Tribunal Administratif de Besançon — Décision N° TA25-2201442

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 30 août 2022 et 24 mars 2023, la société civile SC Crob, représentée par l'AARPI Archers, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles la société civile SC Crob a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2016 et 31 décembre 2018, ainsi que des intérêts de retard correspondants ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros à lui verser au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- les conditions de la clause anti-abus prévue par les dispositions du k du 6 de l'article 145 du code général des impôts ne sont pas remplies, et elle peut donc se voir appliquer le régime fiscal des sociétés mères ;

- l'administration fiscale ajoute une condition à l'article 145 du code général des impôts en exigeant qu'elle s'implique dans le développement économique de sa société fille ;

- l'administration fiscale a méconnu la doctrine fiscale BOI-IS-BASE-10-10-10-10 du 5 octobre 2016 et de la doctrine fiscale BOI-IS-BASE-10-10-10-10 du 3 juillet 2019.

Par un mémoire en défense enregistré le 20 février 2023, l'administrateur général des finances publiques de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la société SC Crob ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Kiefer, conseillère,

- et les conclusions de Mme Guitard, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société SC Crob a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale lui a notifié, par deux propositions de rectification du 16 décembre 2019 et du 30 juin 2021, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos le 31 décembre 2016 et le 31 décembre 2018. Les droits assortis des intérêts de retard résultant du contrôle ont été mis en recouvrement par le service le 15 novembre 2021 pour un montant total de 544 498 euros. La réclamation B, datée du 17 janvier 2022, contestant l'ensemble des sommes mises à sa charge, a fait l'objet d'une décision implicite de rejet à l'expiration d'un délai de six mois. Par la présente requête, ladite société sollicite donc la décharge des impositions supplémentaires, ainsi que des intérêts de retards correspondants qui ont été mis à sa charge.

Sur les conclusions à fin de décharge :

2. En premier lieu, aux termes de l'article 216 du code général des impôts, dans sa version alors en vigueur : " I. Les produits nets des participations, ouvrant droit à l'application du régime des sociétés mères et visées à l'article 145, touchés au cours d'un exercice par une société mère, peuvent être retranchés du bénéfice net total de celle-ci, défalcation faite d'une quote-part de frais et charges. / La quote-part de frais et charges visée au premier alinéa est fixée uniformément à 5 % du produit total des participations, crédit d'impôt compris () ". Aux termes de l'article 145 du même code, dans sa version alors en vigueur : " 1. Le régime fiscal des sociétés mères, tel qu'il est défini à l'article 216, est applicable aux sociétés et autres organismes soumis à l'impôt sur les sociétés au taux normal qui détiennent des participations satisfaisant aux conditions ci-après : / a. Les titres de participation doivent revêtir la forme nominative ou être déposés ou inscrits dans un compte tenu par l'un des intermédiaires suivants : / () b. Les titres de participation doivent être détenus en pleine propriété ou en nue-propriété et doivent représenter au moins 5 % du capital de la société émettrice () / c. Les titres de participation doivent avoir été conservés pendant un délai de deux ans lorsque les titres représentent au moins 5 % du capital de la société émettrice () / 6. Le régime fiscal des sociétés mères n'est pas applicable : / () k) Aux produits des titres de participation distribués dans le cadre d'un montage ou d'une série de montages définis au 3 de l'article 119 ter. / () ". Enfin, aux termes de l'article 119 ter de ce code : " () / 3. Le 1 ne s'applique pas aux dividendes distribués dans le cadre d'un montage ou d'une série de montages qui, ayant été mis en place pour obtenir, à titre d'objectif principal ou au titre d'un des objectifs principaux, un avantage fiscal allant à l'encontre de l'objet ou de la finalité de ce même 1, n'est pas authentique compte tenu de l'ensemble des faits et circonstances pertinents. / Un montage peut comprendre plusieurs étapes ou parties. / Pour l'application du présent 3, un montage ou une série de montages est considéré comme non authentique dans la mesure où ce montage ou cette série de montages n'est pas mis en place pour des motifs commerciaux valables qui reflètent la réalité économique. / () ".

3. D'une part, il résulte de ces dispositions que le régime fiscal d'exonération des sociétés mères n'est pas applicable aux produits des titres de participation distribués dans le cadre d'un montage ou d'une série de montages qui ont été mis en place pour obtenir, à titre d'objectif principal ou au titre d'un des objectifs principaux, un avantage fiscal allant à l'encontre de ce régime fiscal, et non pour des motifs commerciaux valables qui reflètent la réalité économique compte tenu de l'ensemble des faits et circonstances pertinents.

4. D'autre part, il résulte de l'ensemble des travaux préparatoires du régime fiscal des sociétés mères, ainsi que de la circonstance que le bénéfice de ce régime fiscal a toujours été subordonné à une condition de détention des titres depuis l'origine ou de durée minimale de détention, et, depuis 1936, à une condition de seuil de participation minimale dans le capital des sociétés émettrices, que le législateur, en cherchant à supprimer ou à limiter la succession d'impositions susceptibles de frapper les produits que les sociétés mères perçoivent de leurs participations dans des sociétés filles et ceux qu'elles redistribuent à leurs propres actionnaires, a eu comme objectif de favoriser l'implication de sociétés mères dans le développement économique de sociétés filles pour les besoins de la structuration et du renforcement de l'économie française. Le fait d'acquérir des sociétés ayant cessé leur activité initiale et liquidé leurs actifs dans le but d'en récupérer les liquidités par le versement de dividendes exonérés d'impôt sur les sociétés en application du régime de faveur des sociétés mères, sans prendre aucune mesure de nature à leur permettre de reprendre et développer leur ancienne activité ou d'en trouver une nouvelle, va à l'encontre de cet objectif.

5. Il résulte de l'instruction que le 6 juin 2014, lors de la création par M. A B, société holding qu'il détient à 99,99 %, il lui a apporté les titres qu'il possédait dans la société RT Développement, soit 1 712 000 euros. La SC Crob a opté dès sa création pour l'imposition à l'impôt sur les sociétés. En 2016, elle a perçu de la SAS RTD des dividendes à hauteur de 1 538 462 euros. En 2018, la SAS RTD a été liquidée, et la SC Crob a perçu un boni de liquidation à hauteur de 128 334 euros. Ces sommes ont été soumises au régime d'exonération prévu par les articles 145 et 216 du code général des impôts. Toutefois, l'administration fiscale a considéré que la société SC Crob ne remplissait pas les conditions pour bénéficier de ce régime eu égard aux dispositions du k du 6 de l'article 145 du code général des impôts, et a réintégré ces sommes dans le résultat imposable de la société pour les exercices clos en 2016 et en 2018.

6. Pour fonder les rectifications en litige, l'administration a relevé que la création d'une société civile optant pour l'impôt sur les sociétés par M. A permet, outre le report automatique de la plus-value réalisée lors de l'apport des titres de la SAS RTD en 2014, la remontée en franchise d'impôt sur les sociétés des dividendes versés en 2016, et que la création B n'a eu que pour effet de substituer dans le capital de la SAS RTD la SC Crob (soumise à l'IS) à M. A (soumis à l'IR), dans le cadre d'une recherche du moindre coût fiscal. A cet égard, le service note que la SC Crob ne peut invoquer aucun motif stratégique, commercial, économique ou financier pour justifier sa création.

7. Pour sa part, la société SC Crob soutient que les dispositions applicables rappelées au point 2 ne prévoient pas la nécessité d'une implication des sociétés mères dans le développement des sociétés filles. Elle indique également que sa création n'a pas permis de réaliser une économie fiscale importante, que les dividendes qui lui ont été versés ont été réinvestis, qu'elle constitue une structure de détention patrimoniale, et enfin que les titres de la société SC Crob ont fait l'objet d'une donation en nue-propriété aux enfants de M. A, dans un objectif organisationnel de gestion et de transmission de patrimoine, qui constitue un motif commercial reflétant la réalité économique valable au sens des dispositions susvisées.

8. Toutefois, en premier lieu, il est constant que la SAS RTD a cédé les titres de deux sociétés qu'elle détenait en 2013. Elle a donc disposé de liquidités importantes à compter de cette année, sans jamais les réinvestir, et n'a plus exercé d'activité ni réalisé de chiffre d'affaires à compter de 2014 et jusqu'à sa liquidation en 2018. Sa détention n'avait donc pas d'intérêt économique pour la société SC Crob dès sa création. Dès lors, ainsi que le fait valoir l'administration, la création par M. A de cette société en optant directement pour l'impôt sur les sociétés n'a eu pour effet que de substituer dans le capital de la SAS RTD la société SC Crob à M. A, auparavant imposé à l'impôt sur les revenus, et a donc permis l'application du régime fiscal en litige.

9. En deuxième lieu, eu égard aux travaux préparatoires de la loi fiscale rappelés au point 4, la société SC Crob n'apporte aucun élément concernant le soutien économique, stratégique ou financier dont elle aurait fait bénéficier la SAS RTD pour favoriser son développement ou le relancer.

10. En troisième lieu, la société requérante ne peut utilement se prévaloir des investissements forestiers réalisés par la société civile immobilière (SCI) Forêt des loges, et ce alors même qu'elle en détient l'intégralité des titres, pour soutenir qu'elle exerce une activité économique.

11. En quatrième lieu, les objectifs organisationnels de gestion et de transmission de patrimoine avancés par la société SC Crob pour se voir reconnaître le bénéfice du régime fiscal en litige pouvaient être atteints sans recourir à sa création.

12. Ainsi, il résulte de ce qui précède que le montage en litige doit être regardé comme ayant été mis en place pour obtenir, à titre d'objectif principal ou au titre d'un des objectifs principaux, un avantage fiscal allant à l'encontre du régime fiscal des sociétés mères, sans motif commercial valable reflétant la réalité économique. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que la société SC Crob ne pouvait bénéficier du régime fiscal d'exonération des sociétés mères prévu par les articles 145 et 216 du code général des impôts.

13. Enfin, à supposer ce moyen soulevé, la société SC Crob n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous les références BOI-IS-BASE-10-10-10-10, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

14. Il résulte de tout ce qui précède que la société SC Crob n'est pas fondée à solliciter la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos le 31 décembre 2016 et le 31 décembre 2018, ainsi que des intérêts de retard correspondants.

Sur les frais liés au litige :

15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société SC Crob demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société SC Crob est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société civile SC Crob et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est.

Délibéré après l'audience du 23 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

- Mme Michel, présidente,

- Mme Goyer-Tholon, conseillère,

- Mme Kiefer, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 octobre 2024.

La rapporteure,

L. Kiefer

La présidente,

F. MichelLa greffière,

E. Cartier

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière