoutée. En ce qui concerne la qualification d'activité occulte : 11. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / () 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; () ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre, dans sa rédaction applicable au présent litige : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : / () 3° Si le contribuable s'est livré à une activité occulte, au sens du deuxième alinéa de l'article L. 169 ; () ". Aux termes du deuxième alinéa de l'article L. 169 de ce livre, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. ". 12. Dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s'il n'est pas en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ses obligations fiscales dans un État autre que la France, la justification de l'erreur commise doit être appréciée en tenant compte tant du niveau d'imposition dans cet autre État que des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des deux États. 13. Ainsi qu'il a été énoncé, la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL a, entre le 1er janvier 2013 et le 31 décembre 2016, exercé une activité de prestation de services de transport en France à partir d'un établissement stable. Il est constant qu'elle n'a pas déposé de déclarations en matière de bénéfices ou de taxe sur la valeur ajoutée auprès de l'administration fiscale française et n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. A cet égard, si elle se prévaut de son inscription au Centre national des firmes étrangères, ce dernier, qui permet aux entreprises étrangères dépourvues d'établissement en France de s'identifier pour déclarer le recrutement de salariés, les affilier au régime français de sécurité sociale et acquitter les cotisations sociales afférentes, ne constitue pas un centre de formalités des entreprises au sens de l'article L. 169 précité du livre des procédures fiscales. 14. Pour justifier que cette absence de respect de ses obligations déclaratives en France procédait d'une erreur, la société requérante fait valoir qu'elle a satisfait à ses obligations déclaratives en Espagne. Toutefois, d'une part, les seuls documents produits à l'instance ne suffisent pas à établir qu'elle aurait déclaré, tant en matière de taxe sur la valeur ajoutée qu'en matière d'impôt sur les sociétés, le chiffre d'affaires reconstitué par l'administration fiscale française. D'autre part, l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est indique à juste titre que le montant du bénéfice imposable déclaré en Espagne s'est établi, au titre de chacun des exercices clos en 2013, 2014, 2015 et 2016, à respectivement 10 098, 24 324, 39 607 et 88 534 euros, tandis que le montant du bénéfice imposable reconstitué en France s'établit respectivement à 162 025, 1 126 615, 1 193 352 et 1 426 299 euros, et que le montant de l'impôt sur les sociétés acquitté en Espagne au titre de chacun des exercices clos en 2013, 2014, 2015 et 2016 s'est établi respectivement à 2 524, 3 937, 7 702 et 17 696 euros, tandis que le montant de l'impôt réclamé au même titre en France s'établit respectivement à 54 008, 375 538, 397 784 et 475 433 euros. Cette différence importante de niveau d'imposition entre la France et l'Espagne ne permet pas à la société requérante de justifier de ce qu'elle aurait commis une simple erreur en ne s'acquittant pas de ses obligations déclaratives en France. 15. Il résulte de l'ensemble de ces considérations que c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré l'activité exercée dans l'établissement stable en France de la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL comme une activité occulte. En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : S'agissant de la procédure de taxation d'office : 16. La société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL s'étant livrée, ainsi qu'il vient d'être dit, à une activité occulte au sein de l'établissement stable dont elle disposait en France au cours des années en litige, l'administration était fondée, en vertu des dispositions précitées des articles L. 66 et L. 68 du livre des procédures fiscales, à recourir à une procédure de taxation d'office, tant en matière de taxe sur la valeur ajoutée que d'impôt sur les sociétés, sans qu'il fût besoin de lui adresser une mise en demeure. Par suite, le moyen tiré de ce que le service n'a jamais envoyé au siège espagnol de mises en demeure de déposer des déclarations d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée au titre des exercices 2013, 2014, 2015 et 2016 est inopérant et doit, pour ce motif, être écarté. S'agissant du débat oral et contradictoire : 17. D'une part, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une société commerciale a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec les mandataires sociaux, soit avec leurs conseils, préposés ou mandataires de droit ou de fait. 18. D'autre part, un contribuable taxé d'office à l'impôt sur les sociétés ou à la taxe sur la valeur ajoutée ne peut se prévaloir d'irrégularités ayant affecté la procédure de contrôle fiscal lorsque la situation de taxation d'office n'a pas été révélée à l'administration par cette vérification et ce, alors même que l'administration a utilisé des éléments recueillis au cours de la vérification irrégulière pour déterminer les bases d'imposition. 19. Il résulte de ce qui précède que l'administration était en droit de recourir à une procédure de taxation d'office, tant en matière d'impôt sur les sociétés que de taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, les irrégularités qui entacheraient, selon la société requérante, la vérification de comptabilité à laquelle elle a été soumise sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition. Il ressort du contenu même de la proposition de rectification en date du 29 novembre 2018 que l'administration fiscale, pour établir que la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL disposait d'un établissement stable en France, s'est appuyée sur les éléments recueillis, dans le cadre de la procédure de visite et de saisie, intervenue dans ses locaux et dépendances sis à Pierre-de-Bresse et au domicile de son employé à Neublans-Abergement, avant l'engagement de la vérification de comptabilité. Les éléments d'information obtenus et discutés lors de la vérification de comptabilité, notamment relatifs à la reconstitution du chiffre d'affaires et du bénéfice, n'ont, à cet égard, eu pour effet que de conforter les éléments précédemment recueillis par l'administration fiscale, révélant que la société était en situation de taxation d'office pour exercice d'une activité occulte dans un établissement stable en France. Au demeurant et en tout état de cause, une première rencontre est intervenue sur place, le 26 avril 2018, entre la vérificateur, M. D, dûment mandaté à cet effet par le gérant de la société de droit espagnol, et son conseil. La vérification de comptabilité s'est achevée par une réunion de synthèse, qui s'est également tenue dans les locaux de Pierre-de-Bresse, le 21 novembre 2018. Il n'est pas établi que le vérificateur se serait, au cours de ces interventions, refusé à tout échange pertinent. Au contraire, l'exposé des faits contenu dans le mémoire introductif d'instance souligne que des échanges ont effectivement eu lieu entre le vérificateur et les représentants de la société. Il suit de là que la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL n'est pas fondée à soutenir qu'elle a été privée d'un réel débat oral et contradictoire lors de la vérification de comptabilité, de nature à justifier la décharge des impositions mises à sa charge. S'agissant de la notification des pièces de procédure : 20. En premier lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. () ". 21. La proposition de rectification doit être envoyée à l'adresse que le contribuable a donnée à l'administration. Celui-ci n'est toutefois pas privé des garanties que lui assure la procédure d'imposition au seul motif que le pli contenant l'acte de procédure a été envoyé à une autre adresse si ce pli lui est effectivement parvenu. 22. En l'espèce, à supposer même que, comme le soutient la société requérante, la proposition de rectification du 29 novembre 2018 ait été envoyée uniquement à l'adresse de son établissement stable en France et non à celle de son siège social en Espagne, il ressort des termes mêmes des observations du contribuable, datées du 4 janvier 2019, que cette proposition de rectification lui a été notifiée le 5 décembre 2018 et que la société en a effectivement pris connaissance. Par suite, la requérante, qui n'a été privée d'aucune garantie, n'est pas fondée à se prévaloir de l'irrégularité de la notification de la proposition de rectification. 23. En deuxième lieu, aux termes du premier alinéa l'article R. 256-6 du livre des procédures fiscales : " La notification de l'avis de mise en recouvrement comporte l'envoi au redevable, soit au lieu de son domicile, de sa résidence ou de son siège, soit à l'adresse qu'il a lui-même fait connaître (), de l'"ampliation" prévue à l'article R. 256-3. ". 24. Les modalités de notification des avis de mise en recouvrement prévues à l'article R. 256-6 du livre des procédures fiscales constituent une garantie pour le contribuable. La circonstance qu'une société étrangère a un établissement stable en France ne saurait la priver du droit de recevoir les avis de mise en recouvrement à l'adresse de son siège lorsqu'elle n'a pas fait connaître d'autre adresse à l'administration. En revanche, le contribuable ne peut être regardé comme privé de cette garantie, lorsque le pli contenant l'avis de mise en recouvrement a été envoyé à une autre adresse, si ce pli lui est effectivement parvenu. 25. Il résulte de l'instruction, et notamment des termes mêmes de la réclamation contentieuse préalable du 7 août 2019, que les avis de mise en recouvrement, envoyés à l'adresse de l'établissement stable de la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL, lui sont parvenus avant l'expiration du délai de prescription ouvert par la notification de la proposition de rectification, dès lors qu'elle a joint à cette réclamation les ampliations de ces avis, comme en témoigne le renvoi à la pièce concernée et comme le soutient l'administration sans être contredite sur ce point. 26. En troisième lieu, le moyen tiré de " l'inopérance " des mises en demeure de payer est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure ou sur le bien-fondé des impositions, dès lors que la société requérante ne peut se prévaloir, dans le cadre d'un contentieux d'assiette, de l'irrégularité de la procédure de recouvrement. En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige : S'agissant du délai de reprise : 27. Aux termes des deux premiers alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, dans leur version applicable au litige : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte ou lorsqu'il est bénéficiaire de revenus distribués par une personne morale exerçant une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable ou la personne morale mentionnée à la première phrase du présent alinéa n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. ". 28. Dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s'il n'est pas en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives. 29. Dès lors que, pour les raisons énoncées aux point 13 à 15 du présent jugement, la société de droit espagnol exerçait dans son établissement stable situé en France une activité occulte et qu'elle n'établit pas qu'elle aurait commis une erreur justifiant qu'elle ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives, c'est à bon droit que l'administration fiscale a fait application du délai de reprise étendu mentionné au deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, tant en matière d'impôt sur les sociétés qu'en matière de taxe sur la valeur ajoutée. S'agissant de la charge de la preuve : 30. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Selon l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. ". 31. Il appartient à la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL, qui a fait l'objet d'une procédure de taxation d'office régulière, en matière d'impôt sur les sociétés, sur le fondement des articles L. 66 et L. 68 du livre des procédures fiscales, et en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur le fondement du 3° de l'article L. 66 du même livre, d'apporter la preuve de l'exagération de ses bases d'imposition. S'agissant de la reconstitution du chiffre d'affaires et du bénéfice : 32. Pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'établissement stable de la société requérante, le vérificateur a utilisé les fiches de suivi et le cahier sur lesquels M. D relevait le chiffre d'affaires réalisé chaque mois, de novembre 2013 à décembre 2016. Puis, pour déterminer le bénéfice taxable, le service a admis en charges la totalité de la rémunération versée à M. D, ainsi que les différentes charges d'exploitation correspondant aux justificatifs collectés lors des procédures de visite et de saisie sur place. 33. En premier lieu, la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL soutient que le cahier manuscrit d'un salarié, dépourvu de valeur comptable et juridique, ne saurait permettre, à lui seul, de reconstituer le chiffre d'affaires. Toutefois, d'une part, le service ne s'est pas borné à utiliser ce seul cahier mais a pris en considération l'intégralité des tableaux de suivi de l'activité établis par l'intéressé. D'autre part, la société requérante, qui supporte sur ce point la charge de la preuve et s'en tient à des propos généraux dépourvus de toute précision, ne se prévaut d'aucun élément concret de nature à établir l'exagération du chiffre d'affaires qui résulterait de la méthode employée par l'administration fiscale. Enfin, si elle invoque le paragraphe 4 de l'article 7 de la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995, aux termes duquel " S'il est d'usage, dans un État contractant, de déterminer les bénéfices imputables à un établissement stable sur la base d'une répartition des bénéfices totaux de l'entreprise entre ses diverses parties, aucune disposition du paragraphe 2 n'empêche cet État de déterminer les bénéfices imposables selon la répartition en usage ; la méthode de répartition adoptée doit cependant être telle que le résultat obtenu soit conforme aux principes contenus dans le présent article ", la société requérante n'apporte aucun élément à l'instance permettant d'établir qu'elle aurait déclaré en Espagne le bénéfice taxable en France, de sorte qu'elle n'est pas davantage fondée à se prévaloir de ces stipulations. 34. En deuxième lieu, s'agissant des charges, si la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL soutient que le service aurait dû retenir un pourcentage de charges en se fondant sur un échantillon de sociétés et un taux de change moyen, elle n'établit pas, par cette seule allégation, qu'une telle méthode permettrait une meilleure approximation du bénéfice taxable que celle retenue par le service, alors qu'il n'est pas contesté que ce dernier a pris en compte toutes les charges pour lesquelles des justificatifs figuraient dans les documents saisis aux deux adresses successives de l'établissement stable français de l'entreprise. Si la société requérante se prévaut encore du paragraphe 3 de l'article 7 de la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995, aux termes duquel " Pour déterminer les bénéfices d'un établissement stable, sont admises en déduction les dépenses exposées aux fins poursuivies par cet établissement stable, y compris les dépenses de direction et les frais généraux d'administration ainsi exposés, soit dans l'État contractant où est situé cet établissement stable, soit ailleurs ", elle ne désigne aucune charge en particulier qu'il y aurait lieu de déduire du bénéfice taxable en France, de sorte que son argumentation, sur ce point, est dépourvue de précisions suffisantes pour permettre d'en apprécier le bien-fondé. En ce qui concerne les pénalités et amendes : S'agissant de la majoration pour activité occulte : 35. Aux termes du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / () c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. ". 36. Dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives. 37. Dès lors que, pour les motifs exposés aux point 13 à 15 du présent jugement, la société de droit espagnol exerçait dans son établissement stable situé en France une activité occulte et qu'elle n'établit pas qu'elle aurait commis une erreur justifiant qu'elle ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives, c'est à bon droit que l'administration fiscale lui a infligé une majoration de 80 % pour activité occulte. S'agissant de l'amende au titre de l'article 1759 du code général des impôts : 38. Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations. ". 39. En premier lieu, il résulte de l'instruction que, dans la réponse faite aux observations de la contribuable le 18 février 2019, soit postérieurement à l'expiration du délai de réponse de trente jours prévu pour la désignation des bénéficiaires, le service a rappelé les termes des articles 117 du code général des impôts et précisé qu'à défaut de réponse dans le délai de trente jours, l'amende prévue à l'article 1759 du même code était applicable sur les rehaussements de chiffre d'affaires dont le montant était indiqué, au titre des années 2015 et 2016. Le service a par suite régulièrement motivé l'amende en cause, et cela dans le délai prévu par les dispositions de l'article 117 du code général des impôts. 40. En deuxième lieu, il résulte des dispositions des articles 218 A et 223 quinquies A du code général des impôts, ainsi que des articles 23 ter et 23 D de l'annexe IV au même code, que les personnes morales qui exercent des activités en France, dans un ou plusieurs établissements, sans y avoir leur siège social, et qui sont imposables en France, le sont au lieu de leur principal établissement, et que lorsqu'elles exercent une activité les rendant passibles de l'impôt sur les sociétés, elles sont tenues d'indiquer le lieu de leur principal établissement ainsi que les nom, prénoms et adresse de leur représentant en France, sans préjudice de la possibilité offerte à l'administration de leur demander de désigner un représentant en France autorisé à recevoir les communications relatives à l'assiette, au recouvrement et au contentieux de l'impôt. Ainsi, dès lors qu'une société étrangère imposable en France a déclaré à l'administration fiscale que la personne responsable de son principal établissement ou toute autre personne était son représentant en France, les différents actes intervenant au cours de la procédure de rectification peuvent être régulièrement adressés à cette personne. Toutefois, ces dispositions n'obligent pas l'administration à demander à une société dont le siège social est situé à l'étranger et qui dispose d'un établissement stable en France de désigner le représentant à qui ces actes doivent être notifiés dès lors qu'elle dispose d'éléments suffisants lui permettant d'identifier le représentant de l'établissement stable. En l'espèce, et alors qu'il résulte de l'instruction que l'établissement stable en litige est le seul en France de la société requérante, et qu'il n'est ni allégué ni soutenu que la société aurait fait connaître, comme ces dispositions le lui imposent, les coordonnées de son représentant en France, ou que l'administration, qui n'était pas tenu de le faire, aurait sollicité une telle désignation, l'administration fiscale a pu, comme elle l'a fait, adresser la notification de l'infliction de l'amende en litige et de sa motivation à l'adresse de cet établissement stable. 41. En troisième lieu, si le non-respect du devoir de loyauté, qui impose à l'administration de ne pas induire en erreur le contribuable sur l'étendue de ses obligations, est susceptible, lorsqu'il prive l'intéressé d'une garantie, de vicier la procédure d'imposition, la société requérante n'établit pas qu'un tel manquement aurait affecté, en l'espèce, la procédure propre à l'amende prévue par les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts, en se bornant à soutenir qu'elle aurait été confrontée à une formalité impossible car elle n'aurait pas été en mesure de désigner les bénéficiaires des revenus distribués, du seul fait qu'elle ne disposait pas d'une " analyse technique des services fiscaux qui conclurait à l'existence d'un établissement stable en France ", alors qu'au contraire, la proposition de rectification, par laquelle il a été demandé à cette société de désigner les bénéficiaires des revenus distribués, comprenait une analyse détaillée des motifs qui amenaient l'administration fiscale à conclure à l'existence d'un établissement stable en France. 42. En quatrième lieu, la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL n'est pas fondée à se prévaloir du paragraphe n° 160 de la documentation administrative référencée BOI-CF-INF-30-20, dès lors que la garantie prévue au deuxième alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales n'est pas applicable aux instructions administratives relatives à la procédure d'établissement d'une amende fiscale. 43. Il résulte de tout ce qui précède que la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL n'est fondée à demander la décharge ni des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014, 2015 et 2016 ni des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2017, ni des pénalités correspondantes, ni enfin des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement des articles 1729 D et 1759 du code général des impôts, au titre des exercices clos en 2013, 2014, 2015, 2016 et 2017. Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 44. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la société Agencia de Transportes Vega Halcon SL demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.D E C I D E : Article 1er : La requête de la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL est rejetée. Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société de droit espagnol Agencia de Transportes Vega Halcon SL, et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est. Délibéré après l'audience du 31 janvier 2023, à laquelle siégeaient : M. Zupan, président, Mme Zeudmi Sahraoui, première conseillère, M. Hugez, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 février 2023. Le rapporteur, I. A Le président, D. Zupan La greffière, L. Curot La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière,2N° 2100637lc