Tribunal Administratif de Besançon — Décision N° TA25-2301914

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 2 octobre 2023 et 5 février 2024, la société par actions simplifiée (SAS) Groupe W, représentée par Me Bevalot, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2019, 2020 et 2021, ainsi que des intérêts de retard et pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 500 euros à lui verser au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :
- la procédure est irrégulière en raison du fait qu’elle a été menée à distance à partir du seul ficher des écritures comptables, sans débat oral et contradictoire préalablement à l’envoi de la proposition de rectification ;
- la doctrine référencée BOI-CF-DG-40-20 n°s 400 et 410 du 4 octobre 2017 prévoit qu’à l’issue de l’examen de comptabilité, un point téléphonique doit être fait avec le contribuable, et cela n’a pas été le cas ;
- la charte des droits et obligations du contribuable vérifié impose que le vérificateur ait recherché un dialogue contradictoire avant d’avoir recours à la procédure écrite ;
- l’administration fiscale n’aurait pas dû prendre en compte, dans la base de calcul de la taxe sur les salaires, les rémunérations versées à M. Frédéric Waryas et M. B... A... ;
- le premier, en tant que détenteur de 82,46 % du capital de la société, n’est pas en lien de subordination vis-à-vis de celle-ci ;
- le second n’exerce aucune de ses attributions dans le domaine financier.

Par un mémoire en défense enregistré le 19 décembre 2023, l’administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la SAS Groupe W ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Kiefer, conseillère,
- et les conclusions de Mme Guitard, rapporteure publique.


Considérant ce qui suit :


La SAS Groupe W a fait l’objet d’un examen de comptabilité à l’issue duquel l’administration lui a notifié des cotisations supplémentaires de taxes sur les salaires au titre des années 2019, 2020 et 2021, ainsi que les majorations et pénalités correspondantes. Ces sommes ont été mises en recouvrement le 15 novembre 2022. Par un courrier du 5 juillet 2023, la SAS Groupe W a contesté les cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre de ces années. Par une décision du 8 août 2023, l’administration a rejeté sa réclamation. Par la présente requête, la société requérante demande la décharge de ces impositions supplémentaires, ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondantes.

Sur la régularité de la procédure :

Aux termes de l’article L. 13 G du livre des procédures fiscales : « Dans les conditions prévues au présent livre, les agents de l'administration peuvent, lorsque des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés, examiner cette comptabilité sans se rendre sur place ». Aux termes de l’article L. 47 AA du même livre : « Dans un délai de quinze jours à compter de la réception d'un avis d'examen de comptabilité, le contribuable adresse à l'administration, sous forme dématérialisée répondant aux normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables. / 2. Si le contribuable ne respecte pas les obligations prévues au 1, l'administration peut l'informer que la procédure prévue à l'article L. 13 G est annulée. 3. L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des fichiers des écritures comptables et les déclarations fiscales du contribuable. Elle peut effectuer des traitements informatiques sur les fichiers transmis par le contribuable autres que les fichiers des écritures comptables ».

Premièrement, il résulte de l’instruction que la SAS Groupe W a fait l’objet d’un examen de comptabilité portant sur les années 2019, 2020 et 2021. Dans ce cadre, le vérificateur lui a adressé un avis, daté du 19 avril 2022 et réceptionné le 22 avril 2022, l’informant de l’ouverture d’une procédure d’examen de comptabilité, et indiquant : « dans le cadre de cet examen contradictoire, qui se déroule entièrement sans déplacement sur place de ma part, je serai amené à vous poser des questions. Nos échanges pourront avoir lieu sous forme de courriel, par téléphone ou, à votre demande, dans le cadre d’entretiens dans mon bureau ». Par ailleurs, il résulte de l’instruction, et notamment des échanges de courriels produits en défense, que le vérificateur a échangé par courriel avec l’expert-comptable de la société, en ajoutant en copie de ses courriels M. Frédéric Waryas, président de la SAS Groupe W. Pourtant, ce dernier n’a jamais répondu à ses questions et n’a jamais sollicité d’entretien téléphonique ou physique. Il résulte également de l’instruction que le vérificateur a adressé directement un courriel à M. A... le 17 mai 2022, et lui a adressé une relance le 30 mai 2022, sans jamais obtenir de réponse. Dans ces conditions, la société requérante n’est pas fondée à soutenir qu’elle aurait été privée d’un débat oral et contradictoire avec le vérificateur.

Deuxièmement, aux termes du dernier alinéa de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales : « Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ». Cette charte prévoit, notamment, que : « En cas d’examen de comptabilité, le vérificateur peut vous demander des justificatifs que vous devrez lui adresser. Les échanges avec le vérificateur se font par courriel, par téléphone ou par visioconférence ou, à la demande du contribuable, dans le bureau du service du vérificateur ».

Il résulte de l’instruction, eu égard à ce qui été dit au point 3 du présent jugement, que le vérificateur a respecté les principes énoncés par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié en ce qui concerne les examens de comptabilité.

Troisièmement, la SAS Groupe W ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des commentaires n°s 400 et 410 publiés le 4 octobre 2017 au bulletin officiel des finances publiques – impôts sous les références BOI-CF-DG-40-20, celles-ci étant relatives à la procédure d’imposition.

Sur le bien-fondé des impositions :

Aux termes du 1 de l'article 231 du code général des impôts, les employeurs doivent payer une taxe sur les salaires « lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total (…) ».

Lorsque les activités d'une entreprise sont, pour l'exercice de ses droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), réparties en plusieurs secteurs distincts au sens de l'article 213 de l'annexe II au code général des impôts, la taxe sur les salaires doit être déterminée par secteur, en appliquant aux rémunérations des salariés affectés spécifiquement à chaque secteur le rapport d'assujettissement propre à ce secteur. Toutefois, la taxe sur les salaires des personnels concurremment affectés à plusieurs secteurs doit être établie en appliquant à leurs rémunérations le rapport existant pour l'entreprise dans son ensemble entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la TVA et le chiffre d'affaires total. Les fonctions de directeur général d'une société anonyme ou d'une société par actions simplifiée confèrent à leurs titulaires, en vertu de l'article L. 225-56 du code de commerce, les pouvoirs les plus étendus dans la direction de la société et le président du conseil d'administration est investi, aux termes de l'article L. 225-51 du même code, d'une responsabilité générale. S'agissant d'une société holding, ces pouvoirs s'étendent en principe au secteur financier, même si le suivi des activités est sous-traité à des tiers ou confié à des salariés spécialement affectés à ce secteur et si le nombre des opérations relevant de ce secteur est très faible. Toutefois, s'il résulte des éléments produits par l'entreprise que certains de ses dirigeants n'ont pas d'attribution dans le secteur financier, notamment lorsque, compte tenu de l'organisation adoptée, l'un d'entre eux est dépourvu de tout contrôle et responsabilité en la matière, la rémunération de ce dirigeant doit être regardée comme relevant entièrement des secteurs passibles de la TVA et, par suite, comme placée hors du champ de la taxe sur les salaires.

Il résulte de l’instruction que pour calculer l’assiette des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles la SAS Groupe W a été assujettie au titre des années 2019, 2020 et 2021, l’administration fiscale a tenu compte des rémunérations de M. Frédéric Waryas, président de la société, et de M. B... A..., directeur général de la société. L’administration a en effet considéré qu’ils exerçaient tous deux leurs fonctions pour des activités entrant dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée et des activités n’entrant pas dans ce champ.

A cet égard, si la SAS Groupe W soutient, d’une part, que M. Frédéric Waryas détient 82,46 % du capital de la société et n’est donc pas placé dans un lien de subordination vis-à-vis de celle-ci, cette circonstance n’a pas d’incidence sur l’inclusion de sa rémunération dans l’assiette de la taxe sur les salaires. En tout état de cause, en tant que président, il doit être regardé comme étant investi d’une responsabilité générale, qui s’étend en principe au secteur financier.

S’agissant d’autre part de M. B... A..., la société requérante soutient qu’il n’exerce ses fonctions que dans le cadre de l’activité opérationnelle des filiales, qu’il n’a aucune attribution dans le domaine financier, et qu’il n’intervient donc pas dans des activités situées hors du champ d’application de la TVA. Toutefois, elle ne fait état d’aucun élément de nature à infirmer la position de l’administration selon laquelle les fonctions exercées par l’intéressé l’amènent à intervenir concurremment pour des activités soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et des activités qui n’y sont pas soumises. A cet égard, sa fiche de poste et son contrat de travail, qui permettent de constater qu’il occupe un emploi de chef de service, ne permettent pas d’exclure sa participation à des activités du secteur financier, alors par ailleurs que la SAS Groupe W ne conteste pas qu’il a également pu être qualifié de « directeur général » dans des actes de donation ou de vente.

Ainsi, il résulte de ce qui précède, qu’en l’absence d’éléments permettant d’établir que ces deux salariés n’avaient pas d’attributions dans le secteur financier, l'administration fiscale a assujetti à bon droit leur rémunération à la taxe sur les salaires en appliquant à ces rémunérations le rapport existant pour l’entreprise dans son ensemble entre le chiffre d'affaires qui n’a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total, conformément notamment aux énonciations des commentaires publiés le 6 avril 2016 au bulletin officiel des finances publiques – impôts sous les références BOI-TPS-TS-20-30.

Il s’ensuit que les conclusions à fin de décharge présentées par la SAS Groupe W doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.






D E C I D E :


Article 1er : La requête de la société par actions simplifiée Groupe W est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Groupe W et à l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est.

Délibéré après l'audience du 17 juin 2025, à laquelle siégeaient :

- Mme Michel, présidente,
- M. Debat, premier conseiller,
- Mme Kiefer, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 juillet 2025.



La rapporteure,




L. Kiefer


La présidente,




F. MichelLa greffière,




E. Cartier



La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,
La greffière